Feedback

Gevonden zoektermen

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2017:1300

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
21-11-2017
Datum publicatie
08-12-2017
Zaaknummer
17/02574
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2018:429, Gevolgd
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Feiten: de belanghebbende had in 2013 geen arbeidsinkomen. Haar is een nihilaanslag IB/PVV 2013 opgelegd waarbij haar op grond van art. 8.9(2) Wet IB 2001 een algemene heffingskorting ad € 1.468 is uitbetaald in plaats van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 die een partner mét arbeidsinkomen zou zijn toegekomen. Haar man is de belanghebbende in zaak nummer 17/02504. Hij was in 2013 de kostwinner.

In geschil is of de verlaging en op termijn afschaffing van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden en het daardoor veroorzaakte verschil tussen tweeverdienergezinnen (2 x heffingkorting) en eenverdienergezinnen (12/3 x heffingkorting) in strijd komt met art. 1 Eerste Protocol EVRM (recht op ongestoord genot van eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en 8 EVRM (vrijheid van onder meer gezinsleven) in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVPBR (discriminatieverbod) en zo ja, of de belanghebbende de volle algemene heffingskorting toekomt dan wel de korting op haar heffingskorting kan worden overgeheveld naar haar echtgenoot om in mindering te komen op diens belasting en premie.

De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft haar beroep ongegrond verklaard. Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft ook haar hogere beroep ongegrond verklaard.

A-G Wattel begrijpt dat de belanghebbende in de kern betoogt dat zij en haar man de vrijheid wordt ontnomen hun gezinsleven naar eigen inzicht in te richten doordat de keuze voor een eenverdienergezin fiscaal wordt bestraft doordat de wetgever het voor een bestaansminimum benodigde gezinsinkomen bij eenverdienergezinnen niet vrij van belasting laat. Hij maakt uit de wetgevings(geschiedenis) op dat het reeds in 1972 woedende debat tussen de fiscale draagkrachtindividualiseerders en de gezinsdraagkrachtvertegenwoordigers in het voordeel van de individualiseerders lijkt te zijn beslecht. De versnelde afbouw van de algemene heffingskorting wordt gebaseerd op ‘emancipatie’, ‘economische zelfstandigheid van vrouwen’ en ‘arbeidsparticipatie’ mede met het oog op het AOW-draagvlak.

Dit kan door sommigen als economisch en wellicht ook levensbeschouwelijk désaveu van het klassieke eenverdienersgezin worden gezien, maar de A-G. acht dat geen schending van rechtstreeks werkende verdragsbepalingen. Art. 8 EVRM houdt geen verplichting in om te voorzien in een bestaansminimum, bepaalde sociale uitkeringen of tegemoetkomingen of een bepaalde levensstandaard, maar als daar wel voor is gekozen, dan moet die keuze non-discriminatoir moet worden gerealiseerd. De Nederlandse belastingwetgever heeft gekozen voor een zeer bescheiden voetvrijstelling en voor individualisering in plaats van gezinsdraagkracht. Dat kan invloed hebben op de inrichting van het gezinsleven (de bedoeling is immers dat beide partners gestimuleerd worden betaalde arbeid te verrichten, die meestal buitenshuis verricht wordt), zodat belanghebbendes zaak binnen het werkingsgebied van art. 8 EVRM valt. Bij gebrek aan concludente rechtspraak van het EHRM op dat punt, veronderstelt de A-G. voorts dat de afbouw van de uitbetaling van de vrijstelling aan de niet-verdienende partner een inmenging in het gezinsleven is, maar hij acht die inmenging toelaatbaar op grond van het tweede lid van art. 8 EVRM, nu (i) hij “in een democratische samenleving noodzakelijk” geacht kan worden “in het belang van (…) het economisch welzijn van het land (…)” en (ii) uit de rechtspraak van het EHRM blijkt dat bij nationale keuzen zoals hier aan de orde “(…) this Court must not rush to substitute its own judgment in place of the authorities who are best placed to assess and respond to the needs of society (…).”

Wat art. 14 EVRM betreft, meent de A-G. dat het onderscheid tussen eenverdiener-gezinnen en tweeverdienergezinnen gerechtvaardigd kan worden door de verklaarde legitieme sociaal-economische doelen (i) bevordering van de arbeidsparticipatie van met name vrouwen, (ii) het lonender maken van werken, (iii) bevordering van de economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner en (iv) het zeker stellen van de houdbaarheid van de AOW. Deze doelen, met name de laatste twee, dienen onmiskenbaar het economische welzijn van een land. Disproportioneel kan de ongelijke behandeling met het oog op die doelen niet worden genoemd, mede gezien het overgangsrecht, dat rekening houdt met de traditionelere opvattingen van oudere generaties en de afbouw zeer geleidelijk realiseert.

Dat het Duitse systeem met onder meer constitutionele toetsing en fiscale leefvorm-neutraliteit mogelijk beter of wenselijker is, is geen reden voor rechterlijk ingrijpen, en impliceert niet dat de Nederlandse rechter het EVRM hetzelfde zou moeten uitleggen als het BVerfG de Duitse Grundgesetz uitlegt.

Gezien de ratio van de regeling is echter niet goed verklaarbaar waarom gezinnen met slechts één arbeidsinkomen maar met een aanmerkelijk belang of box 3-inkomen wél twee maal de volle heffingskorting kunnen verzilveren. Afzetting van heffingskortingen tegen box 2- of box 3-inkomen bevordert niet de arbeidsparticipatie, noch maakt het werken lonender. Onderscheid tussen vermogende en niet-vermogende echtparen is echter volgens de A-G. geen inbreuk op iemands persoonlijke levenssfeer en van discriminatie lijkt hem evenmin sprake omdat echtparen die niet respectievelijk wél in box 2 of 3 vallen niet als gelijke gevallen beschouwd hoeven te worden.

Voor toegang tot op art. 1 Protocol I EVRM (eigendomsgrondrecht) is eigendom nodig, waarvoor minimaal vereist is een (i) redelijke en gerechtvaardigde verwachting dat een uit de wet voortvloeiende claim overeenkomstig de wettelijke bepaling zal worden afgewikkeld, die (ii) meer moet omvatten dan slechts de hoop dat bepaalde oude rechten zullen herleven en die (iii) uitzicht biedt op ‘effective enjoyment of a property right’. De A-G. acht kwestieus of belanghebbendes huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op levensonderhoud door haar echtgenoot voldoet aan die criteria, maar ook als dat zo zou zijn, ziet hij niet hoe die aanspraak haar geheel of deels zou worden ontnomen door de bestreden regeling. Een rechtstreekse huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op een deel van haar mans arbeidsinkomen heeft zij niet.

Ad art. 4 EVRM meent de A-G. dat het de overtuigingskracht van belanghebbendes betoog niet geschaad zou hebben als zij de geleidelijke vermindering van de uitbetaling van de heffingskorting aan de niet-verdienende partner niet in verband zou hebben gebracht met slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid.

Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
NLF 2018/0081 met annotatie van Nicole Gubbels
V-N Vandaag 2017/2912
V-N 2018/3.27.16
Viditax (FutD), 08-12-2017
FutD 2017-3102
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. P.J. Wattel

Advocaat-Generaal

Conclusie van 21 november 2017 inzake:

Nr. Hoge Raad: 17/02574

[X-Y]

Nr. Gerechtshof: 15/01245

Nr. Rechtbank: AWB 14/6237

Derde Kamer B

tegen

Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2013

Staatssecretaris van Financiën

1 Overzicht

1.1

Aan de belanghebbende is voor 2013 een nihilaanslag in de inkomstenbelasting en premieheffing volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Haar bezwaar, beroep en hogere beroep daartegen, strekkende tot uitbetaling van de algemene heffingskorting, zijn afgewezen.

1.2

De zaak gaat om het verschil tussen eenverdiener- en tweeverdienergezinnen bij de effectuering van de algemene heffingskorting ex hoofdstuk 8 Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Een gezin met twee kostwinnaars kon in 2013 twee maal de algemene heffingskorting ad € 2.001 aftrekken van de verschuldigde belasting; een eenverdienersgezin in 2013 slechts 1 maal, doordat niet-verdienende partners, zoals de belanghebbende, slechts tweederde van de algemene heffingskorting konden effectueren. Vóór 2008 konden ook eenverdienergezinnen twee maal de korting genieten. De algemene heffingskorting voor niet-verdienende partners wordt geleidelijk afgebouwd naar nul in 2023.

1.3

In geschil is of de verlaging en op termijn afschaffing van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden in strijd komt met art. 1 Eerste Protocol EVRM (recht op ongestoord genot van eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en 8 EVRM (vrijheid van onder meer gezinsleven) in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVPBR (discriminatieverbod) en zo ja, of de belanghebbende de volle algemene heffingskorting toekomt dan wel de korting op haar heffingskorting kan worden overgeheveld naar haar echtgenoot om in mindering te komen op diens belasting en premie.

1.4

De belanghebbende meent dat haar vrijheid van inrichting van haar gezinsleven wordt beknot omdat kiezen voor een eenverdienersgezin negatieve financiële consequenties heeft. Zij wijst op het Duitse systeem, dat een bestaansminimum op gezinsniveau verzekert en waarvan de leefvormneutraliteit afgedwongen is door de constitutionele rechter omdat die neutraliteit een grondwettelijk recht is. Haars inziens valt niet in te zien waarom de Nederlandse rechter bij toetsing van fiscale leefvormdiscriminatie aan art. 8 EVRM, juncto art. 14 EVRM, tot een ander oordeel zou komen. Zij meent dat individualisering van het inkomstenbelastingstelsel geen legitiem doel van algemeen belang dient, te minder nu het Nederlandse systeem inconsistent is.

1.5

De belanghebbende acht voorts art. 1 Protocol I EVRM geschonden doordat haar huwelijksrechtelijke (zorg)aanspraken jegens haar man gekort worden door de niet-overheveling van de korting op haar heffingskorting naar haar man, die daardoor minder middelen ter beschikking heeft om haar te onderhouden. Art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) acht zij geschonden doordat zij, als zij aanspraak wil kunnen maken op een volle heffingskorting, gedwongen wordt om betaalde arbeid te gaan verrichten.

1.6

Belanghebbendes klachten behelzen mijns inziens in de kern dat de belanghebbende en haar man de vrijheid wordt ontnomen hun gezinsleven naar eigen inzicht in te richten doordat de keuze voor een eenverdienergezin fiscaal wordt bestraft doordat de wetgever het voor een bestaansminimum benodigde gezinsinkomen bij eenverdienergezinnen niet vrij van belasting laat.

1.7

Het maatschappelijke debat tussen – wat ik maar zal noemen – de fiscale draagkrachtindividualiseerders en de gezinsdraagkrachtvertegenwoordigers wordt al sinds 1972 gevoerd en lijkt in het voordeel van de individualiseerders te zijn beslecht. De versnelde afbouw van de algemene heffingskorting wordt in het Belastingplan 2012 gemotiveerd op basis van ‘emancipatie’, ‘economische zelfstandigheid van vrouwen’ en ‘arbeidsparticipatie’ mede met het oog op het AOW-draagvlak. De belanghebbende kan worden toegegeven dat dit als een economisch en wellicht ook levensbeschouwelijk désaveu kan worden gezien van het vroeger klassieke eenverdienersgezin dat onaangenaam degenen treft die de aan dat klassieke eenverdienersgezin ten grondslag liggende waarden koesteren. De vraag is of zulks een schending van rechtstreeks werkende verdragsbepalingen oplevert ter zake waarvan de rechter kan ingrijpen.

1.8

Ik meen dat die vraag ontkennend moet worden beantwoord. Uit rechtspraak van het EHRM volgt dat art. 8 EVRM geen verplichting inhoudt om te voorzien in een bestaansminimum, bepaalde sociale uitkeringen of tegemoetkomingen of een bepaalde levensstandaard, maar dat als daar wel voor is gekozen, die keuze non-discriminatoir moet worden gerealiseerd. De Nederlandse belastingwetgever heeft gekozen voor een zeer bescheiden voetvrijstelling en voor individualisering. Aannemelijk is dat de keuze om die vrijstelling te individualiseren in plaats van op gezinsdraagkracht te baseren, invloed kan hebben op de inrichting van het gezinsleven (dat is immers ook in zoverre de bedoeling van de wetgever dat beide partners gestimuleerd worden betaalde arbeid te verrichten, die meestal buitenshuis verricht wordt), zodat mijns inziens belanghebbendes zaak binnen het werkingsgebied van art. 8 EVRM valt. Bij gebrek aan concludente rechtspraak van het EHRM op dat punt, veronderstel ik voorts dat de afbouw van de uitbetaling van vrijstelling aan de niet-verdienende partner een inmenging in het gezinsleven is. Ik meen echter dat die inmenging gerechtvaardigd wordt door het tweede lid van art. 8 EVRM, nu (i) zij “in een democratische samenleving noodzakelijk” geacht kan worden “in het belang van (…) het economisch welzijn van het land (…)” en (ii) uit de rechtspraak van het EHRM blijkt dat bij nationale keuzen zoals hier aan de orde “(…) this Court must not rush to substitute its own judgment in place of the authorities who are best placed to assess and respond to the needs of society (…).”

1.9

Wat het beroep mede op art. 14 EVRM betreft, meen ik dat het onderscheid tussen eenverdienergezinnen en tweeverdienergezinnen gerechtvaardigd kan worden door de verklaarde legitieme sociaal-economische doelen (i) bevordering van de arbeidsparticipatie van met name vrouwen, (ii) het lonender maken van werken, (iii) bevordering van de economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner en (iv) het zeker stellen van de houdbaarheid van de AOW. Deze doelen dienen onmiskenbaar het economische welzijn van een land; bij een vergrijzende samenleving en een structureel lage rente op de kapitaalmarkt kan met name het belang van het draagvlak voor de AOW moeilijk overschat worden, en aannemelijk lijkt dat economische onafhankelijkheid van partners het beroep op belasting- en premie-gefinancierde overheidsinkomensvoorzieningen zoals de bijstand vermindert. Disproportioneel kan de ongelijke behandeling met het oog op die doelen niet worden genoemd, mede gezien het overgangsrecht, dat rekening houdt met de traditionelere opvattingen van oudere generaties en de afbouw zeer geleidelijk realiseert.

1.10

Gezien de voor de regeling gegeven argumenten, moet de belanghebbende wel toegegeven worden dat niet goed verklaarbaar is waarom gezinnen met slechts één arbeids-inkomen maar met een aanmerkelijk belang of box 3-inkomen wél twee maal de volle heffings-korting kunnen verzilveren. Voor de effectuering van de algemene heffingskorting doen ook inkomsten uit vermogen (box 2 en 3) mee, terwijl box 3-inkomen vrijelijk over de partners verdeeld kan worden. Afzetting van heffingskortingen tegen box 2- of box 3-inkomen bevordert niet de arbeidsparticipatie, noch maakt het werken lonender. Onderscheid tussen vermogende en niet-vermogende echtparen is echter geen inbreuk op iemands persoonlijke levenssfeer en van discriminatie lijkt mij evenmin sprake omdat echtparen die niet respectievelijk wél in box 2 of 3 vallen mijns inziens niet als gelijke gevallen beschouwd hoeven te worden.

1.11

Het Duitse systeem lijkt inderdaad wél te leiden tot het door de belanghebbende beoogde resultaat, maar dat het Duitse systeem, met name constitutionele toetsing en fiscale leefvormneutraliteit mogelijk beter of wenselijker is, is geen reden voor rechterlijk ingrijpen, en impliceert geenszins dat de Nederlandse rechter, die het verboden is om aan zijn Grondwet te toetsen, het EVRM hetzelfde zou moeten uitleggen als het BundesVerfassungsGericht de Duitse Grundgesetz uitlegt. Het gaat naar Nederlandse staatsrechtelijke opvattingen om gevolgen van politieke keuzen waar de rechter zich geacht wordt niet mee te bemoeien.

1.12

Dan belanghebbendes beroep op art. 1 Protocol I EVRM. Ik lees de rechtspraak van het EHRM zo dat slechts sprake is van een eigendomsrecht waarop een inbreuk kan worden gemaakt als zich minstens voordoet een (i) redelijke en gerechtvaardigde verwachting dat een uit de wet voortvloeiende claim overeenkomstig de wettelijke bepaling zal worden afgewikkeld, die (ii) meer moet omvatten dan slechts de hoop dat bepaalde oude rechten zullen herleven en die (iii) uitzicht biedt op ‘effective enjoyment of a property right’. Ik acht kwestieus of belanghebbendes huwelijksvermogensrechtelijke aanspraak op levensonderhoud door haar echtgenoot voldoet aan die criteria, maar ook als dat het geval zou zijn, zie ik niet hoe die aanspraak haar geheel of deels zou worden ontnomen door de bestreden regeling van heffingskortingen. Voor zover zij bedoelt dat het huwelijksvermogensrecht haar rechtstreeks aanspraak zou geven op een deel van haar mans arbeidsinkomen, meen ik dat zij een onjuiste rechtsopvatting heeft.

1.13

Ad de vierde klacht meen ik dat het de overtuigingskracht van belanghebbendes betoog niet geschaad zou hebben als zij de geleidelijke vermindering van de uitbetaling van de - ook volgens haar zelf zeer bescheiden - heffingskorting aan de niet-verdienende partner niet in verband zou hebben gebracht met slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid.

1.14

Ik geef u in overweging belanghebbendes cassatieberoep ongegrond te verklaren.

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

De feiten en het geschil

2.1

De belanghebbende is geboren [in] 1967. Zij is gehuwd met [X], geboren [in] 1954. Haar echtgenoot is de kostwinner. Zijn zaak is bij u aanhangig onder rolnummer 17/02504. Ook in zijn zaak concludeer ik heden.

2.2

Met dagtekening 16 mei 2014 is aan haar echtgenoot een aanslag IB/PVV 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning ad € 42.108. Er was reeds € 14.782 als loonheffing ingehouden. Door toepassing van de gecombineerde heffingskorting ad € 3.482 (algemene heffingskorting ad € 2.001 plus arbeidskorting ad € 1.481), resulteerde een teruggaaf ad € 1.563.

2.3

Met dagtekening 23 mei 2014 is aan de belanghebbende een aanslag IB/PVV 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning ad nihil. Aan haar is op grond van art. 8.9(2) Wet IB 2001 een algemene heffingskorting ad € 1.468 uitbetaald in plaats van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001. Het gemiste verschil ad € 533 kon ook niet in mindering komen op de belasting/premieschuld van haar echtgenoot.

2.4

De belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen haar nihilaanslag en de bijkomende beslissingen, waaronder die over de uitkering van de heffingskorting. De inspecteur heeft dat bezwaar bij uitspraak van 5 september 2014 ongegrond verklaard.

2.5

In geschil is of de vermindering van belanghebbendes algemene heffingskorting ex art. 8.9(2)(laatste volzin) Wet IB 2001 in strijd is met art. 1 Eerste Protocol EVRM1 (recht op ongestoord genot van het eigendom), art. 4 EVRM (verbod op dwangarbeid) en art. 8 EVRM (respect voor de persoonlijke levenssfeer), de laatste twee bepalingen gelezen in samenhang met art. 14 EVRM en art. 26 IVBPR.2 De belanghebbende meent dat het feit dat zij geen inkomen heeft niet in de weg zou moeten staan aan verzilvering van de gehele algemene heffingskorting ad € 2.001, nu haar man wel fiscaal inkomen heeft waartegen deze heffingskorting zou kunnen worden afgezet. Het beperken van die verzilvering komt volgens haar in strijd met het EVRM omdat een gezin met twee kostwinners wel - als de te betalen belasting hoog genoeg is - twee keer de volle heffingskorting kan verzilveren. De beperking van de heffingskorting leidt ertoe dat de inkomstenbelastingheffing niet leefvormneutraal is, zodat zij en haar echtgenoot niet zonder financieel nadeel kunnen kiezen om als eenverdienersgezin door het leven te gaan. De belanghebbende wil dat ofwel de volle heffingskorting ad € 2.001 aan haar wordt uitgekeerd, ofwel bij haar man twee maal de volle heffingskorting in aftrek kan worden gebracht op diens belastingbedrag.

De Rechtbank Zeeland-West Brabant 3

2.6

De belanghebbende stelde voor de Rechtbank dat de algemene heffingskorting - zoals voorheen de belastingvrije som - tot doel heeft het vrijlaten van het inkomensdeel dat nodig is voor de primaire levensbehoeften. Zij verwijst naar HR BNB 2008/21.4 Bij de introductie van de Wet IB 2001 was volledige verzilvering van de algemene heffingskorting nog wel mogelijk, ook als de belastingplichtige geen belastingschuld had, doordat aftrek was toegestaan op de belastingschuld van de partner. Als diens inkomen daartoe onvoldoende was, werd het surplus van de algemene heffingskorting uitgekeerd aan de belastingplichtige. De belanghebbende gaat uit van gezinsdraagkracht en meent daarom dat uitgangspunt moet zijn dat een gezin recht heeft op twee keer de algemene heffingskorting, ongeacht wie het inkomen verdient.

2.7

De belanghebbende acht art. 1 Protocol I EVRM geschonden. Zij wijst er op dat het Duitse Bundesverfassungsgericht (BVerfG) meer malen heeft overwogen dat over het inkomen benodigd voor de primaire levensbehoeften van de belastingplichtige en degenen jegens wie hij onderhoudsplichtig is, geen belasting mag worden geheven omdat zulks het gebod van gelijke behandeling (art. 3 Grundgesetz), de keuzevrijheid binnen een gezin (art. 6 Grundgesetz) en de menselijke waardigheid (art. 1 Grundgesetz) zou schenden.5 Door belastingheffing over inkomen dat nodig is voor primaire levensbehoeften, wordt eigendom in zijn kern aangetast, want wordt op niet te rechtvaardigen gronden eigendom ontnomen. De verlaging van de algemene heffingskorting voor de niet-verdienende partner in een eenverdienershuishouden schendt volgens de belanghebbende en haar echtgenoot ook art. 4 EVRM (verbod op slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid). De wetgever mag niet door belastingverhoging zodanige (extra) financiële druk op belastingplichtigen leggen dat ze gedwongen worden om (meer) betaalde arbeid te doen om in hun levensonderhoud te kunnen voorzien.

2.8

Voor deze inbreuken op haar grondrechten bestaan volgens de belanghebbende geen rechtvaardigingen. De wetgever handelt inconsistent met de verlaging van de verhoging ex art. 8.9 Wet IB 2001, nu art. art. 8.9 Wet IB 2001 is gebaseerd op individualisering, terwijl de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen uitgaat van het gezinsinkomen en de (meer) verdienende partner (de echtgenoot) ondanks de individualisering in de Wet IB 2001 ingevolge het Burgerlijk Wetboek en de Bijstandswet verplicht is om te voorzien in de primaire levensbehoeften van zijn partner. De wetgever legt dus aan de (meer) verdienende partner de verplichting op om te voorzien in het bestaansminimum van zijn niet of weinig verdienende partner maar eist tegelijkertijd het daarvoor benodigde inkomensdeel op als belasting te betalen aan de Staat. De inbreuken op art. 1 Protocol I EVRM en de artt. 4 en 8 EVRM zijn niet te rechtvaardigen omdat enkel mindervermogende alleenverdienergezinnen worden getroffen. Alleenverdiener-gezinnen met voldoende box 2 of box 3 inkomen kunnen dat inkomen aan de niet of weinig verdienende partner toedelen, en kunnen daarmee wel de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 benutten. Gezinnen zoals dat van de belanghebbende worden volgens haar hoe dan ook onevenredig gepakt doordat alleenverdienershuishoudens ook al worden benadeeld bij de arbeidskorting.

2.9

De Rechtbank heeft dit betoog ongegrond verklaard. Niet in geschil is dat de wet juist is toegepast en van strijd met Europese regelgeving is volgens de Rechtbank geen sprake. De verlaging en vervolgens afschaffing van de verhoging van de algemene heffingskorting is niet evident van redelijke grond ontbloot en de Rechtbank acht evenmin het eigendomsgrondrecht geschonden:

“4.9. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 8.9 van de Wet IB 2001 blijkt dat de verlaging en afschaffing van de verhoging van de algemene heffingskorting als doel heeft de niet of minstverdienende partner te stimuleren om (meer) te gaan werken (Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 24 (MvT)). Door de wetgever is erkend dat het Nederlandse belastingstelsel een individuele invulling van het draagkrachtbeginsel bij de heffing van inkomstenbelasting kent. Hierdoor is het mogelijk dat een gezin waarbij beide partners werken minder belasting betaalt dan een kostwinnersgezin met hetzelfde gezinsinkomen. De afbouw van de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting is niet in strijd met het draagkrachtbeginsel. De Staatsecretaris is van mening dat de beperking van de uitbetaling van de verhoging van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner meer past in de individuele invulling van het draagkrachtbeginsel bij de heffing van inkomstenbelasting. Er is geen sprake van arbeidsdwang (Brief Staatssecretaris van Financiën van 2 november 2009, nr. AFP2009/669, V-N 2009/56.9). Verder is door de Staatssecretaris van Financiën op vragen geantwoord dat door toerekening van box 3- inkomen de mogelijkheid bestaat alsnog tot verzilvering te komen van de algemene heffingskorting zonder dat betaalde arbeid wordt aanvaard (Brief Staatssecretaris van Financiën van 29 september 2009, nr. AFP2009/409, V-N 2009/48.11).

4.10.

Daarmee is de wetgever naar het oordeel van de rechtbank niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 van het EP. Verder is de rechtbank van oordeel dat op het individuele niveau van belanghebbende de gewijzigde regeling niet heeft geleid tot een dusdanige belastingheffing dat sprake is van een ‘excessive burden’. Weliswaar is een vermindering van de algemene heffingskorting met € 533 voor een alleenverdienerhuishouden als belanghebbende niet onbelangrijk, maar het bedrag is ook niet zodanig hoog dat het als “excessive” kan worden aangemerkt.”

Het Hof Den Bosch 6

2.10

In hoger beroep heeft de belanghebbende haar betoog herhaald en daaraan onder meer toegevoegd een beroep op art. 1 van het EU Handvest van de grondrechten, luidende:

“De menselijke waardigheid is onschendbaar. Zij moet worden geëerbiedigd en beschermd.”

De litigieuze afbouw van de algemene heffingskorting heeft tot doel het verhogen van de (betaalde) arbeidsparticipatie (in Nederland) door een financiële prikkel om betaalde arbeid te verrichten. De belanghebbende meent dat zij aldus wordt ingezet als een instrument om andermans sociaal-economische doel te bereiken. Zij acht het een aantasting van de menselijke (gelijk)waardigheid dat zij aldus door de Staat “geinstrumentaliseerd” wordt om de (betaalde) arbeidsparticipatie te verhogen.

2.11

Zij meent voorts dat art. 8 EVRM in verbinding met art. 14 EVRM geschonden is omdat het niet aan de Staat is niet om de tussen partners in een gezin gemaakte keuzen over onderlinge taakverdeling als meer of minder nuttig te beoordelen en daaraan fiscale bevoordeling of benadeling te verbinden. De overheid dient de binnen een gezin gemaakte taakverdeling te respecteren en neutraliteit te betrachten. Door de afschaffing van de overdraagbare heffingskorting worden welbewust draagkrachtverschillen gecreëerd. Het Duitse BVerfG heeft meermalen geoordeeld dat een belastingstelsel, om verenigbaar de zijn met de Duitse Grondwet, neutraal moet zijn ten aanzien van de door de partners in een gezin gemaakte keuzen en recht moet doen aan de gelijkwaardigheid van betaalde arbeid en onbetaalde zorgarbeid. Niet valt in te zien dat de door het BVerfG op basis van de Duitse Grondwet beschermde vrijheid van inrichting van het gezinsleven en de keuzevrijheid van partners niet ook zou gelden op basis van art. 8 EVRM, mede in verband met art. 14 EVRM.

2.12

Waar de Rechtbank een objectieve en redelijke rechtvaardiging aanwezig acht, miskent zij dat de bestreden maatregel geen legitiem doel dient en dat de Staat zich schuldig maakt aan détournement de pouvoir législatif. Ook miskent zij dat het consistentiebeginsel wordt geschonden bij het beroep op het doel om de niet of minstverdienende partner te stimuleren om (meer) te gaan werken. Het oordeel dat de vermindering niet excessive zou zijn, acht de belanghebbende volledig misplaatst. De belastingdruk is het laagst bij een 50/50 verdeling en het hoogst bij een 100/0 verdeling van het inkomen over de echtelieden, als gevolg van onder meer progressieve belastingtarieven, de arbeidskorting, de inkomensafhankelijke combinatiekorting én de stapsgewijze afschaffing van overdraagbare heffingskorting. De impliciete boodschap die wordt uitgedragen is dat het bestaansminimum van economisch onrendabelen niet hoeft te worden ontzien omdat ze niet kunnen worden ingezet als middel ter verhoging van de (betaalde) arbeidsparticipatie en daarom als minderwaardig moeten worden beschouwd. Dat vernedering het doel van de maatregel is, blijkt volgens de belanghebbende ook uit het gebruik van de aanduiding ‘aanrechtsubsidie’ voor de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet-verdiener. Ik kan dit niet helemaal volgen, maar ik vermoed dat zij bedoelt dat de gebruikers van deze term haar opvattingen over het gezinsleven framen als archaïsch en ongeëmancipeerd. Wat daar vernederend aan is, ontgaat mij niettemin, nog daargelaten dat moeilijk in te zien valt hoe de wetgever verweten kan worden dat anderen dan de wetgever zo’n term gebruiken.

2.13

Ook het Hof heeft het betoog van de belanghebbende ongegrond verklaard. Uit de Memorie van Toelichting bij de Wet IB 2001 en de Toelichtingen op de Belastingplannen 2008 en 2012 heeft hij afgeleid dat de Wet IB 2001 een stap is op weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel. De verhoging van het maximum van de heffingskorting bij de minstverdienende partner ex art. 8.9 Wet IB 2001 is een uitzondering op de individualiserings-gedachte waarmee de toenmalige wetgever rekening wilde houden met draagkracht-bepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen. De wetgever heeft de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet of weinig verdienende partner afgebouwd opdat het steeds lonender zou worden om (meer) te werken, waardoor het draagvlak voor de AOW zou worden verbreed. Het belastingplan 2012 individualiseert de Wet IB 2001 verder door verdere beperking van de verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner. De stelling van de belanghebbende dat de heffingskorting voor de niet of weinig verdienende partner wordt onttrokken aan het inkomen van de meest verdienende partner berust volgens het Hof op een onjuist begrip van het wettelijk systeem.

2.14

Nu art. 11 Wet AB de rechter verbiedt de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen, kan de wettelijke regeling van art. 8.9 Wet IB 2001 volgens het Hof alleen worden getoetst aan in rechtstreeks werkende verdragsbepalingen neergelegde rechtsbeginselen. Het Hof acht art. 1 Protocol I EVRM niet geschonden. Inkomen is weliswaar ‘eigendom’ in de zin van die bepaling, maar de belanghebbende heeft geen inkomen, zodat geen sprake kan zijn van een aantasting daarvan door belastingheffing. De inkomsten van de echtgenoot kunnen niet aan de belanghebbende worden toegerekend. Voor zover de belanghebbende meent dat de verlaging in 2012 van de aan haar uitbetaalde heffingskorting een ontneming van eigendom is, overweegt het Hof dat art. 1 Protocol I EVRM niet impliceert dat wetgeving onveranderd moet blijven en dat ook die wetswijziging geen inbreuk op het eigendomsrecht vormt.

2.15

Art. 3 EVRM (verbod onder meer op onmenselijke en vernederende behandeling of bestraffing) achtte het Hof niet geschonden omdat geen sprake is van ontneming van middelen en het gebruik van de term ‘aanrechtsubsidie’ niet gezien kan worden als onderwerping aan foltering of onmenselijke of vernederende behandeling of bestraffing in de zin van die bepaling. Evenmin is art. 4 EVRM geschonden, nu geen sprake is van de in lid 1 bedoelde slavernij of dienstbaarheid, noch van de in lid 2 bedoelde dwangarbeid of verplichte arbeid. Ook art. 8 EVRM acht het Hof niet geschonden, nu de gewraakte regeling het recht op respect voor het familie- of gezinsleven zijns inziens niet aantast.

2.16

Ter zake van het discriminatieverbod ex art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM jo. art. 1 Protocol I EVRM overweegt het Hof dat de met de Wet IB 2001 ingezette individualisering van het inkomstenbelastingstelsel een legitiem doel van algemeen belang is gediend. Vanuit dat doel bezien zijn éénverdienergezinnen en gezinnen met twee inkomens geen gelijke gevallen. De wetgever kan rekening houden met gezinsdraagkracht, maar is daartoe niet verplicht. De afbouw van de verhoging van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner is ingegeven door het streven de arbeidsparticipatie te verhogen, en in het licht van de financierbaarheid van de collectieve voorzieningen en sociale zekerheid is die keuze niet evident van redelijke grond ontbloot, zodat het discriminatieverbod niet is geschonden.

2.17

Het Hof acht de vermindering van de algemene heffingskorting evenmin op individueel niveau een aantasting van grondrechten, nu geen sprake is van een individuele en buitensporige last. De stelling dat vermindering van de verhoging van de algemene heffingskorting een lastenverzwaring voor een eenverdienersgezin is in vergelijking met een tweeverdienersgezin maakt niet aannemelijk dat belanghebbendes bestaansminimum wordt aangetast, noch dat de door haar gewraakte keuze van de wetgever zich in haar geval sterker doet gevoelen dan in het algemeen.

2.18

Het Hof heeft belanghebbendes hoger beroep ongegrond verklaard.

2.19

Westerman (commentaar in NTFR 2017/1168) achtte belanghebbendes beroep op het eigendomsgrondrecht bij voorbaat kansloos wegens ontbreken van enige onderbouwing van het bestaan van een buitensporige last bij haar:

“In zowel de Eerste als de Tweede Kamer is meerdere malen discussie geweest over inkomensverschillen tussen een eenverdienersgezin en een tweeverdienersgezin. De SGP vergeleek in 2015 een eenverdienersgezin met een inkomen van € 40.000 met een tweeverdienersgezin waarvan ieder van de partners € 20.000 verdient. Uit het voorbeeld bleek dat het eenverdienersgezin € 10.171 belasting verschuldigd was, terwijl dit bij een tweeverdienersgezin € 1.997 was. Staatssecretaris Wiebes noemde dit in zijn reactie een extreem voorbeeld, maar betwistte de berekening niet. Alhoewel ik begrijp dat belastingplichtigen het onrechtvaardig vinden dat hun gezinsinkomen aldus (buitensporig) veel zwaarder wordt belast dan een identiek inkomen van het buurgezin met twee kostwinners, is zo’n vergelijking onvoldoende. Die toets wordt namelijk op individueel niveau aangelegd en is niet afhankelijk van de vraag hoeveel belasting anderen betalen. Omdat belanghebbende geen onderbouwing gaf van de buitensporige last in haar individuele situatie, leek haar procedure mij bij voorbaat kansloos.”

2.20

Gubbels (commentaar in NLF 2017/0948) is ingegaan op de maatschappelijke discussie over het verschil in belastingdruk tussen één- en tweeverdienersgezinnen:

“(…) Door het geleidelijk afschaffen van de overdraagbare heffingskorting betalen tweeverdieners minder belasting over hun gezamenlijke inkomens dan de alleenverdiener. Vanuit de draagkrachtgedachte acht Teunissen7 dit niet gerechtvaardigd. Hij meent bovendien dat de wetgever geen fiscale voor- of nadelen mag verbinden aan de taakverdeling binnen een samenlevingsverband:

Men moet zich hoeden voor een overheid die mensen wil bevrijden omdat zij meent te weten hoe hun leven zou moeten worden ingericht om werkelijk “vrij en gelijk” te zijn. Zo’n “bevrijding” leidt in de praktijk bijna altijd tot schending van het gebod van gelijke behandeling en van mensenrechten, zoals de vrijheid van inrichting van het gezinsleven.

Verschil belastingdruk eenverdieners en tweeverdieners

Sinds de publicatie van het artikel van Teunissen is het verschil tussen alleenverdieners en tweeverdieners alleen maar toegenomen. Caminada en Stevens wijzen erop dat het drukverschil bij een gezinsinkomen van € 40.000 in 2008 6% was en in 2016 is opgelopen tot 14%. Anders geformuleerd, bedroeg de lastendruk van een alleenverdienersgezin in 2008 132% wat in 2016 is opgelopen tot 240%(!).8

Een leefvormneutraal stelsel kan echter niet voor de rechter worden afgedwongen, zoals ook de onderhavige Hofuitspraak laat zien. Hoewel men het met de keuze niet eens kan zijn, heeft de wetgever een duidelijke en gemotiveerde keuze gemaakt. Sinds de jaren zeventig van de vorige eeuw is de doelstelling van de wetgever om de inkomstenbelasting te individualiseren teneinde de arbeidsparticipatie van de vrouw te bevorderen. Het Hof merkt dan ook terecht op dat de rechter niet kan treden in de politieke afwegingen en keuzes van de wetgever.

Geen taak van de rechter, maar van de wetgever

Als men hoopt op een wijziging in dit (individuele) beleid, dan zouden de speren op de wetgever gericht moeten zijn. Van de wetgever lijkt echter ook weinig te verwachten. In 2015 is een motie aangenomen waarin de regering wordt verzocht de inkomensverschillen tussen eenverdieners en tweeverdieners te verkleinen. Op 27 maart 2017 hebben de minister van Financiën en de staatssecretaris van Volksgezondheid, Welzijn en Sport een brief aan de Eerste Kamer gestuurd waarin invulling wordt gegeven aan deze motie. In deze brief wordt erop gewezen dat de afbouw van de uitbetaling van de heffingskorting aan de minstverdienende partner, de belangrijkste oorzaak is voor het verschil in belastingdruk. Daarbij wordt opgemerkt:

‘Dit is staand beleid met als doel het bevorderen van de emancipatie en economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner in een huishouden’.

Vervolgens wordt aangegeven dat een tegemoetkoming zal worden geboden aan de eenverdienerhuishoudens waarbij een van de partners chronisch ziek is en daardoor niet kan werken. Deze tegemoetkoming heeft betrekking op 10.000 tot 20.000 huishoudens op een totaal van 370.000 eenverdienerhuishoudens. Toch meent de wetgever dat met deze tegemoetkoming invulling is gegeven aan de motie Schalk c.s. Het werkelijk verkleinen van het verschil tussen eenverdieners en tweeverdieners lijkt, ook rekening houdend met de verkiezingsuitslag, voorlopig niet in het verschiet te liggen.”

3 Het geding in cassatie

3.1

De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft bij brief van 21 augustus 2017 laten weten niet te zullen dupliceren.

3.2

De belanghebbende heeft geen als zodanig herkenbare middelen geformuleerd. Wel heeft zij uitvoerig betoogd dat zij recht heeft op uitbetaling van de maximale algemene heffingskorting ad € 2.001 dan wel dat haar echtgenoot recht heeft op verrekening van dat deel van de maximale algemene heffingskorting dat niet aan haar wordt uitbetaald. Uit dit betoog leid ik de volgende klachten af:

(i) schending van art. 8 EVRM, nu het Hof ten onrechte een rechtvaardiging voor inbreuk op de privésfeer aanwezig heeft geacht en onvoldoende heeft gemotiveerd waarom die bepaling niet geschonden is;

(ii) schending van het beginsel van levensvormneutraliteit. Het is niet aan de Staat - als deze een rechtsstaat is - om te bepalen hoe mensen hun leven het beste inrichten en dus ook niet om aan hun levenskeuzen fiscale voor- of nadelen te verbinden;

(iii) schending van art. 1 Protocol I EVRM, nu het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat belanghebbende geen inkomen heeft;

(iv) schending van art. 4(2) EVRM, nu het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat het in art. 4(2) EVRM neergelegde verbod op dwangarbeid niet is geschonden, althans het Hof zijn oordeel onvoldoende heeft gemotiveerd.

3.3

Ad (i) stelt de belanghebbende dat de ‘individualisering’ van het belastingstelsel geen rechtvaardiging kan zijn voor een inbreuk op art. 8 EVRM, nu die het rechtsstatelijke kader verlaat. De (wél) rechtsstatelijke vorm van individualisering waarvan het EVRM en het IVBPR uitgaan, is in Duitsland ingevoerd nadat het BVerfG bij uitspraak van 17 januari 1957, E 6, 55 (Steuersplitting I) het daarvoor geldende stelsel ongrondwettig had verklaard wegens strijd met art. 3 Grundgesetz (gebod van gelijke behandeling) en art. 6 GG (vrijheid van inrichting van gezinsleven). In dat eerdere stelsel werd belasting geheven over het gezamenlijke inkomen van de echtgenoten. Het vervolgens ingevoerde splittingstelsel, dat aan elk van de echtgenoten de helft van het gezamenlijk inkomen toerekent, is daarna bij uitspraak van 3 november 1981, E 61, 319 (Steuersplitting III) door het BVerfG in overeenstemming met de Duitse Grondwet verklaard. Nu art. 6 Grundgesetz is ontleend aan het toen (1948) beschikbare ontwerp van het latere art. 23(1) IVBPR (het gezin is de natuurlijk en fundamentele groepseenheid van de maatschappij en heeft recht op bescherming door de maatschappij en de staat) ligt het voor de hand dat hetgeen het BVerfG heeft geoordeeld in zijn Steuersplitting-arresten ook geldt voor de interpretatie van art. 8 EVRM (vrijheid van inrichting van het gezinsleven).

3.4

Met de Nederlandse ‘individualisering’ van het inkomstenbelastingstelsel wordt volgens de belanghebbende geen legitiem doel van algemeen belang gediend en wordt bovendien het consistentiebeginsel geschonden. Een redelijke en objectieve rechtvaardigingsgrond voor ongelijke behandeling kan niet snel aangenomen worden als de wetgever inconsistent wet geeft. De afschaffing van de overdraagbare heffingskorting schendt het consistentiebeginsel, zowel de ‘interne’ als de ‘externe’ consistentie. Voor het eerste wijst de belanghebbende op de splitsingsmogelijkheden in de inkomensboxen 2 en 3 en op de beperkte splitsingsmogelijkheid in box 1 voor inkomen uit eigen woning en de verhoging van de inkomensafhankelijke combinatiekorting die in het systeem van individualisering past. Voor het laatste wijst de belanghebbende op de bijstands- en toeslagenregels, die uitgaan van gezinsdraagkracht.

3.5

Ad (ii) stelt de belanghebbende dat de Staat het gebod van gelijke behandeling en de vrijheid van inrichting van het gezinsleven, het verbod op arbeidsdwang en het eigendomsrecht schendt door welbewust draagkrachtverschillen te creëren tussen gezinnen die vóór belastingheffing hetzelfde gezinsinkomen en dezelfde draagkracht hadden. Het eenverdienersgezin wordt het zwaarst en daarmee excessief belast. De algemene heffingskorting is te laag. Het maximum is € 2.001, hetgeen vergelijkbaar is met een belastingvrije som van € 5.400. Uitgaande van het bedrag aan gezinsbijstand in 2013 zou de belastingvrije som ruim € 16.000 voor de partners gezamenlijk moeten bedragen, dus ruim € 8.000 per partner. De algemene heffingskorting is verworden tot een tweede arbeidskorting.

3.6

Ad (iii) stelt de belanghebbende dat het Hof ten onrechte geen inkomsten van haar echtgenoot aan haar toerekenbaar heeft geacht. Het Burgerlijk Wetboek verplicht haar echtgenoot om in de kosten van haar levensonderhoud te voorzien. Deze afdwingbare aanspraak is een ‘eigendom’ in de zin van art. 1 Protocol I EVRM. Nu haar echtgenoot belasting moet betalen over een gedeelte van zijn inkomen dat hem niet ter beschikking staat omdat hij dat moet gebruiken om aan die verplichting te voldoen, wordt haar echtgenoot overbelast, hetgeen volgens de belanghebbende zeker een excessive burden is. Ook de belanghebbende moet een excessive burden dragen, nu de ontneming van het haar voor haar bestaansminimum toekomende deel haar echtgenoot’s inkomen door belastingheffing c.q. verlaging en afschaffing van de overdraagbare heffingskorting ‘per definitie’ kwalificeert als excessive burden. Het BVerfG heeft geoordeeld dat belastingheffing over het inkomensdeel dat nodig is voor het bestaansminimum art. 1 Grundgesetz (menselijke (gelijk)waardigheid) schendt. Voor deze inbreuk op het eigendomsrecht bestaat geen rechtvaardiging. De afbouw van de overdraagbare heffingskorting treft in essentie alleen de armere eenverdienerhuishoudens. Van aanmoediging tot arbeidsparticipatie is immers geen sprake bij eenverdienerhuishoudens met voldoende box 2 of box 3 inkomen, die wél gebruik kunnen maken van de korting. Dat is een - niet te rechtvaardigen - discriminatoir onderscheid tussen arme en rijke eenverdiener-huishoudens. Individualisering is geen rechtvaardiging, nu de kern van een rechtsstaat is de erkenning van de (gelijk)waardigheid van ieder mens, zodat een mens niet mag worden geinstrumentaliseerd, ook niet voor het doel ‘verhoging van de betaalde arbeidsparticipatie’.

3.7

Ad (iv) stelt de belanghebbende dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat art. 4(2) EVRM (verbod op verplichte arbeid) niet is geschonden of dat oordeel onvoldoende heeft gemotiveerd. Het Hof overweegt enerzijds dat de algemene heffingskorting tot doel heeft het bestaansminimum belastingvrij te houden en anderzijds dat de inkomsten van de verdienende partner niet aan de niet-verdienende partner kunnen worden toegerekend, ook niet voor zover nodig om te voorzien in het bestaansminimum van die niet-verdienende partner. Dat kan niet anders betekenen dan dat het aan de niet-verdienende partner toekomende inkomen nihil bedraagt waardoor het verwerven van inkomsten door betaalde arbeid de enige mogelijkheid is om in leven te blijven. Dit is financiële dwang, aldus de belanghebbende.

3.8

Bij verweer stelt de Staatssecretaris dat de uitspraak van het Hof op alle bestreden standpunten juist en begrijpelijk is.

3.9

Bij repliek herhaalt de belanghebbende dat de algemene heffingskorting - net zoals de voorafgaande belastingvrije som - het belastingvrij stellen van een bestaansminimum beoogt. Het afschaffen van de korting is een beschavingsinbreuk.

4 Leefvormneutraliteit en draagkracht in de Duitse inkomstenbelastingheffing

4.1

Tot 1957 werden in Duitsland echtelieden als één belastingplichtige belast voor het gezamenlijke inkomen. Omdat dit bij de stijging van de tarieven en de invoering van belastingschijven en tariefprogressie leidde tot een zwaardere belasting voor echtgenoten dan voor gezamenlijk evenveel verdienende niet-gehuwden, werd die gezamelijke belastingheffing door sommigen ‘Ehestrafsteuer’ genoemd. Het BVerfG besliste in een uitspraak van 17 januari 1957 (1 BvL 4/54) dat die zwaardere belastingdruk door gezamenlijke belastingheffing van echtgenoten art. 6(I) van de Grundgesetz schond, welke bepaling de Staat verbood te interveniëren in het huwelijk en in het gezin. Daarop werd per 18 juli 1958 de Gesetz zur Änderung steuerlicher Vorschriften auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Ertrag und des Verfahrensrechts ingevoerd die Ehegattensplitting mogelijk maakte.

4.2

Het splitsingsstelsel is opgenomen in art. 32a(5) EStG. Het gezamenlijke inkomen wordt bepaald en vervolgens gehalveerd. Over dit gehalveerde gezamenlijke inkomen wordt de verschuldigde inkomstenbelasting berekend. Het dubbele van het resulterende belastingbedrag is de door het echtpaar/de partners verschuldigde belasting. De huwelijksgemeenschap wordt belast als economische gemeenschap.9 Irrelevant is wie van de echtgenoten hoeveel bijdraagt. De mogelijkheid tot Splitting kan tot progressievoordeel voor echtelieden leiden vergeleken met een alleenstaande die in zijn eentje hetzelfde verdient als twee echtelieden gezamenlijk (‘splitsingsvoordeel‘).

4.3

De Duitse Einkommensteuergesetz (EStG) bepaalt tegenwoordig dat inkomstenbelasting wordt geheven naar de netto-inkomsten van personen. Slechts het vrij besteedbare inkomen kan belast worden bij deze op leistungsfähigkeit (draagkracht) gebaseerde belasting. Het Duitse systeem kent volgens Tipke10 twee soorten netto-inkomen - het objectieve (beroeps-gerelateerde) netto-inkomen en het subjectieve (private) netto-inkomen - en daarmee twee nettobeginselen: berufliches und privates Nettoprinzip.11 Het eerste houdt in dat een deel van het bruto-beroepsinkomen niet beschikbaar is voor consumptie omdat er met het beroep samenhangende uitgaven uit moesten worden betaald.12 Het Duitse systeem kent daarop echter ook uitzonderingen in geval van botsing met andere rechtsbeginselen,13 zoals de aftrekuitsluiting van geldstraffen, boeten en steekpenningen. Het tweede (subjectieve) begrip houdt in dat een zeker deel van het inkomen moet worden besteed aan unvermeidbarer Privataufwendungen14 zoals uitgaven nodig om te voorzien in het eigen onderhoud, onderhoud van kinderen en andere onvermijdelijke onderhouds- en privéuitgaven.15

4.4

Het draagkrachtbeginsel is in de Duitse EStG geconcretiseerd in een vast jaarlijks Grundfreibetrag waarvoor een belastingtarief ad 0% geldt (par. 32a(I)(1) EStG). Deze de facto uitzondering van belastingheffing ad - in 2017 - maximaal € 8.820, strekt tot het zeker stellen van een Existenzminimum voordat belasting wordt geheven. Anders dan de heffingskortingen in hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001, is het Existenzminimum te kenschetsen als een belastingvrije som, die voor alle belastingplichtigen geldt, ongeacht de hoogte van het inkomen.16 Dit strookt met art. 1(I) van de Duitse Grundgesetz (GG), dat bepaalt:

“1. Die Würde des Menschen ist unantastbar.“

4.5

De vrijstelling van een Existenzminimum vindt ook grondslag in de artt. 20(I) en 28(I)(1) GG, die bepalen dat Duitsland een democratische en sociale Bondsstaat is.17 Volgens het BVerfG kan voor het als bestaansminimum aan te merken belastingvrije bedrag aansluiting worden gezocht bij de daarop afgestemde bedragen in de sociale wetgeving:18

“2. Ausgangspunkt der verfassungsrechtlichen Beurteilung ist der Grundsatz, daß der Staat dem Steuerpflichtigen sein Einkommen insoweit steuerfrei belassen muß, als es zur Schaffung der Mindestvoraussetzungen für ein menschenwürdiges Dasein benötigt wird. Dieses verfassungsrechtliche Gebot folgt aus Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsgrundsatz des Art. 20 Abs. 1 GG. Ebenso wie der Staat nach diesen Verfassungsnormen verpflichtet ist, dem mittellosen Bürger diese Mindestvoraussetzungen erforderlichenfalls durch Sozialleistungen zu sichern (vgl. BVerfGE 40, 121 [133]), darf er dem Bürger das selbst erzielte Einkommen bis zu diesem, Betrag - der im, folgenden als Existenzminimum bezeichnet wird - nicht entziehen.

Aus den genannten Verfassungsnormen, zusätzlich aber auch aus Art. 6 Abs. 1 GG, folgt ferner, daß bei der Besteuerung einer Familie das Existenzminimum sämtlicher Familienmitglieder steuerfrei bleiben muß. Das gilt unabhängig davon, wie die Besteuerung im einzelnen ausgestaltet ist und welche Familienmitglieder dabei als Steuerpflichtige herangezogen werden. Auch wenn, wie es in aller Regel bei Eltern mit noch nicht selbst verdienenden Kindern der Fall ist, nur einzelne Familienmitglieder ein Einkommen erzielen BVerfGE 82, 60 (85)BVerfGE 82, 60 (86)und diese aufgrund gesetzlicher Verpflichtung für den Unterhalt der weiteren Familienmitglieder aufkommen, muß das Existenzminimum für die gesamte Familie steuerfrei bleiben. Denn auch in diesem Fall müßte der Staat, wenn er dem Steuerpflichtigen die Mittel für die Unterstützung der unterhaltsbedürftigen Familienmitglieder entzöge, diese in entsprechender Höhe aufgrund seiner verfassungsrechtlichen Verpflichtung aus dem Sozialstaatsgebot selbst unterstützen. Überläßt er dagegen in verfassungsmäßiger Weise die Unterstützung dem Bürger, wäre es inkonsequent, diesem die dafür benötigten Mittel im Wege der Besteuerung ganz oder teilweise mit der Folge zu entziehen, daß der Staat die Unterstützung des Bedürftigen selbst übernehmen müßte.

3. Die Steuerfreiheit des Familienexistenzminimums wirkt sich auch auf die Besteuerung eines Einkommens aus, das dieses Existenzminimum übersteigt. Das Existenzminimum muß dem Steuerpflichtigen nicht nur nach Abzug der Steuern erhalten bleiben. Der Gesetzgeber darf auch nur das darüber hinausgehende Einkommen der Besteuerung unterwerfen, weil andernfalls Familien mit unterhaltsbedürftigen Kindern gegenüber den sonstigen Familien, gegenüber kinderlosen Ehepaaren und gegenüber kinderlosen Alleinstehenden benachteiligt werden würden.“

Dit oordeel komt neer op een op het gelijkheidsbeginsel gebaseerde koppeling van een minimale belastingvrije som aan het grondrecht op een menswaardig bestaan en de daarmee nauw samenhangende grondwettelijke verplichting om sociale wetgeving in te stellen die een bestaansminimum garandeert dat een menswaardige bestaan mogelijk maakt. Het sociale verzekeringsstelsel strekt ertoe om een burger zonder middelen door sociale uitkeringen te voorzien van voldoende middelen, opdat die burger vervolgens zelf in zijn bestaansminimum kan voorzien. Daarom mag de Duitse Staat geen belasting heffen van een burger die wél op eigen kracht inkomen verwerft zolang dat inkomen niet het bedrag overschrijdt dat de Staat als sociale uitkering voor een bestaansminimum moet garanderen. Een vergelijkbare redenering past het BVerfG toe op gezinnen waarin niet alle gezinsleden inkomen genereren: in dergelijke gezinnen moet een bestaansminimum voor het hele gezin worden gewaarborgd en moeten dus evenveel belastingvrije sommen gelden als er personen zijn die, als zij geen inkomen zouden hebben, een sociale uitkering voor een bestaansminimum zouden moeten krijgen.19 Het zou inconsistent zijn om enerzijds personen of gezinnen zonder inkomen een uitkering te garanderen en anderzijds personen of gezinnen die geen uitkering nodig hebben omdat zij zelf in hun levensonderhoud voorzien, door belastingheffing meer af te nemen dan het bedrag van die uitkering waarop zij aanspraak zouden hebben gehad als zij niet op eigen kracht een inkomen hadden verdiend.

4.6

Ook op basis van de artt. 2(I)20, 12(I)21 en 14(I)22 GG heeft het BVerfG in 199223 geoordeeld dat na betaling van zijn inkomstenbelasting een inkomstenbelastingplichtige van het door hem verworven inkomen genoeg moet over houden voor zijn noodzakelijke levensonderhoud en - gelet op par. 6(I) GG24 - voor het voor zijn familie noodzakelijke levensonderhoud.

4.7

In een uitspraak van 7 mei 2013 heeft het BVerfG25 voorts beslist dat de ongelijke behandeling van gehuwden en ongehuwde partners onverenigbaar is met het gelijkheidsbeginsel ex art. 3 GG. In de Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes in Umsetzung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes is vervolgens per 7 mei 2013 inkomenssplitsing ook toegestaan voor levenspartnerschappen.

5 De Nederlandse wetgeving en dier parlementaire geschiedenis

5.1

In Nederland werd tot 1973 het inkomen van de vrouw voor fiscale doeleinden nog volledig toegerekend aan de man.26 Het gehele gezinsinkomen werd aldus bij de man belast en daarmee naar gezinsdraagkracht. Na 1973 is op diverse manieren gepoogd rekening te houden met maatschappelijke en culturele ontwikkelingen leidende tot individualisering, maar tegelijk ook met gezinsdraagkracht. Stevens27 beschrijft die pogingen aan de hand van een tocht langs onder meer wetswijzigingen in 1973 (zelfstandige belastingheffing van de gehuwde vrouw voor sommige inkomensbestanddelen), 1984 (zelfstandige inkomensvaststelling bij de vrouw, toerekening aan haar van niet-persoonsgebonden inkomensbestanddelen en invoering van een (bijna)alleenverdienerstoeslag) en 1990 (invoering van een overdraagbare individuele basisaftrek per partner). Bij de invoering van de Wet IB 2001 is gebroken met het tot dan toe gevolgde systeem van een belastingvrije voeten (inkomensaftrekken).28 Die voeten werd vervangen door inkomensonafhankelijke heffingskortingen (belastingaftrekken).29 Stevens beschrijft hoe daarbij de overdraagbaarheid van de individuele basisaftrek tussen (gehuwde) partners steeds een complicerende factor was:30

“Het impliceerde immers een maatschappelijk gevoelige beleidskeuze. Dat is logisch, aangezien deze verbonden is met de principiële keuze tussen een individuele belasting en een gezinsbelasting. Voorstanders van de individuele draagkracht zagen in de overdraagbaarheid een bevoorrechting van de alleenverdieners met een hoog inkomen en wilden deze zo snel mogelijk afschaffen. Deze overdrachtsmogelijkheid werd in de discussie veelal op nogal denigrerende wijze aangeduid als een ‘aanrechtsubsidie’. Door aanhangers van een gezinsdraagkracht werd deze overdrachtsmogelijkheid evenwel ervaren als een logisch uit het stelsel van gezinsdraagkracht voortvloeiende consequentie, waaraan niet getornd mocht worden.

(…) Uiteindelijk werd bij de invoering van de Wet IB 2001 gekozen voor een heffingskortingssystematiek met overdrachtsmogelijkheid naar de inkomensafhankelijke partner.”

5.2

Het algemene deel van de memorie van toelichting bij de Wet IB 2001 verklaart dat is gekozen voor31

“het omzetten van de belastingvrije som in een heffingskorting waardoor partners van hoofdkostwinners worden gestimuleerd om (meer) te gaan werken”.

Het streven naar emancipatie en economische zelfstandigheid blijkt ook uit de volgende passage in die toelichting:32

“Bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid vormt een van de doelstellingen van de belastingherziening. Met de afschaffing van de mogelijkheid tot overdracht van de basisaftrek, de invoering van een individueel uit te betalen heffingskorting, de verlaging van de marginale tarieven, de mogelijkheid voor volledige individualisering op het gebied van de toerekening van inkomensbestanddelen en het voorstel om het aangrijpingspunt van de arbeidskorting - in aanvulling op het regeerakkoord - nader te bepalen op 50% WML wordt een belangrijke bijdrage geleverd aan het beleid inzake de bevordering van emancipatie en economische zelfstandigheid.”

Uit de MvT blijkt ook de visie van de wetgever op (het belang van) zowel individualisering als ‘draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen’:33

“Een van de maatschappelijke ontwikkelingen sinds de inwerkingtreding van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 is een ontwikkeling naar een grotere mate van verzelfstandiging. Dit heeft zijn weerslag gevonden in de ontwikkeling van de inkomstenbelasting. (…) Met de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt een stap gezet op de weg naar verdere individualisering van het belastingstelsel, waarbij draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen, niet worden veronachtzaamd. Individualiseren op het terrein van de inkomens-toerekening betekent dat inkomsten worden belast bij de partner die genieter is van de inkomsten. Aftrekbare uitgaven komen in aanmerking bij de partner op wie de uitgaven drukken. Bij de vormgeving van de individualiseringsgedachte in dit wetsvoorstel is voor een praktische benadering gekozen. Voor de nog niet geïndividualiseerde inkomensbestanddelen is het uitgangspunt dat belastingplichtigen die dit wensen de mogelijkheid krijgen om hun eigen inkomsten en aftrekposten aan te geven, zonder op basis van een wettelijke toerekeningsregel gedwongen te zijn om bepaalde bestanddelen van het inkomen over te brengen naar de aangifte van de meestverdiener. Daarnaast is het echter wenselijk dat belastingplichtigen ook de mogelijkheid hebben om alle gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten op de aangifte van een van beide aan te geven. Hiermee kan bijvoorbeeld worden bereikt dat de andere partner niet in de heffing van inkomstenbelasting wordt betrokken. Aan belastingplichtigen wordt derhalve de keuze gelaten bij wie de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten voor welk deel worden aangegeven. (…) Deze keuzevrijheid leidt ertoe dat geen problemen ontstaan ten aanzien van de toerekening van de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten: iedere gewenste verdeling is mogelijk, mits beide partners gezamenlijk het totaal van de gemeenschappelijke inkomsten en aftrekposten aangeven. (…)

Het maakt door de vaste tarieven voor inkomen uit aanmerkelijk belang en uit sparen en beleggen niet langer uit of deze inkomsten bij de ene of de andere partner in aanmerking worden genomen. De aftrekposten kunnen desgewenst in aanmerking worden genomen bij de partner met het hoogste marginale tarief. Dit is conform de nu reeds bestaande toerekening aan de belastingplichtige met het hoogste persoonlijke inkomen.”

5.3

De heffingskortingen worden afgetrokken van het verschuldigde belasting- en premiebedrag (art. 2.7 Wet IB 2001).34 Zij zijn geregeld in hoofdstuk 8 Wet IB 2001. Art. 8.1 Wet IB 2001 bevat twee in casu relevante definities. Art. 8.1(1)(d) Wet IB 2001 bepaalt dat de ‘gecombineerde35 heffingskorting’ bestaat uit

“het gezamenlijke bedrag van de heffingskorting voor de inkomstenbelasting, de heffingskorting voor de algemene ouderdomsverzekering, de heffingskorting voor de nabestaandenverzekering en de heffingskorting voor de algemene verzekering bijzondere ziektekosten”

Art. 8.1(1)(d) Wet IB 2001 definieert de ‘gecombineerde inkomensheffing’ als

“het gezamenlijke bedrag, (…) van de belasting op het belastbare inkomen uit werk en woning, (…) uit aanmerkelijk belang, (…) uit sparen en beleggen en de volgens artikel 10 van de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen”.

De artt. 8.2 t/m 8.7 Wet IB 2001 bepalen de opbouw van de gecombineerde heffingskorting. In de artt. 8.10 t/m 8.22 Wet IB 2001 worden de componenten waaruit de heffingskorting kan worden opgebouwd nader geregeld. De artt. 8.8 en 8.9 Wet IB 2001 bevatten de regeling die in geschil is.

5.4

Art. 8.8 maximeert de gecombineerde heffingskorting en art. 8.9 nuanceert die maximering. Bij hun introductie (bij gewijzigd voorstel van wet;36 toen nog genummerd artt. 8.1.7 en 8.1.8), luidden de artt. 8.8 en 8.9 Wet IB 2001 als volgt:

“Artikel 8.1.7 Maximum gecombineerde heffingskorting

De gecombineerde heffingskorting bedraagt maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing.

Artikel 8.1.8 Verhoging maximum gecombineerde heffingskorting bij minstverdienende partner

1. Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.1.7 zou worden beperkt tot een niveau beneden de algemene heffingskorting, wordt indien de belastingplichtige een partner heeft, de gecombineerde heffingskorting verhoogd tot het bedrag van de voor hem geldende algemene heffingskorting.

2. De verhoging van de gecombineerde heffingskorting bedraagt maximaal het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting.

3. Dit artikel is niet van toepassing indien de belastingplichtige bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 27 jaar niet heeft bereikt en in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden in belangrijke mate door zijn ouders is onderhouden.”

5.5

De artikelsgewijze toelichting in de MvT bij de Wet IB 2001 vermeldt hierover:37

Artikel 8.1.7 Bedrag van de standaardheffingskorting.

(…) In het tweede lid van deze bepaling38 wordt geregeld dat de standaardheffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing bedraagt. De standaardheffingskorting kan echter worden verhoogd tot het bedrag van de algemene heffingskorting indien er wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 8.1.8.

Artikel 8.1.8 Verhoging standaardheffingskorting bij minstverdienende partner

In het eerste lid van deze bepaling wordt geregeld dat minstverdienende partners in beginsel steeds recht hebben op de algemene heffingskorting. Daartoe wordt bepaald dat het bedrag van de op grond van artikel 8.1.7 bepaalde standaardheffingskorting voor de minstverdienende partner zonodig wordt verhoogd tot het bedrag van de algemene heffingskorting. Toepassing van artikel 2.3.1 en van artikel 10 van de Wet financiering volksverzekeringen leidt er vervolgens toe dat een negatieve verschuldigde belasting wordt vastgesteld die tot maximaal het beloop van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner wordt uitbetaald. In het tweede lid wordt het uit te betalen deel van de heffingskorting beperkt tot maximaal het bedrag van de door de meestverdienende partner verschuldigde belasting en premie voor de volksverzekeringen.”

5.6

Deze regeling komt neer op verzilvering van de algemene heffingskorting ook door een niet- of minder verdienende partner, maar zodanig dat de gezamenlijk partners niet meer heffingskorting krijgen dan gezamenlijk aan inkomstenbelasting is verschuldigd.39 Het maximum van de heffingskorting voor de minstverdienende partner wordt dus de facto bepaald op gezinsniveau;40 niet individueel. Na de introductie van deze regeling is het debat erover niet verstomd. Stevens schrijft daarover:41

“De mogelijkheid tot verhoging van het maximum van de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner is altijd een twistpunt geweest tussen aanhangers van het draagkrachtbeginsel op gezinsniveau en de voorstanders van een draagkrachttoepassing op individueel niveau. In 2009 is evenwel een begin gemaakt met het inperken van de mogelijkheid de gecombineerde heffingskorting bij de minstverdienende partner te verhogen mede op basis van de door de partner betaalde gecombineerde inkomensheffing.”

5.7

Art. 8.8 Wet IB 2001 bepaalt in het geschiljaar 2013 nog steeds het maximum van de gecombineerde heffingskorting voor het geval de te betalen inkomstenbelasting en premie onvoldoende zijn om de korting tegen af te zetten. Art. 8.9 daarentegen is sinds 2001 meer malen gewijzigd. Bij de eerste wijziging lichtte de regering toe dat de uitbetaling van de volledige algemene heffingskorting, tot gevolg had42

“dat een partner die zich niet op de arbeidsmarkt begeeft of een kleine deeltijdbaan heeft nauwelijks een prikkel ervaart om (meer) te gaan werken.”

De wijziging was volgens de MvT bij het Belastingplan 200843 dan ook:

“(…) voornamelijk gericht op het bevorderen van de arbeidsparticipatie (…). Met name de arbeidsparticipatie van specifieke groepen zoals vrouwen (…) is van groot belang. Deze mensen worden niet alleen gestimuleerd om deel te nemen aan het arbeidsproces, maar worden ook geprikkeld om meer uren te werken.”

De wet zou daarom volgens de MvT aldus worden aangepast dat:44

“(…) De uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de niet of weinig verdienende partner (…) (stapsgewijs, in 15 jaar met 6 2/3%-punt per jaar) [zou, PJW] worden afgebouwd. Het wordt dan steeds lonender om (meer) te gaan werken. (…).

Er wordt gestreefd naar een zekere balans tussen de koopkrachtpositie van kostwinnersgezinnen en de participatiebevordering van niet of weinig verdienende partners. (…). Daarnaast is er een tweede uitzondering voor partners die geboren zijn voor 1 januari 1972; ook voor hen blijft de uitbetaling van de algemene heffingskorting onverkort van toepassing.

(…). De opbrengst van deze maatregel loopt in de komende jaren op tot het structurele niveau van € 1,4 miljard dat wordt bereikt in 2036.”

5.8

Deze beleidskeuze is gecodificeerd door de eerste twee leden van (thans) art. 8.9 Wet IB 2001 te vervangen door:

“1. Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 wordt beperkt tot een bedrag beneden het niveau van 93 1/3% van de algemene heffingskorting vermeerderd met de voor de belastingplichtige geldende arbeidskorting, combinatiekorting, aanvullende combinatiekorting, ouderschapsverlofkorting en levensloopverlofkorting (toetsniveau) wordt, indien de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden dezelfde partner heeft, de gecombineerde heffingskorting daarna verhoogd tot het toetsniveau. De verhoging bedraagt echter maximaal het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting.

2. Ten aanzien van de belastingplichtige die geboren is vóór 1 januari 1972 (…) wordt voor de bepaling van het toetsniveau de algemene heffingskorting voor 100% in aanmerking genomen.”

De regering lichtte het Belastingplan 2008 op dit punt als volgt toe:45

“In het Coalitieakkoord is opgenomen dat de «overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting» geleidelijk in twintig jaar met 5%-punt per jaar wordt verminderd. In het kader van de houdbaarheid van de AOW wordt voorgesteld de afbouw te versnellen, zodat nu de uitbetaling van de heffingskorting in 15 jaar wordt afgebouwd met 6 2/3%-punt per jaar. Zoals toegelicht in het algemeen deel van deze memorie, is het technisch niet mogelijk deze geleidelijke vermindering al in 2008 te laten ingaan. Het eerste jaar waarin dit wel mogelijk is, is 2009. Om die reden wordt met ingang van 2009 de uitbetaling van de algemene heffingskorting verminderd met het eerder genoemde percentage. De jaren daarna groeit elk jaar de vermindering met 6 2/3%-punt, zodat met ingang van 2023 er geen «overdraagbaarheid» meer is.

Deze beperking van uitbetaling is van toepassing op degenen die na 1971 zijn geboren en geen kinderen hebben in de leeftijd van 0 tot en met 5 jaar. De beperking geldt derhalve niet voor belastingplichtigen die zijn geboren voor 1972. En de beperking geldt ook niet voor belastingplichtigen geboren na 1971 (hierna de nieuwe generatie) zolang zij nog een kind onderhouden van jonger dan 6 jaar.

De nieuwe regel, te weten dat de algemene heffingskorting geleidelijk niet meer via een negatieve aanslag wordt uitbetaald, is verwoord in het nieuwe eerste lid van artikel 8.9 van de Wet IB 2001. In 2009 kan volgens deze nieuwe regel nog maximaal 93 1/3% van de algemene heffingskorting via een negatieve aanslag worden uitbetaald. In 2010 en de jaren daarna neemt de vermindering elk jaar met 6 2/3%-punt toe, zodat in 2010 het percentage 86 2/3 wordt, in 2011 het percentage 80 wordt, enz. Deze aflopende reeks komt tot stand met behulp van een jaarlijkse bijstelling op de voet van het nieuwe artikel 10.6a (artikel III, onderdeel D).

De uitzondering op de nieuwe regel die wordt voorgesteld voor de generatie geboren vóór 1972 en de nieuwe generatie met jonge kinderen, is verwoord in het nieuwe tweede lid van artikel 8.9. Op grond van deze bepaling blijft voor deze groep alles bij het oude. Met andere woorden de algemene heffingskorting kan nog steeds tot 100% via een negatieve aanslag worden uitbetaald, mits uiteraard de partner een voldoende overschot heeft aan inkomensheffing.”

Deze beleidskeuze is bekritiseerd door Teunissen.46 Hij betoogde:47

“Eén van de hoofddoelstellingen van de Wet IB 2001 is "emancipatie (bevrijding) en economische zelfstandigheid, te bereiken door verhoging van de arbeidsparticipatie. Men moet zich hoeden voor een overheid die mensen wil bevrijden omdat zij meent te weten hoe hun leven zou moeten worden ingericht om werkelijk "vrij en gelijk" te zijn. Zo'n "bevrijding" leidt in de praktijk bijna altijd tot schending van het gebod van gelijke behandeling en van mensenrechten, zoals de vrijheid van inrichting van het gezinsleven. Het is niet aan de staat de binnen een gezin gemaakte keuzen te beoordelen als "nuttig" of "minder nuttig" en dus ook niet om aan die keuzen financiële gevolgen te verbinden in de vorm van fiscale voor- of nadelen. Om Kant nog eens te citeren: "Niemand kan mij dwingen op zijn manier gelukkig te zijn, maar ieder mag zijn geluk zoeken op een manier die hem zelf goeddunkt, wanneer hij maar aan de vrijheid van anderen om ook zo'n doel na te streven (...) geen afbreuk doet". Een neutraler belastingstelsel is dringend nodig. Mijn advies aan degenen die worden geconfronteerd met verlaging van de overdraagbare heffingskorting zou zijn dit, zonodig "tot in Straatsburg", in rechte aan te vechten wegens schending van de mensen-rechten zoals erkend in art. 26 IVBPR, art. 4 en 8 EVRM, art. 1 Eerste protocol, mede in verband met art. 14 EVRM.”

5.9

Voor sommige Tweede Kamerleden ging de wijziging echter nog niet ver genoeg. De toelichting op het - verworpen - amendement van het lid Vendrik luidde:48

“Dit amendement beoogt de met betrekking tot artikel 8.9 Wet IB 2001 voorgestelde leeftijdsgrens zodanig aan te passen dat de groep belastingplichtigen voor wie de beperking van de overdraagbaarheid van de algemene heffingskorting niet geldt, wordt verkleind. Deze grens lag op grond van het wetsvoorstel bij belastingplichtigen die geboren waren vóór 1 januari 1972 maar komt door dit amendement te liggen bij belastingplichtigen die geboren zijn vóór 1 januari 1960.

(…)

De generaties geboren tussen 1960 en 1972 zijn volledig opgegroeid in een cultuur van emancipatie en economische zelfstandigheid. Niet valt in te zien waarom voor deze generaties de overdraagbare heffingskorting blijft gehandhaafd. (…).

Afschaffing vormt een belangrijke impuls voor de economische zelfstandigheid van vrouwen, ook indien er sprake is van de zorg voor jonge kinderen. De «boete» op betaald werken wordt immers afgeschaft. Ervaring leert dat wanneer vrouwen langdurig naast de arbeidsmarkt staan, herintreding sterk wordt bemoeilijkt. Dat is niet in het belang van vrouwen zelf, noch in het belang van de samenleving. Bovendien leidt de door de regering beoogde uitzondering ertoe, dat de ongelijke verdeling van zorg tussen mannen en vrouwen wordt bestendigd. (…).”

5.10

Aan dit betoog is echter in het Belastingplan 2012 alsnog enig gevolg gegeven door een nieuwe wijziging van art. 8.9 Wet IB 2001. De MvT bij het Belastingplan 2012 vermeldt:49

“Ten derde wordt de regeling voor de uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting uit de inkomstenbelasting aan de minstverdienende partner voor gezinnen met kinderen tot 6 jaar en voor belastingplichtigen geboren voor 1 januari 1972 in drie stappen stapsgewijs afgebouwd in de kalenderjaren 2012 tot en met 2014 (in plaats van in één keer per 2012 zoals opgenomen in het Regeer- en Gedoogakkoord). Deze aanpassing beperkt de negatieve koopkrachteffecten van de maatregel in 2012. Vanaf 2014 geldt nog alleen voor de minstverdienende partner geboren vóór 1 januari 1963 een uitzondering op de afbouw van de uitbetaling van de algemene heffingskorting aan de minstverdienende partner. Deze aanpassingen ten opzichte van het Regeer- en Gedoogakkoord worden budgettair gedekt binnen het koopkrachtpakket.”

5.11

Het voorgaande heeft geleid tot de huidige tekst van art. 8.9 Wet IB 2001 zoals die vanaf 1 januari 2013 luidt:

“1. Indien de gecombineerde heffingskorting door artikel 8.8 wordt beperkt tot een bedrag beneden het niveau van 66 2/3% van de algemene heffingskorting vermeerderd met de voor de belastingplichtige geldende arbeidskorting, inkomensafhankelijke combinatiekorting en ouderschapsverlofkorting (toetsniveau) wordt, indien de belastingplichtige in het kalenderjaar gedurende meer dan zes maanden dezelfde partner heeft, de gecombineerde heffingskorting daarna verhoogd tot het toetsniveau. De verhoging bedraagt echter maximaal het bedrag van de door de partner verschuldigde gecombineerde inkomensheffing verminderd met zijn gecombineerde heffingskorting.

2. Ten aanzien van de belastingplichtige die geboren is vóór 1 januari 1963 wordt voor de bepaling van het toetsniveau de algemene heffingskorting voor 100% in aanmerking genomen. Ten aanzien van de belastingplichtige die geboren is vóór 1 januari 1972 maar na 31 december 1962 (…) wordt voor de bepaling van het toetsniveau de algemene heffingskorting voor 73 1/3% in aanmerking genomen.”

6 Grondrechten

Artikel 8 EVRM (persoonlijke levenssfeer) (juncto art. 14 EVRM: discriminatieverbod)

6.1

Art. 8 EVRM luidt:

“1. Een ieder heeft het recht op respect voor zijn privé leven, zijn familie- en gezinsleven, zijn woning en zijn correspondentie.

2. Geen inmenging van enig openbaar gezag is toegestaan in de uitoefening van dit recht, dan voor zover bij wet is voorzien en in een democratische samenleving noodzakelijk is in het belang van de nationale veiligheid, de openbare veiligheid of het economisch welzijn van het land, het voorkomen van wanordelijkheden en strafbare feiten, de bescherming van de gezondheid of de goede zeden of voor de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen.”

Art. 14 EVRM (onzelfstandig discriminatieverbod; inmiddels kan het zelfstandige discriminatieverbod ex het Twaalfde Protocol EVRM ingeroepen worden) luidt:

“Het genot van de rechten en vrijheden die in dit Verdrag zijn vermeld, moet worden verzekerd zonder enig onderscheid op welke grond ook, zoals geslacht, ras, kleur, taal, godsdienst, politieke of andere mening, nationale of maatschappelijke afkomst, het behoren tot een nationale minderheid, vermogen, geboorte of andere status.”

6.2

Om rechten te kunnen ontlenen aan artikel 8 EVRM, moet sprake zijn van privé-, familie- of gezinsleven, een woning of correspondentie. Vervolgens moet beoordeeld worden of sprake is van inmenging in die sferen. Is dat het geval, dan moet beoordeeld worden of die inmenging bij wet is voorzien en noodzakelijk is in een democratische samenleving in het belang van (in casu) het economisch welzijn van het land.

6.3

In de zaak Konstantin Markin v. Rusland was de appellant een militair die in verband met een problematische thuissituatie 3 jaar ouderschapsverlof verzocht, dat hij zou hebben gekregen als hij een vrouw in militaire dienst was geweest.50 Ook wilde hij een toelage, om dezelfde reden. Over de toepasbaarheid van art. 8 (juncto 14) EVRM overwoog het EHRM:

“129. The Court must determine at the outset whether the facts of the case fall within the scope of Article 8 and hence of Article 14 of the Convention. (…)

130. It is true that Article 8 does not include a right to parental leave or impose any positive obligation on States to provide parental leave allowances. At the same time, by enabling one of the parents to stay at home to look after the children, parental leave and related allowances promote family life and necessarily affect the way in which it is organised. Parental leave and parental allowances therefore come within the scope of Article 8 of the Convention. It follows that Article 14, taken together with Article 8, is applicable. Accordingly, if a State does decide to create a parental leave scheme, it must do so in a manner which is compatible with Article 14 of the Convention (…).”

Het EHRM achtte de appellant rechtens vergelijkbaar met een vrouwelijke militair en zag geen objectieve en redelijke rechtvaardiging voor het verschil in behandeling, zodat zich een door het Verdrag verboden seksediscriminatie voordeed.

6.4

De zaak Di Trizio v. Zwitserland betrof een deels arbeidsongeschikte die volgens een op bepaalde veronderstellingen gebaseerde berekeningsmethode geen recht meer had op een arbeidsongeschikheidsuitkering.51 Die berekeningsmethode wilde nog wel eens tot verlies van uitkering leiden met name bij vrouwen die parttime gingen werken na de geboorte van hun kinderen. Het EHRM achtte art. 8 en 14 EVRM in beginsel van toepassing, benadrukte dat het EVRM niet enige specifieke levensstandaard garandeert, ook al ziet art. 8 EVRM niet alleen op immateriële, maar ook op materiële belangen:

“59. The Court further reiterates that the Convention does not guarantee, as such, the right to an old-age pension or any social benefit of a particular amount (…). Furthermore, the Convention does not confer on an individual a right to enjoy any given standard of living (…).

60. As regards the “family life” aspect of Article 8, the Court observes at the outset that this notion does not include only social, moral or cultural relations; it also comprises interests of a material kind (…).

61. The Court also reiterates that measures which enable one of the parents to stay at home to look after the children promote family life and necessarily affect the way in which it is organised. Such measures therefore come within the scope of Article 8 of the Convention (…).

62. The present case also concerns issues linked to the organisation of family life, albeit in a different way. The available statistics show that in the great majority of cases the legal arrangements in place – the combined method – concern women who wish to work part-time after having children. In its judgment of 28 July 2008 concerning the applicant (…), the Federal Court acknowledged that the combined method could sometimes result in the loss of the benefit, particularly in the case of women who worked part-time following the birth of their children. The Court considers that the application of the combined method in the applicant’s case was apt to influence her and her husband in deciding how to divide up tasks within the family and, accordingly, to have an impact on the organisation of their family and professional life. In its leading judgment ... the Federal Court also explicitly acknowledged that the combined method could have negative repercussions for someone who worked part‑time for family reasons, if he or she became disabled. These considerations are sufficient for the Court to find that the present complaint falls within the ambit of the “family life” aspect of Article 8.”

Het EHRM zag geen ‘very weighty reasons’ voor de geconstateerde ongelijke behandeling van de seksen:

“81. The Contracting States enjoy a certain margin of appreciation in assessing whether and to what extent differences in otherwise similar situations justify a different treatment (…). The scope of this margin will vary according to the circumstances, the subject-matter and its background (…), but the final decision as to observance of the Convention’s requirements rests with the Court. Since the Convention is first and foremost a system for the protection of human rights, the Court must however have regard to the changing conditions in Contracting States and respond, for example, to any emerging consensus as to the standards to be achieved (…).

82. The Court further reiterates that the advancement of gender equality is today a major goal in the member States of the Council of Europe and very weighty reasons would have to be put forward before such a difference of treatment could be regarded as compatible with the Convention (…). In particular, references to traditions, general assumptions or prevailing social attitudes in a particular country are insufficient justification for a difference in treatment on grounds of sex. For example, States are prevented from imposing traditions that derive from the man’s primordial role and the woman’s secondary role in the family (…).

83. On the other hand, a wide margin is usually allowed to the State when it comes to general measures of economic or social strategy for example (…).”

Artikel 1 Protocol I EVRM (eigendomsrecht) (juncto art. 14 EVRM: discriminatieverbod)

6.5

Art. 1 Protocol I EVRM luidt:

“Iedere natuurlijke of rechtspersoon heeft recht op het ongestoord genot van zijn eigendom. Aan niemand zal zijn eigendom worden ontnomen behalve in het algemeen belang en onder de voorwaarden voorzien in de wet en in de algemene beginselen van internationaal recht.

De voorgaande bepalingen tasten echter op geen enkele wijze het recht aan, dat een Staat heeft om die wetten toe te passen, die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren.”

6.6

Art. 1 Protocol I EVRM kan slechts van toepassing zijn als een ‘eigendom’ wordt aangetast door de Staat. De vraag is dus of daarvan sprake is. Zo ja, dan moet worden beoordeeld of er een inmenging in dat eigendomsrecht is en zo ja, of daarvoor een rechtvaardiging bestaat die proportioneel gediend wordt. De tweede paragraaf van deze bepaling impliceert dat belastingheffing steeds een aantasting is van het eigendomsrecht,52 die dus rechtvaardiging behoeft en proportioneel moet zijn.

6.7

De zaak Pressos Compania Naveira e.a. v. België 53 betrof schade aan schepen ter zake waarvan ingevolge Belgisch aansprakelijkheidsrecht een recht bestond op vergoeding door de Staat. Het veroordelende vonnis was echter nog niet definitief (hoger beroep liep) toen België zijn wetgeving wijzigde om staatsaansprakelijkheid uit te sluiten. De vraag was of de niet-onherroepelijke aanspraak op schadevergoeding ex het eerste-aanlegvonnis een ‘eigendom’ was. Het EHRM oordeelde:

“31. In order to determine whether in this instance there was a "possession", the Court may have regard to the domestic law in force at the time of the alleged interference, as there is nothing to suggest that that law ran counter to the object and purpose of Article 1 of Protocol No. 1 (P1-1). The rules in question are rules of tort, under which claims for compensation come into existence as soon as the damage occurs. A claim of this nature "constituted an asset" and therefore amounted to "a possession within the meaning of the first sentence of Article 1 (P1-1). This provision (P1-1) was accordingly applicable in the present case" (…). On the basis of the judgments of the Court of Cassation of 5 November 1920, 15 December 1983 and 17 May 1985 (…), the applicants could argue that they had a "legitimate expectation" that their claims deriving from the accidents in question would be determined in accordance with the general law of tort (…).”

6.8

De zaak Gaygusuz v. Oostenrijk betrof een gestelde aanspraak op een sociale uitkering (‘emergency assistance’) die door de Staat geweigerd werd uitsluitend op grond van de nationaliteit van Gaygusuz, hoewel deze aan alle overige eisen voldeed. Het EHRM beschouwde deze aanspraak op een ‘pecuniary right’ als een eigendomsrecht:54

“39. The Court notes that at the material time emergency assistance was granted to persons who had exhausted their entitlement to unemployment benefit and satisfied the other statutory conditions laid down in section 33 of the 1977 Unemployment Insurance Act (see paragraph 20 above). Entitlement to this social benefit is therefore linked to the payment of contributions to the unemployment insurance fund, which is a precondition for the payment of unemployment benefit (see paragraph 21 above). It follows that there is no entitlement to emergency assistance where such contributions have not been made.

40. In the instant case it has not been argued that the applicant did not satisfy that condition; the refusal to grant him emergency assistance was based exclusively on the finding that he did not have Austrian nationality and did not fall into any of the categories exempted from that condition (…).

41. The Court considers that the right to emergency assistance - in so far as provided for in the applicable legislation - is a pecuniary right for the purposes of Article 1 of Protocol No. 1 (P1-1). That provision (P1-1) is therefore applicable without it being necessary to rely solely on the link between entitlement to emergency assistance and the obligation to pay "taxes or other contributions". Accordingly, as the applicant was denied emergency assistance on a ground of distinction covered by Article 14 (art. 14), namely his nationality, that provision (art. 14) is also applicable (…).”

6.9

Uit de zaak Prins Hans-Adam II van Liechtenstein v. Duitsland55 blijkt dat een aanspraak juridische merites moet hebben (“a legitimate expectation of obtaining effective enjoyment”) om binnen de reikwijdte van art. 1 EP te vallen. Een aanspraak die slechts hoop op (herleving van) een eigendomsrecht behelst, is onvoldoende om van eigendom te kunnen spreken:

“83. The Court notes that, according to the established case-law of the Convention organs, “possessions” can be “existing possessions” or assets, including claims, in respect of which the applicant can argue that he has at least a “legitimate expectation” of obtaining effective enjoyment of a property right. By way of contrast, the hope of recognition of the survival of an old property right which it has long been impossible to exercise effectively cannot be considered as a “possession” within the meaning of Article 1 of Protocol No. 1, nor can a conditional claim which lapses as a result of the non-fulfilment of the condition (…).”

In de zaak Öneryldiz v. Turkije56 overwoog het EHRM dat niet het nationale recht beslissend is, maar dat het gaat om een autonoom Conventie-begrip dat de betrokkene ‘title to a substantive interest’ geeft, waaronder ook een ‘reasonable and legitimate expectation to effective enjoyment’ kan vallen:

“124. The Court reiterates that the concept of “possessions” in the first part of Article 1 of Protocol No. 1 has an autonomous meaning which is not limited to ownership of physical goods and is independent from the formal classification in domestic law: the issue that needs to be examined is whether the circumstances of the case, considered as a whole, may be regarded as having conferred on the applicant title to a substantive interest protected by that provision (…). Accordingly, as well as physical goods, certain rights and interests constituting assets may also be regarded as “property rights”, and thus as “possessions” for the purposes of this provision (…). The concept of “possessions” is not limited to “existing possessions” but may also cover assets, including claims, in respect of which the applicant can argue that he has at least a reasonable and “legitimate expectation” of obtaining effective enjoyment of a property right (…).”

6.10

De zaak P.M. v. UK57 betrof een vader aan wie aftrek van de alimentatie voor zijn dochter werd geweigerd omdat de relatie waaruit het kind geboren was geen huwelijk was. Het Hof oordeelde als volgt:

“27. The Court notes the Government’s arguments that this case is not about paternity/maternity but the married status of the parents. It is true that any person, not married to the mother of the child concerned, would not qualify for tax deductions for maintenance payments made. That said however, it is nonetheless the case that the applicant may claim to be treated differently as an unmarried father than a married father, though both are parents of the child to be maintained and under obligations to pay maintenance. This is not a situation where the applicant seeks to compare himself to a couple living in a subsisting marriage (…), but one where the married father has separated or divorced and is also living apart from the child of the family. Other persons, not parents, are not covered by the child support provisions and are generally in a different situation. This applicant differs from a married father only as regards the issue of marital status and may, for the purposes of this application, claim to be in an relevantly similar position.

28. The justification for the difference in treatment relied on by the Government is the special regime of marriage which confers specific rights and obligations on those who choose to join it. The Court recalls that it has in some cases found that differences in treatment on the basis of marital status has had objective and reasonable justification (…). It may be noted however that as a general rule unmarried fathers, who have established family life with their children, can claim equal rights of contact and custody with married fathers (…). In the present case, the applicant has been acknowledged as the father and has acted in that role. Given that he has financial obligations towards his daughter, which he has duly fulfilled, the Court perceives no reason for treating him differently from a married father, now divorced and separated from the mother, as regards the tax deductibility of those payments. The purpose of the tax deductions was purportedly to render it easier for married fathers to support a new family; it is not readily apparent why unmarried fathers, who undertook similar new relationships, would not have similar financial commitments equally requiring relief.

29. The Court concludes therefore that there has been a violation of Article 14 of the Convention in conjunction with Article 1 of Protocol No. 1 in this case.”

6.11

Binnen de context van art. 1 Protocol I EVRM (juncto art. 14 EVRM) zijn ook andere zaken aan het EHRM voorgelegd waarin het huwelijk een belangrijke rol speelde. De zaak Muñoz Díaz vs. Spanje58 betrof de Spaanse weigering van een nabestaandepensioen aan een Roma die naar de Roma-traditie en volgens de daarbij behorende rituelen gehuwd was geweest op de grond dat het huwelijk niet volgens de Spaanse civiele wet was gesloten. Of het hier om een eigendomsrecht ging, hing met name af van de afdwingbaarheid van het recht op een uitkering na toepassing van een ‘but for’-test:

“44. The Court has (…) held that all principles which apply generally in cases concerning Article 1 of Protocol No. 1 are equally relevant when it comes to welfare benefits (…). Thus this provision does not, as such, guarantee the right to acquire property (…) or, as such, any entitlement to a pension of a given amount (…). In addition, Article 1 places no restriction on the Contracting State’s freedom to decide whether or not to have in place any form of social security scheme, or to choose the type or amount of benefits to provide under any such scheme. If, however, a Contracting State has in force legislation providing for the payment as of right of a welfare benefit - whether conditional or not on the prior payment of contributions - that legislation must be regarded as generating a proprietary interest falling within the ambit of Article 1 of Protocol No. 1 for persons satisfying its requirements (…).

45. As the Court held in Stec and Others (…):

“In cases, such as the present, concerning a complaint under Article 14 in conjunction with Article 1 of Protocol No. 1 that the applicant has been denied all or part of a particular benefit on a discriminatory ground covered by Article 14, the relevant test is whether, but for the condition of entitlement about which the applicant complains, he or she would have had a right, enforceable under domestic law, to receive the benefit in question ... Although [Article 1 of] Protocol No. 1 does not include the right to receive a social security payment of any kind, if a State does decide to create a benefits scheme, it must do so in a manner which is compatible with Article 14.”

46. In view of the foregoing, since the applicant belongs to the Roma community and was the spouse of M.D., as had been recognised for certain purposes by the Spanish authorities but not for the survivor’s pension, the Court finds that the applicant’s proprietary interests fall within the ambit of Article 1 of Protocol No. 1 and the right guaranteed therein to the peaceful enjoyment of possessions, this being sufficient for Article 14 of the Convention to be engaged.”

Bij de beantwoording van de daarop volgende vraag of het eigendomsrecht was geschonden, betrok het EHRM ook het recht op geloofsvrijheid:

“56. The Court (…) observes that the domestic authorities did not deny that the applicant believed in good faith that she was really married. Her belief was all the more credible as the Spanish authorities had issued her with a number of official documents certifying her status as spouse of M.D. For the Court, it is necessary to emphasise the importance of the beliefs that the applicant derives from belonging to the Roma community – a community which has its own values that are well established and deeply rooted in Spanish society.

57. The Court observes, in the present case, that when the applicant got married in 1971 according to Roma rites and traditions, it was not possible in Spain, except by making a prior declaration of apostasy, to be married otherwise than in accordance with the canon-law rites of the Catholic Church. The Court takes the view that the applicant could not have been required, without infringing her right to religious freedom, to marry legally, that is to say under canon law, in 1971, when she expressed her consent to marry according to Roma rites.

58. Admittedly, following the entry into force of the Spanish Constitution of 1978 and by virtue of Law no. 30/1981 of 7 July 1981 (paragraph 26 above), the applicant could have opted for a civil marriage. The applicant argued, however, that she believed in good faith that the marriage solemnised according to Roma rites and traditions produced all the effects inherent in the institution of marriage.

59. In order to assess the applicant’s good faith the Court must take into consideration the fact that she belongs to a community within which the validity of the marriage, according to its own rites and traditions, has never been disputed or regarded as being contrary to public order by the Government or the domestic authorities, which even recognised in certain respects the applicant’s status as spouse. The Court takes the view that the force of the collective beliefs of a community that is well-defined culturally cannot be ignored.”

Het EHRM achtte het discriminatieverbod ex art. 14 EVRM in combinatie met het eigendoms-grondrecht geschonden, met name omdat de Spaanse overheid, kort gezegd, bij de appelante het gerechtvaardigde vertrouwen had gewekt dat haar eenzelfde behandeling zou geworden als weduwen uit huwelijken die wel volledig werden erkend door de Spaanse civiele wet.

Familiebanden en grondrechten bij belastingheffing

6.12

Ik citeer ook twee van uw arresten over door de betrokkenen als discriminatoir beschouwde onderscheidingen op basis van verwantschap bij de heffing van belasting. HR BNB 1990/6159 betrof ongunstiger behandeling van ongehuwd samenwonenden dan gehuwd samenwonenden. Het geschil betrof een regeling waarvoor gehuwden wél hun inkomens samen mochten tellen en als gezin worden belast, terwijl niet-gehuwden dat niet mochten. U oordeelde:

“7.2. (…), is de wetgever bij het tot stand brengen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, alsook bij de wijziging ervan met ingang van 1973, uitgegaan van de gedachte dat niet duurzaam gescheiden levende echtgenoten in fiscaal opzicht een economische eenheid vormen, en samentelling van hun inkomens gerechtvaardigd wordt door de omstandigheid dat de draagkracht van een echtpaar bepaald wordt door het gezamenlijke inkomen. Toen het IVBPR op 11 maart 1979 voor Nederland van kracht werd, stond de wetgever voor de vraag of, gelet op artikel 26 van dit Verdrag, dat uitgangspunt nog wel kon worden gehandhaafd. Te verdedigen viel immers dat zulks een door genoemd verdragsartikel niet geoorloofde ongelijke behandeling zou opleveren van gehuwden ten opzichte van andere personen wier draagkracht, evenals die van gehuwden, in gunstige zin wordt beïnvloed doordat zij met een ander een gezamenlijke huishouding voeren, terwijl naar het oordeel van de wetgever aan dit bezwaar niet kon worden tegemoetgekomen door het stelsel van samentelling tot laatstbedoelde categorie van personen uit te breiden, omdat dit praktisch niet realiseerbaar en in vele gevallen onverantwoord zou zijn, alsmede de belastingdienst bij controle voor grote problemen zou stellen. Bij de beoordeling van dit een en ander dient in aanmerking te worden genomen dat, gelet op de door het Burgerlijk Wetboek aan de huwelijkse staat verbonden verplichtingen - met name de verplichting elkaar het nodige te verschaffen, en, in geval van echtscheiding, de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud - de huwelijksband een hechtere economische eenheid in het leven roept dan de eenheid welke ontstaat indien niet met elkaar gehuwde personen een gezamenlijke huishouding voeren. Op grond hiervan kon de wetgever in redelijkheid oordelen dat gehuwde en ongehuwd samenwonende belastingplichtigen niet als in alle opzichten gelijk vielen te beschouwen, en kon hij derhalve het stelsel van samentelling van de inkomens van gehuwden, zoals dat sedert 1973 gold, handhaven zonder in strijd met artikel 26 IVBPR te komen. Aan het vorenstaande doet niet af dat de wetgever - niet om bepaalde verschillen in fiscale behandeling tussen gehuwden en ongehuwd samenwonenden weg te nemen, doch ter verwezenlijking van het beginsel van de fiscale verzelfstandiging van de gehuwde vrouw - de sedert 1973 voor wat betreft het inkomen uit tegenwoordige arbeid bestaande uitzondering op het beginsel van samentelling met ingang van het jaar 1984 heeft uitgebreid tot een aantal andere inkomensbestanddelen. De wetgever kon voor wat betreft de niet tot het persoonlijke arbeidsinkomen behorende inkomensbestanddelen in redelijkheid het beginsel van samentelling handhaven op grond van de overweging dat, gelet op de hiervoor aangeduide verschillen in juridische positie, gehuwden een hechtere economische eenheid vormen dan niet met elkaar gehuwde personen die een gezamenlijke huishouding voeren, zodat zij niet in alle opzichten met laatstbedoelde categorie op een lijn behoeven te worden gesteld.”

6.13

HR BNB 2001/16260 betrof de omschrijving van ‘pleegkinderen’ in art. 19(2) van de Successiewet (SW), die net als kinderen in aanmerking komen voor het lage tarief ex tariefgroep I van art. 24 SW. De belanghebbende voldeed niet aan die omschrijving. Het weigeren van het lage tarief was zijns inziens een schending van art. 8 EVRM omdat de omschrijving in art. 19 SW een pleegkind zou dwingen om de omgang met zijn natuurlijke moeder te minimaliseren. U overwoog:

“3.4. De middelen berusten (…) op de opvatting dat de regeling van artikel 19 SW ten dele verbindende kracht mist omdat zij in strijd is met het in artikel 8 EVRM neergelegde recht op respect voor het familie- en gezinsleven (“family life” of “vie familiale” in de authentieke verdragstekst) van het pleegkind. Volgens de middelen komt het stellen van de eis dat een kind, wil het als pleegkind worden aangemerkt, uitsluitend door de pleegouder - dan wel uitsluitend door de pleegouder en zijn echtgenoot tezamen - als eigen kind is onderhouden en opgevoed in strijd met die verdragsbepaling, omdat een kind, om als pleegkind in de zin van artikel 19 SW te kunnen worden aangemerkt, zo verplicht wordt om de natuurlijke moeder op minderjarige leeftijd te verlaten en de omgang met haar zodanig te minimaliseren dat het kind uitsluitend wordt opgevoed in de zin van laatstgenoemde bepaling. Het dilemma waarvoor het kind op deze wijze wordt geplaatst, is niet in overeenstemming met de eerbiediging van het gezinsleven, aldus de middelen.

3.5.

De middelen falen, omdat de daaraan ten grondslag liggende opvatting geen steun vindt in de genoemde verdragsbepaling. Een regeling als de onderhavige, waarin voor de bepaling van het tarief van het successierecht wordt aangeknoopt bij de feitelijke omstandigheden betreffende het onderhoud en de opvoeding, zoals die zich in een in het verleden liggende referentieperiode van ten minste vijf jaren hebben voorgedaan, maakt geen inbreuk op het recht op respect voor het familie- of gezinsleven. Een zodanige inbreuk is evenmin gelegen in de omstandigheid dat een pleegkind voor de toepassing van het tarief slechts gelijkgesteld wordt met een kind dat in familierechtelijke betrekking tot de pleegouder staat, indien is voldaan aan de criteria die het Hof blijkens het hiervoor in 3.2 overwogene heeft toegepast. Van een ongeoorloofd dilemma als in de middelen bedoeld, is geen sprake, omdat noch de (pleeg)ouders noch het kind door de toepassing van die criteria belemmerd worden in de vrijheid hun familie- en gezinsleven met inachtneming van de rechten en belangen van andere betrokkenen in te richten. Daaraan doet niet af dat, zoals volgt uit hetgeen in de toelichting op de middelen verder wordt aangevoerd, ouders elkaar bij een conflict tussen die rechten en belangen met voorbijzien van het belang van het kind kunnen dwarszitten.”

7 Beoordeling van het cassatieberoep

7.1

De gewraakte artt. 8.8 en 8.9 Wet IB 2001 strekken ertoe dat bij eenverdienerspartners de algemene heffingskorting van de niet-verdiener benut kan worden bij de andere partner. In het verleden kon de volle heffingskorting van de niet-verdiener benut worden door de verdiener, maar vanaf 2008 is het gebruik van de korting van de niet-verdiener door de verdiener beperkt. Die boven (5.7 en 5.8) beschreven beperking - en de eveneens boven (5.10 en 5.11) beschreven wetswijziging per 1 januari 2012 - had tot gevolg dat de belanghebbende, die geen (arbeids)inkomen geniet, slechts maximaal tweederde van de algemene heffingskorting kan effectueren doordat dat bedrag op de voet van art. 8.9 Wet IB 2001 in aftrek kon komen op de belastingschuld van haar echtgenoot. Haar man en zij kunnen in 2013 dus - anders dan tweeverdieners die hetzelfde inkomen gespreid over de echtelieden verdienen - niet twee maal de algemene heffingskorting effectueren, maar slechts 1 maal de heffingskorting. Deze regeling bezwaart de belanghebbende vooral omdat zij volgens haar mensen dwingt tot individuele economische zelfstandigheid. De wetgever miskent met deze regeling dat er in Nederland gezinnen zoals dat van de belanghebbende en haar man zijn die de taken zo willen verdelen dat de ene partner verantwoordelijk is voor het huishouden en de andere voor de kost. De klachten behelzen in de kern dat hen de vrijheid wordt ontnomen hun gezinsleven naar eigen inzicht in te richten omdat zulks fiscaal bestraft wordt doordat het voor een bestaansminimum benodigde inkomen niet vrij van belasting wordt gelaten.

7.2

Zoals boven bleek, is de huidige regeling het resultaat van een maatschappelijke ontwikkeling die in 1973 tot een begin van fiscale individualisering leidde en die nog steeds gaande is. In de discussie tussen de gezinsdraagkracht-aanhangers en de individualiseerders lijken de inzichten van de laatsten de doorslag gegeven te hebben bij de opvolgende regeringen en de meerderheid van het parlement. Waar bij de introductie van de Wet IB 2001 nog werd overwogen dat de weg naar individualisering niet gepaard moest gaan met veronachtzaming van “draagkrachtbepalende factoren zoals het hebben van een partner zonder inkomen” (zie 5.2 hierboven) en het Belastingplan 2008 nog streefde “naar een zekere balans tussen de koopkrachtpositie van kostwinnersgezinnen en de participatiebevordering van niet of weinig verdienende partners” (zie 5.7), gaat het in het Belastingplan 2012 vooral over ‘emancipatie’, ‘economische zelfstandigheid van vrouwen’ en ‘arbeidsparticipatie’, mede met het oog op het AOW-draagvlak. De belanghebbende kan worden toegegeven dat dit als een economisch en wellicht ook levensbeschouwelijk désaveu kan worden gezien van het vroeger klassieke eenverdienersgezin dat onaangenaam degenen treft die de aan dat klassieke eenverdienersgezin ten grondslag liggende waarden koesteren. De vraag is echter of een dergelijk désaveu, dat ook gezien kan worden als een politieke beleidskeuze, een schending van rechtstreeks werkende verdragsbepalingen inhoudt, met name van het discriminatieverbod, op basis waarvan de rechter kan ingrijpen. Daartoe is vooral van belang of de wetgever op basis van door zowel economische als emancipatoire overwegingen ingegeven individualiseringsbeleid onderscheid mag maken in de gezamenlijke hoogte van de heffingskortingen voor eenverdienergezinnen en die voor tweeverdienergezinnen.

Klacht (i)

7.3

Belanghebbende acht art. 8 EVRM geschonden. Dat is alleen mogelijk als haar zaak binnen de werkingssfeer van art. 8 EVRM (juncto art. 14 EVRM) valt. De in 6.3 en 6.4 opgenomen zaken zijn sociaal-economische zaken, waarin het EHRM heeft geoordeeld dat art. 8 EVRM geen verplichting aan Staten oplegt om te voorzien in een bestaansminimum, in bepaalde sociale uitkeringen of tegemoetkomingen of in een bepaalde levensstandaard, maar dat als daar wel voor is gekozen, die keuze non-discriminatoir moet worden gerealiseerd. De Nederlandse belastingwetgever heeft ervoor gekozen om een zeer bescheiden voetvrijstelling te geven aan inkomstenbelastingplichtigen. Aangenomen kan worden dat de keuze om die vrijstelling te individualiseren in plaats van op gezinsdraagkracht te baseren, invloed kan hebben op de inrichting van het gezinsleven (dat is immers ook in zoverre de bedoeling van de wetgever dat beide partners gestimuleerd worden betaalde arbeid te verrichten, die meestal buitenshuis verricht wordt), zodat art. 8 EVRM mijns inziens van toepassing is.

7.4

Dan de vraag of zich een overheidsinmenging in het gezinsleven voordoet. Daarover kan verschillend worden gedacht, nu de inmenging, zo daar van sprake is, wel uiterst beperkt is. Het gaat immers om een financiële stimulans ad € 533 voor een jaar die men wél ontvangt als men - overigens geheel vrij - ervoor kiest om wél - zeer bescheiden - betaalde arbeid in het economische verkeer te verrichten en die men niet ontvangt als men daar - overigens geheel vrij - niet voor kiest.

7.5

Wat daar van zij, ook als dit beperkte financiële onderscheid tussen degenen die vrijwillig kiezen voor eenverdienerschap en degenen die vrijwillig kiezen voor tweeverdiener-schap een Staatsinmenging in het gezinsleven zou inhouden, lijkt mij dat verschil toegestaan op grond het tweede lid van art. 8 EVRM, dat de Staten bevoegd verklaart tot inmenging in de privésfeer die “in een democratische samenleving noodzakelijk is in het belang van (…) het economisch welzijn van het land (…).” De voor de afbouw van de overdraagbaarheid van de heffingskorting gegeven argumenten (zie de onderdelen 5.7 en 5.8 hierboven: (i) het bevorderen van de arbeidsparticipatie van met name vrouwen, (ii) het lonender maken van werken, (iii) het bevorderen van de economische onafhankelijkheid van de minstverdienende partner en (iv) het zeker stellen van de houdbaarheid van de AOW door draagvlakverbreding) dienen onmiskenbaar het economisch welzijn van het land. Bij een vergrijzende samenleving en een structureel lage rente op de kapitaalmarkt kan met name het belang van het draagvlak voor de AOW moeilijk overschat worden. Aannemelijk lijkt mij voorts dat economische onafhankelijkheid van partners het beroep op belasting- en premie-gefinancierde overheidsinkomensvoorzieningen zoals de bijstand vermindert. Bij het afwegen van de betrokken belangen (tussen de gevolgen voor het gezinsleven en die voor het economisch welzijn van het land) komt de verdragstaten bovendien beoordelingsvrijheid toe, zoals blijkt uit de rechtspraak van het EHRM, bijvoorbeeld de zaak Z.H. en R.H. vs. Zwitserland,61 waarin hij overweegt dat

“(…) this Court must not rush to substitute its own judgment in place of the authorities who are best placed to assess and respond to the needs of society (…).”

Van de door de Nederlandse wetgever gemaakte keuze tussen een individuele benadering en een gezinsbenadering van de toerekening van de – in Nederland bescheiden - heffingskorting kan mijns inziens in redelijkheid niet gezegd worden dat de wetgever het grondrecht op respect voor familie- en gezinsleven heeft geschonden, laat staan disproportioneel, mede gegeven het door hem voorziene overgangsrecht, dat rekening houdt met de traditionelere opvattingen van oudere generaties en dat de door de belanghebbende gewraakte afbouw zeer geleidelijk realiseert. Tot een verder gaande toetsing is de Nederlandse rechter, anders dan de Duitse, die wél aan zijn Grondwet mag en moet toetsen, niet bevoegd verklaard (art. 93, 94 en 120 Grondwet en art. 11 Wet AB).

7.6

Ik acht klacht (i) ongegrond.

7.7

De belanghebbende legt wel terecht de vinger op een moeilijk uit te leggen verschil tussen hetgeen zij ‘rijke’ en ‘arme’ eenverdienergezinnen noemt. Gezien de voor de regeling gegeven argumenten is niet goed verklaarbaar waarom gezinnen met slechts één arbeidsinkomen maar met een aanmerkelijk belang of box 3-inkomen wél twee maal de volle heffingskorting kunnen verzilveren (door de tweede heffingskorting af te zetten tegen de belasting in box 2 of box 3). Effectuering van de algemene heffingskorting is niet afhankelijk van de aanwezigheid van genoeg arbeidsinkomen, maar van de aanwezigheid van inkomen; ook inkomsten uit vermogen (box 2 en 3) doen mee,62 terwijl box 3-inkomen vrijelijk over de partners verdeeld kan worden. Afzetting van heffingskortingen tegen box 2- of box 3-inkomen bevordert niet de arbeidsparticipatie, noch maakt het werken lonender. Dit onderscheid tussen vermogende en niet-vermogende echtparen is echter geen inbreuk op iemands persoonlijke levenssfeer en van discriminatie lijkt mij evenmin sprake omdat echtparen die niet respectievelijk wél in box 2 of 3 vallen mijns inziens niet als gelijke gevallen beschouwd hoeven te worden; de belastingdruk is immers hoe dan ook anders in die boxen dan in box 1. In box 3 houdt de belasting zelfs structureel geen enkel verband met het inkomen, zodat het al dan niet in die box verzilveren van een gedeelte van een heffingskorting niet noemenswaardig toe- of afdoet aan de aldaar vigerende systemische willekeur die volgens uw rechtspraak niet willekeurig genoeg is om rechterlijk ingrijpen wegens schending van het eigendomsgrondrecht te rechtvaardigen.

Klacht (ii)

7.8

De belanghebbende kan toegegeven worden dat haar betoog in Duitsland denkelijk doel zou treffen op grond van de boven (onderdeel 4) weergegeven rechtspraak van het BVerfG over fiscale leefvormneutraliteit en draagkracht op basis van met name de artt. 1 en 20 van de Duitse Grondwet, die de Duitse inkomstenbelastingwetgever heeft genoopt tot invoering van het systeem dat de belanghebbende kennelijk voorstaat. Dat de Duitse Grondwet volgens de Duitse constitutionele rechter tot leefvormneutraliteit en betere bestaansminimumbescherming noopt, impliceert echter geenszins, anders dan de belanghebbende betoogt, dat de Nederlandse rechter, die niet aan zijn Grondwet mag toetsen, verplicht zou zijn om aan bepalingen van het EVRM dezelfde betekenis toe te kennen die de Duitse constitutionele rechter aan anders luidende bepalingen in de Duitse Grondwet toekent, met name niet voor zover de belanghebbende stelt dat ook de Nederlandse rechter ervoor moet zorgen dat het inkomen per gezin belastingvrij moet zijn tot het minimumbijstandniveau maal het aantal gezinsleden. Dat het Duitse (of Deense, of Portugese) systeem mogelijk beter of wenselijker is, is geen reden voor rechterlijk ingrijpen, maar een gevolg van politieke keuzen waar de rechter - althans in Nederland - zich geacht wordt niet mee te bemoeien.

7.9

Ik meen dat klacht (ii) faalt.

Klacht (iii)

7.10

De belanghebbende bestrijdt ‘s Hofs oordeel dat zij geen inkomen heeft en dus ook geen ‘eigendom’ in de zin van art. 1 EP, zodat die non-existente eigendom ook niet kan zijn aangetast. Zij stelt dat de voor haar man uit het huwelijksrecht voortvloeiende onderhoudsverplichting jegens haar als eigendom kan worden aangemerkt, c.q. dat haar aanspraak ingevolge het huwelijksvermogensrecht op het inkomen van haar man als eigendomsrecht kan gelden.

7.11

Uit de boven (6.7 tot en met 6.11) weergegeven jurisprudentie van het EHRM volgt dat van eigendom in de zin van art. 1 EP gesproken kan worden, naast de ‘gewone’ gevallen van eigendom van zaken, bij een: (i) redelijke en gerechtvaardigde verwachting dat een uit de wet voortvloeiende claim overeenkomstig de wettelijke bepaling zullen worden afgewikkeld, die (ii) meer moet omvatten dan slechts de hoop dat bepaalde oude rechten zullen herleven en die (iii) uitzicht biedt op ‘effective enjoyment of a property right’.

7.12

Al zou belanghebbendes aanspraak op levensonderhoud door haar man aan deze omschrijving voldoen (dat lijkt mij kwestieus), dan nog is van een inbreuk geen sprake, nu niet valt in te zien dat die aanspraak haar geheel of deels zou worden ontnomen door de bestreden regeling van heffingskortingen. Voor zover de belanghebbende betoogt dat zij aanspraak kan maken op het arbeidsinkomen van haar man, berust dat betoog mijns inziens op een onjuiste rechtsopvatting. Ik meen dat voor haar uit het huwelijksvermogensrecht geen aanspraak voortvloeit rechtstreeks op de werkgever van haar man maar dat zij alleen aanspraak heeft op haar onverdeelde aandeel in het vermogen dat in de huwelijksgemeenschap valt, waartoe eventueel niet-geconsumeerd arbeidsinkomen van haar man kan behoren.

7.13

Ook de derde klacht faalt mijns inziens.

Klacht (iv)

7.14

De vierde klacht behelst dat de bestreden regeling art. 4 EVRM schendt, nu zij noopt tot van betaalde arbeid om in leven te blijven, hetgeen financiële dwang is.

7.15

Het hof Den Bosch heeft over dit betoog overwogen:

“4.15. Het Hof is (…) van oordeel dat (…) slavernij of dienstbaarheid in de zin van artikel 4, eerste lid, van het EVRM, evident niet aan de orde is. Volledigheidshalve wijst het Hof in dit verband op paragraaf 121 en volgende van het arrest van het Europese Hof voor de rechten van de mens (EHRM) in de zaak Siliadin (EHRM 26 juli 2005, nr. 73316/01, ECLI:CE:ECHR:2005:0726JUD007331601).

4.16.

Voorts is, naar het oordeel van het Hof, in dit geval geen sprake van schending van het in artikel 4, lid 2, van het EVRM neergelegde verbod op dwangarbeid. Daartoe overweegt het Hof, onder verwijzing naar paragraaf 34 van het arrest Van der Mussele (EHRM 23 november 1983, nr. 8919/80, ECLI:CE:ECHR: 1983:1123JUD000891980), dat op belanghebbende geen fysieke dwang of in aanmerking te nemen psychische dwang is uitgeoefend.

4.17.

Vervolgens is de vraag aan de orde of hier wellicht sprake is van schending van het in artikel 4, lid 2, van het EVRM, neergelegde verbod op verplichte arbeid.

4.18.

Met betrekking tot de uitleg van het verbod op verplichte arbeid heeft het EHRM in het arrest Van der Mussele onder 34 overwogen: ‘ What there has to be is work “exacted ... under the menace of any penalty” and also performed against the will of the person concerned, that is work for which he “has not offered himself voluntarily’”. Het Hof is van oordeel dat het bepaalde in artikel 8.9, tweede lid, laatste volzin, van de Wet IB 2001, buiten het toepassingsbereik valt van genoemd verbod op verplichte arbeid. De stelling van belanghebbende faalt derhalve.”

7.16

Dit oordeel verraadt geen onjuiste rechtsopvatting en het is verre van onvoldoende gemotiveerd of onbegrijpelijk. Het had de overtuigingskracht van belanghebbendes betoog mogelijk niet geschaad als zij de geleidelijke afbouw van de overdraagbaarheid van een - ook volgens haar zelf veel te bescheiden - heffingskortingsgedeelte niet in verband zou hebben gebracht met slavernij, lijfeigenschap en dwangarbeid.

7.17

Ook klacht (iv) faalt.

7.18

Voor het Hof heeft de belanghebbende zich beroepen op het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie. Het is mij niet duidelijk of dat beroep in cassatie gehandhaafd is, maar voor zover het dat is, faalt het, nu bij de toerekening van algemene heffingskortingen aan gezinsleden die geen enkel grensoverschrijdend aspect vertonen, geen sprake is van het ten uitvoer brengen van Unierecht in de zin van art. 51 van het Handvest.

8 Conclusie

Ik geef u in overweging belanghebbende cassatieberoep ongegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Europees Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens, Trb. 1951, 154. Goedgekeurd bij Wet van 28 juli 1954, Stb. 335.

2 Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten, Trb. 1969, 99.

3 Rechtbank Zeeland-West-Brabant 13 oktober 2015, nr. AWB 14/6237 (niet gepubliceerd).

4 HR 16 november 2007, nr. 43.084, na conclusie Van Ballegooijen, ECLI:NL:HR:2007:AY9475, met noot Meussen.

5 Bundesverfassungsgericht 29 mei 1990, E 82, 60 (steuerfreies Existenzminimum).

6 Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 13 april 2017, nr. 15/01245, ECLI:NL:GHSHE:2017:1582, NTFR 2017/1168 met commentaar Westerman, FutD 2017/0928 en NLF 2017/0948 met noot Gubbels.

7 Voetnoot A-G: de aangehaalde auteur Teunissen is de gemachtigde in de zaak van de belanghebbende en in die van haar man.

8 Voetnoot A-G: mij is niet duidelijk waar deze percentages vandaan komen, noch om percentages waarvan het gaat..

9 K. Tipke, Die Steuerrechtsordnung (BD II: Steuerrechtfertigungtheorie, Anwendung auf alle Steuerarten, sachgerechtes Steuersystem), Köln Verlag Dr. Otto Schmidt 2003 (2e editie), p. 807 en 808.

10 Tipke, Die Steuerrechtsordnung, p. 762-763.

11 Die Steuerrechtsordnung, p. 763.

12 Die Steuerrechtsordnung, p. 763-783.

13 Die Steuerrechtsordnung, p. 776.

14 Die Steuerrechtsordnung, p. 784-837

15 Die Steuerrechtsordnung, p. 796.

16 Die Steuerrechtsordnung, p. 798 en 799.

17 Art. 20(1) GG luidt: “Die Bundesrepublik Deutschland ist ein demokratischer und sozialer Bundesstaat.

18 BVerfGE 29 mei 1990, nr. 82,60 (Steuerfreies Existenzminimum).

19 Zie ook BVerfGE 82, 85.

20 “Jeder hat das Recht auf die freie Entfaltung seiner Persönlichkeit, soweit er nicht die Rechte anderer verletzt und nicht gegen die verfassungsmäßige Ordnung oder das Sittengesetz verstößt.”

21 “Alle Deutschen haben das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstätte frei zu wählen. Die Berufsausübung kann durch Gesetz oder auf Grund eines Gesetzes geregelt werden.”

22 “Das Eigentum und das Erbrecht werden gewährleistet. Inhalt und Schranken werden durch die Gesetze bestimmt.”

23 BVerfGE 25 september 1992, nr. 87, 153 (Grundfreibetrag).

24 Ehe und Familie stehen unter dem besonderen Schutze der staatlichen Ordnung.

25 BVerfGE 7 mei 2013, nr. 2 BvR 909/06.

26 Zie L.G.M. Stevens, Inkomstenbelasting 2001 (fiscale handboeken), Deventer: Kluwer 2014, p. 149.

27 Stevens, Inkomstenbelasting 2001, p. 150-158.

28 Zie Stevens, Inkomstenbelasting 2001, p. 1418-1422.

29 Zie voor een korte beschrijving van het verloop van de heffing van gezinnen ook Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 25.

30 Stevens, Inkomstenbelasting 2001, p. 1421-1422.

31 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 10.

32 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 17.

33 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 24-25.

34 Zie ook art. 9 Wet financiering sociale verzekeringen.

35 ‘Gecombineerd’ omdat het betreft de heffingskorting die beschikbaar is voor aftrek van het te betalen bedrag aan inkomstenbelasting (box 1, 2 en 3) én premieheffing volksverzekering. Zie ook de toelichting bij Hoofdstuk 8 in Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 279-280.

36 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 18, p. 20-21.

37 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3.

38 Bij nota van wijziging vernummerd naar het eerste (en enige) lid.

39 Zie ook de toelichting bij de nota van wijziging: Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 18, onder het kopje “CI Artikel 8.1.7 Maximum gecombineerde heffingskorting Artikel 8.1.8 Verhoging maximum gecombineerde heffingskorting bij minstverdienende partner”, p. 46.

40 Zie ook L.G.M. Stevens, Inkomstenbelasting 2001 (fiscale handboeken), Deventer: Kluwer 2014, p. 1427.

41 L.G.M. Stevens, Inkomstenbelasting 2001 (fiscale handboeken), Deventer: Kluwer 2014, p. 1428.

42 Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 24.

43 Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 5.

44 Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 24.

45 Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, p. 54-55.

46 De gemachtigde in belanghebbendes zaak en in die van haar man.

47 J.M.H.F. Teunissen, ‘Vrijheid, gelijkheid en belastingen. Afschaffing overdraagbare heffingskorting kan toets aan mensenrechten niet doorstaan’, WFR 2010/674.

48 Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 14.

49 Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 24.

50 EHRM 22 maart 2012, nr. 30078/06 (Konstantin Markin v. Russia), ECLI:CE:ECHR:2012:0322JUD003007806.

51 EHRM 2 februari 2016, nr. 7186/09 (Di Trizio c. Suisse), ECLI:CE:ECHR:2016:0202JUD000718609.

52 Zie bijvoorbeeld EHRM 23 februari 1995, nr. 43/1993/438/517 (Gasus Dosier-und Fördertechnik GmbH vs. Nederland), ECLI:CE:ECHR:1995:0223JUD001537589, BNB 1995/262; EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95 (M.A. e.a. vs. Finland), ECLI:CE:ECHR:2003:0610DEC002779395, V-N 2003/52.2; EHRM 11 juli 2011, nr. 36766/05 (Serkov v. Ukraine), ECLI:CE:ECHR:2011:0707JUD003976605, FED 2012/76; EHRM 25 juni 2013, nr. 49570/11 (Gáll v. Hungary), ECLI:CE:ECHR:2013:0625JUD004957011, FED 2013/81.

53 EHRM 20 november 1995, nr. 38/1994/485/567 (Pressos Compania Naviera SA e.a. v. Belgium), ECLI:CE:ECHR:1995:1120JUD001784991, NJ 1996, 593.

54 EHRM 16 september 1996, nr. 17371/90 (Gaygusuz v Austria), ECLI:CE:ECHR:1996:0916JUD001737190

55 EHRM 12 juli 2001, nr. 42527/98 (Prince Hans-Adam II of Liechtenstein v. Germany) ECLI:CE:ECHR:2001:0712JUD004252798.

56 EHRM 30 november 2004, nr. 48939/99 (Öneryildiz v. Turkey), ECLI:CE:ECHR:2004:1130JUD004893999.

57 EHRM 19 juli 2005, nr. 6638/03 (P.M. v. UK), ECLI:CE:ECHR:2005:0719JUD000663803, NJ 2008,306.

58 EHRM 8 december 2009, nr. 49151/07 (Muñoz Díaz v. Spain), ECLI:CE:ECHR:2009:1208JUD004915107.

59 Hoge Raad 27 september 1989, nr. 24 297, ECLI:NL:HR:1989:ZC4110, BNB 1990/61.

60 Hoge Raad 1 februari 2001, nr. 35 791, ECLI:NL:HR:2001:AB0161, BNB 2001/162.

61 EHRM 8 december 2015, nr. 60119/12 (Z.H. en R.H. vs. Zwitserland), ECLI:CE:ECHR:2015:1208JUD006011912.

62 Art. 8.1(1)(b) Wet IB 2001, zie onderdeel 5.3.