Feedback

Gevonden zoektermen

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2016:461

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
26-05-2016
Datum publicatie
10-06-2016
Zaaknummer
15/03777
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:2669, Gevolgd
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Deze procedure hangt samen met die van Stichting [X1] waarin vandaag eveneens een conclusie wordt genomen. Inzet van die procedure is of Stichting [X1], gezien haar activiteiten, is aan te merken als anbi.

Belanghebbende is opgericht op 27 maart 1981 en heeft blijkens haar statuten ten doel de verbreiding en verdediging van de officiële Rooms-Katholieke geloofs- en zedenleer. Zij tracht dit doel onder meer te verwezenlijken door het steunen van respectievelijk deelnemen in daartoe geëigende publiciteitsorganen.

Op 3 oktober 1983 is Stichting [X1] (Stichting [X1]) opgericht. Voor de financiering van haar activiteiten wordt Stichting [X1] ondersteund door belanghebbende. Sinds de oprichting van Stichting [X1] heeft belanghebbende een groot deel van haar geldmiddelen, die zij verkrijgt uit fondsen, subsidies, schenkingen, erfstellingen en andere verkrijgingen, besteed ten behoeve van Stichting [X1]. In 2007 heeft belanghebbende aan Stichting [X1] een bijdrage verstrekt van € 150.000; in 2008 en in 2009 € 175.000; in 2010 € 202.000; in 2011 € 225.000.

Bij beschikking van 26 maart 2013 heeft de Inspecteur belanghebbende vanaf 1 maart 2013 niet meer aangemerkt als anbi, omdat belanghebbende voor meer dan 90 percent financiële ondersteuning geeft aan een niet als anbi aangemerkt lichaam, zijnde Stichting [X1]. Deze heeft op 28 februari 2013 verzocht te worden aangemerkt als anbi. Op dit verzoek is op 15 juli 2013 negatief beslist.

De Rechtbank Gelderland heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard. Bij uitspraak van diezelfde datum heeft de Rechtbank Stichting [X1] namelijk aangemerkt als anbi. Als gevolg hiervan kan ook belanghebbende, die Stichting [X1] financieel ondersteunt, worden aangemerkt als anbi.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd. Het Hof heeft namelijk geoordeeld dat Stichting [X1] niet als anbi kan worden aangemerkt. Gevolg daarvan is dat belanghebbende als steunstichting evenmin kan worden aangemerkt als anbi.

Verder heeft het Hof overwogen dat belanghebbende in de periode tot 1 maart 2013, toen zij nog werd aangemerkt als anbi, nagenoeg geen werkzaamheden heeft verricht die haar uit anderen hoofde dan als steunstichting van Stichting [X1] zouden kunnen maken tot anbi. Afgezien van de uitgave van [CC] voor haar donateurs in een frequentie van zes keer per jaar, staat namelijk vast dat belanghebbende weinig of niets anders doet dan het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1]. Ten slotte heeft het Hof ook belanghebbendes beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel verworpen.

De A-G constateert dat een steunstichting alleen als anbi kan worden aangemerkt indien de ondersteunde instelling(en) ook als anbi is/zijn aangemerkt en ook overigens aan de wettelijke vereisten wordt voldaan. In zijn arrest van 22 april 2016 heeft de Hoge Raad in dat kader overwogen dat de desbetreffende instelling zich ten doel moet stellen één of meer voldoende concreet bepaalde algemeen nut beogende instellingen te ondersteunen.

In zijn conclusie van heden in de parallel-zaak van Stichting [X1], nr. 15/03778, de ondersteunde, concludeert de A-G tot gegrondbevinding. Daarvan uitgaande is het eerste middel terecht voorgesteld.

Toch lijkt de A-G ook dan nog enige twijfel mogelijk of belanghebbende kan worden aangemerkt als anbi. Een steunstichting moet immers zijn gericht op ondersteuning van één of meerdere anbi’s. Uit het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2016 volgt dat deze anbi(‘s) voldoende concreet bepaald moeten zijn.

Opgemerkt moet worden dat in de statutaire doelstelling van belanghebbende niet met zoveel woorden is opgenomen: het ondersteunen van Stichting [X1].

Echter, in het licht van de doelstelling van belanghebbende en haar feitelijke activiteiten, zou de A-G willen aanvaarden dat belanghebbende is gericht op ondersteuning van met name één voldoende concreet bepaalde anbi. Het eerste middel slaagt.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2016/1284
V-N 2016/34.10 met annotatie van Redactie
FutD 2016-1435
NTFR 2016/1632 met annotatie van dr. D. Molenaar
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. R.L.H. IJzerman

Advocaat-Generaal

Conclusie van 26 mei 2016 inzake:

Nr. Hoge Raad: 15/03777

[X2] Stichting

Nr. Gerechtshof: 14/01076

Nr. Rechtbank: 13/6987

Derde Kamer B

tegen

Anbi-status, AWR, 2013

Staatssecretaris van Financiën

1 Inleiding

1.1

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 15/03777 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X2] Stichting, belanghebbende, tegen de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 7 juli 2015 (hierna: het Hof).1 Deze procedure hangt samen met die van Stichting [X1] waarin vandaag eveneens een conclusie wordt genomen.2 Inzet van die procedure is of Stichting [X1] , gezien haar activiteiten, is aan te merken als anbi.

1.2

Belanghebbende is opgericht op 27 maart 1981 en heeft blijkens haar statuten ten doel de verbreiding en verdediging van de officiële Rooms-Katholieke geloofs- en zedenleer. Zij tracht dit doel onder meer te verwezenlijken door het steunen van respectievelijk deelnemen in daartoe geëigende publiciteitsorganen.

1.3

Op 3 oktober 1983 is Stichting [X1] (hierna: Stichting [X1] ) opgericht. Voor de financiering van haar activiteiten wordt Stichting [X1] ondersteund door belanghebbende. Sinds de oprichting van Stichting [X1] heeft belanghebbende een groot deel van haar geldmiddelen, die zij verkrijgt uit fondsen, subsidies, schenkingen, erfstellingen en andere verkrijgingen, besteed ten behoeve van Stichting [X1] . In 2007 heeft belanghebbende aan Stichting [X1] een bijdrage verstrekt van € 150.000; in 2008 en in 2009 € 175.000; in 2010 € 202.000; in 2011 € 225.000.

1.4

Op 11 december 2012 heeft bij belanghebbende een onderzoek ‘Algemeen Nut Beogende Instellingen’ plaatsgevonden, waarvan op 12 december 2012 een rapport is opgemaakt. In dit rapport is onder meer vermeld dat de anbi-status van belanghebbende niet kan worden voortgezet. Belanghebbende is een steunstichting. Zij kan alleen worden aangemerkt als anbi indien de ondersteunde instelling ook als anbi is aangemerkt. Nu Stichting [X1] bij de Inspecteur3 niet bekend is als anbi, kan belanghebbende evenmin als zodanig worden aangemerkt.

1.5

Bij beschikking van 26 maart 2013 heeft de Inspecteur belanghebbende vanaf 1 maart 2013 niet meer aangemerkt als anbi, omdat belanghebbende voor meer dan 90 percent financiële ondersteuning geeft aan een niet als anbi aangemerkt lichaam.

1.6

Stichting [X1] heeft op 28 februari 2013 verzocht te worden aangemerkt als anbi. Op dit verzoek is op 15 juli 2013 negatief beslist.

1.7

Belanghebbende is niet opgenomen in de zogenoemde Pius Almanak. In dit jaarlijks geactualiseerde boekwerk is een breed scala van personen en organisaties werkzaam binnen de Katholieke Kerk Nederland vermeld, ingedeeld in diverse rubrieken en gebieden. De Pius Almanak wordt door de Rooms Katholieke Kerk in Nederland toegezonden aan de afdeling van de Belastingdienst die beslist over de anbi-status van in Nederland werkzame instellingen. Belanghebbende heeft in het voorjaar van 2015 een verzoek ingediend om in de Pius Almanak te worden opgenomen.

1.8

De Rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep van belanghebbende bij uitspraak van 26 augustus gegrond verklaard.4 Bij uitspraak van diezelfde datum heeft de Rechtbank Stichting [X1] vanaf 28 februari 2013 aangemerkt als anbi.5 Als gevolg hiervan kan ook belanghebbende, die Stichting [X1] financieel ondersteunt, worden aangemerkt als anbi. De Rechtbank heeft belanghebbende vanaf 1 maart 2013 aangemerkt als anbi.

1.9

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd. Het Hof heeft in zijn uitspraak van 7 juli 2015, nummer 14/01077, geoordeeld dat Stichting [X1] niet als anbi kan worden aangemerkt. Gevolg daarvan is, onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 5b, lid 3, onderdeel m, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), dat belanghebbende als steunstichting evenmin kan worden aangemerkt als anbi.

1.10

Verder heeft het Hof overwogen dat belanghebbende in de periode tot 1 maart 2013, toen zij nog werd aangemerkt als anbi, nagenoeg geen werkzaamheden heeft verricht die haar uit anderen hoofde dan als steunstichting van Stichting [X1] zouden kunnen maken tot anbi. Afgezien van de uitgave van [CC] voor haar donateurs in een frequentie van zes keer per jaar, staat namelijk vast dat belanghebbende weinig of niets anders doet dan het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] . Ten slotte heeft het Hof ook belanghebbendes beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel verworpen.

1.11

Belanghebbende komt tegen de Hofuitspraak thans op in cassatie onder aanvoering van vier middelen, welke met name behelzen dat de voornoemde oordelen van het Hof thans worden voorgelegd aan de Hoge Raad.

1.12

Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een weergave van relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.6 De vier middelen die belanghebbende tegen de Hofuitspraak aanvoert worden behandeld in de onderdelen 5 tot en met 7, met conclusie in onderdeel 8.

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

2.1

Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld:

2.1

Belanghebbende is opgericht op 27 maart 1981 en heeft blijkens artikel 2 van haar statuten ten doel de verbreiding en verdediging van de officiële Rooms-Katholieke geloofs- en zedenleer. Zij tracht dit doel onder meer te verwezenlijken door het steunen van respectievelijk deelnemen in daartoe geëigende publiciteitsorganen.

2.2

Op 3 oktober 1983 is Stichting [X1] (hierna: Stichting [X1] ) opgericht. Voor de financiering van haar activiteiten wordt Stichting [X1] ondersteund door belanghebbende. Sinds de oprichting van Stichting [X1] heeft belanghebbende een groot deel van haar geldmiddelen, die zij verkrijgt uit fondsen, subsidies, schenkingen, erfstellingen en andere verkrijgingen, besteed ten behoeve van Stichting [X1] . In 2007 heeft belanghebbende een bijdrage van € 150.000 aan de Stichting [X1] verstrekt, in 2008 en 2009 € 175.000, in 2010 € 202.000 en in 2011 € 225.000.

2.3

Op 11 december 2012 heeft bij belanghebbende een onderzoek “Algemeen Nut Beogende Instellingen” plaatsgevonden, waarvan op 12 december 2012 een rapport is opgemaakt. In het rapport is onder meer het volgende vermeld:

‘(...)

4.8.

Conclusie onderzoek

Op basis van de verstrekte informatie ben ik tot de conclusie gekomen, dat de anbi-status van de stichting niet kan worden voortgezet. [X2] Stichting is een zogeheten steunstichting. Een steunstichting kan alleen aangemerkt worden als algemeen nut beogende instelling als de ondersteunde instelling ook aangemerkt is als algemeen nut beogende instelling. [J] is bij mij niet bekend als algemeen nut beogende instelling. [X2] Stichting kan daarom ook niet aangemerkt zijn als een ANBI.

Het bestuur is geschrokken van de bovenstaande constatering en heeft verzocht de intrekking later te doen laten ingaan omdat er al drukwerk voor verzending klaar is die melding maakt van de ANBI aanwijzing. Om diverse redenen zal ik dit verzoek volgen door de ANBI aanwijzing pas per 1 maart 2013 te doen laten plaatsvinden.

(...)’

2.4

Bij beschikking van 26 maart 2013 heeft de Inspecteur belanghebbende vanaf 1 maart 2013 niet meer aangemerkt als een ANBI. Dit omdat belanghebbende voor meer dan 90 percent financiële ondersteuning geeft aan een niet als een ANBI aangemerkt lichaam.

2.5

Stichting [X1] heeft op 28 februari 2013 verzocht aangemerkt te worden als ANBI op welk verzoek op 15 juli 2013 negatief is beslist.

2.6

Belanghebbende is niet opgenomen in de zogeheten Pius Almanak. In dit door een commerciële uitgever gepubliceerd en jaarlijks geactualiseerd boekwerk is een breed scala van personen en organisaties binnen de Katholieke Kerk Nederland vermeld, ingedeeld in diverse rubrieken en onderwerpen op de gebieden waarop zij werkzaam zijn. De Pius Almanak wordt door de Rooms Katholieke Kerk in Nederland toegezonden aan de afdeling van de Belastingdienst die beslist over de ANBI-status van in Nederland werkzame instellingen. Belanghebbende heeft in het voorjaar 2015 een verzoek ingediend om in de Pius Almanak te worden vermeld.

Rechtbank

2.2

Rechtbank Gelderland heeft het geschil als volgt omschreven:

6. In geschil is of eiseres vanaf 1 maart 2013 niet langer kan worden aangemerkt als een ANBI.

2.3

De Rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen:

7. In artikel 5b, derde lid, onderdeel m, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), is vermeld dat als algemeen nut in de zin van dit artikel wordt beschouwd het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling.

8. Bij uitspraak van heden heeft de rechtbank Stichting [X1] vanaf 28 februari 2013 aangemerkt als ANBI. Als gevolg hiervan kan - zo is tussen partijen ook niet in geschil - ook eiseres, die Stichting [X1] financieel ondersteunt, aangemerkt worden als een ANBI.

Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard. De rechtbank zal eiseres vanaf 1 maart 2013 aanmerken als een ANBI.

9. Eiseres heeft de rechtbank verzocht een voorlopige voorziening te treffen als bedoeld in artikel 8:72, vijfde lid, van de Algemene wet bestuursrecht en verweerder te verplichten eiseres opnieuw op de website te vermelden als ANBI. De rechtbank zal daartoe niet overgaan. Pas nadat de uitspraak in de zaak van eiseres (en de zaak van Stichting [X1] ) onherroepelijk is, bestaat zekerheid over de vraag of eiseres vanaf 1 maart 2013 als ANBI kan worden aangemerkt. Tot die tijd bestaat daarover geen zekerheid. De vermelding op de website van verweerder als ANBI brengt hierin geen verandering.

10. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Eiseres heeft verzocht om vergoeding van de integrale proceskosten. Van een zeer onzorgvuldig en tegen beter weten in handelen is naar het oordeel van de rechtbank, anders dan eiseres stelt, geen sprake. Het niet meer aanmerken van eiseres als ANBI is aanvankelijk ontstaan doordat Stichting [X1] niet als ANBI was aangemerkt. Dit is geconstateerd in december 2012 waarna eiseres per 1 maart 2013 niet langer meer is aangemerkt als ANBI. Van een onzorgvuldig of tegen beter weten in handelen is hierbij geen sprake. Ook bij het niet aanmerken van Stichting [X1] als ANBI is, zoals de rechtbank in haar uitspraak van heden in de zaak van Stichting [X1] heeft overwogen, niet onzorgvuldig of tegen beter weten in gehandeld. Ook van andere bijzondere omstandigheden die aanleiding kunnen zijn om van het forfaitaire tarief van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) af te wijken is de rechtbank niet gebleken.

11. De rechtbank heeft de kosten op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.703,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

2.4

De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard. De Inspecteur is tegen deze uitspraak opgekomen in hoger beroep.

Hof

2.5

Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:

3.1

In geschil is of belanghebbende als ANBI in de zin van artikel 5b AWR moet worden aangemerkt (…). Voorts is in geschil of belanghebbende aanspraak kan maken op een volledige vergoeding van haar proceskosten en of zij aanspraak kan maken op een schadevergoeding uit hoofde van misgelopen donaties. (…).

2.6

Het Hof heeft als volgt overwogen:

Inleiding; algemeen

4.1

Toen de Belastingdienst in december 2012 bij belanghebbende een onderzoek instelde naar haar fiscale status als ANBI, was de Stichting [X1] door de Belastingdienst niet aangemerkt als een ANBI. Voorts kan uit de gedingstukken niet worden afgeleid dat de Inspecteur één of meer standpunten ter schraging van zijn stelling dat belanghebbende geen ANBI-status meer toekomt, tijdens de bezwaarfase of tijdens de behandeling van het geschil in beroep en hoger beroep heeft prijsgegeven. Belanghebbendes andersluidende stelling faalt bij gebrek aan steun in de feiten.

4.2

Belanghebbende is door de Belastingdienst in het verleden als ANBI aangemerkt. Na het boekenonderzoek dat door de Inspecteur bij belanghebbende is ingesteld, heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat belanghebbende ten onrechte als ANBI was aangemerkt omdat zij slechts werkzaam was als steunstichting van de Stichting [X1] die niet als ANBI bij de Inspecteur bekend was en die ook nadien niet (met terugwerkende kracht) door de Inspecteur als ANBI is aangemerkt. Nu de Inspecteur zich gemotiveerd op het standpunt heeft gesteld dat belanghebbende niet als een ANBI kan worden aangemerkt rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op grond waarvan zij als ANBI kan worden aangemerkt. Eerst in beroep heeft belanghebbende zich subsidiair op het standpunt gesteld dat zij niet slechts als steunstichting van de Stichting [X1] maar ook zelfstandig als ANBI kwalificeert.

Steunstichting Stichting [X1]

4.3

Belanghebbende heeft niet weersproken dat haar feitelijke werkzaamheden zich nagenoeg beperken tot het delgen van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] . Deze stichting is vanaf haar start in 1983 (structureel) verlieslatend geweest, welke situatie tot op de dag van vandaag voortduurt. De overige bestedingen van het vermogen en inkomen door belanghebbende zijn zowel absoluut als relatief gering. Belanghebbende heeft tijdens de mondelinge behandeling van het hoger beroep verklaard dat deze bestedingen slechts incidenteel worden gedaan en dan niet meer dan enige duizenden euro’s belopen. Het Hof verwijst daartoe - ter ondersteuning van dat feitelijk gegeven - naar de overgelegde financiële gegevens van belanghebbende.

4.4

Het Hof heeft in zijn uitspraak van 7 juli 2015, nummer 14/01077, geoordeeld dat Stichting [X1] niet als een ANBI kwalificeert. Een kopie van die uitspraak is aan deze uitspraak gehecht en maakt daarvan integraal onderdeel uit. Het vorenstaande leidt, onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 5b, derde lid, onderdeel m, AWR, ertoe dat belanghebbende niet aan de voorwaarden van een ANBI voldoet omdat zij geen steunstichting is van een wel als ANBI kwalificerende instelling.

4.5

Partijen houdt voorts verdeeld welke duiding moet worden gegeven aan het feit dat belanghebbende niet in de Pius Almanak is vermeld. Die vermelding zou van invloed kunnen zijn op het aanmerken van belanghebbende als een ANBI, gelet op een convenant dat is gesloten tussen de Inspecteur en de Rooms Katholieke Kerk inzake het opnemen van instellingen in een zogenoemde verzamelbeschikking. De beantwoording van die vraag kan in dit geding echter in het midden blijven. Die situatie doet zich in het onderhavige jaar immers niet voor.

ANBI uit andere hoofde

4.6

Belanghebbende heeft tot 1 maart 2013 toen zij als ANBI kwalificeerde nagenoeg geen werkzaamheden verricht die haar uit andere hoofde dan als steunstichting van Stichting [X1] doen kwalificeren als ANBI. Immers onweersproken staat vast dat belanghebbende feitelijk, naast de uitgave van [CC] voor haar donateurs in een frequentie van zes keer per jaar, niets anders doet dan het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] . De overige bestedingen van het inkomen en vermogen zijn, gelet op de door belanghebbende daarover afgelegde verklaring, zowel absoluut als relatief buitengewoon gering ten opzichte van de overige bestedingen en het vermogen dat belanghebbende ter beschikking staat. Derhalve kwalificeert belanghebbende ook overigens voor haar eigen werkzaamheden niet als ANBI omdat zij niet aan de kwalitatieve maar ook niet aan de kwantitatieve toets voldoet. Ook in zoverre is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur.

Gelijkheidsbeginsel

4.7

Belanghebbende heeft aangevoerd dat enkele door haar genoemde instellingen, in het bijzonder [K] en [L] , wel als ANBI zijn aangemerkt, evenals andere schriftelijke media zoals [M] die ook een steunstichting kent ( [N] ) en de Stichting [AA] . Gelet hierop heeft belanghebbende een beroep op het gelijkheidsbeginsel gedaan. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat deze stellingname met nieuwe feiten te laat in het geding is gebracht, namelijk binnen een termijn van tien dagen voorafgaand aan de mondelinge behandeling van het hoger beroep. Indien de stelling van belanghebbende niet als tardief wordt aangemerkt stelt hij zich op het standpunt dat het gelijkheidsbeginsel niet is geschonden nu deze gevallen - voor zover hij daarvan wetenschap heeft - feitelijk en rechtens niet gelijk zijn en ook overigens geen sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel. Op belanghebbende rust de bewijslast feiten en/of omstandigheden te stellen teneinde haar gelijk te bewijzen.

4.8

Naar het oordeel van het Hof maakt belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur, met hetgeen zij naar voren heeft gebracht, niet aannemelijk dat in dezen het gelijkheidsbeginsel is geschonden. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien aannemelijk wordt dat de Inspecteur hetzij een beleid heeft gevoerd waarvan in het nadeel van belanghebbende is afgeweken, hetzij het oogmerk heeft gehad één of meer andere belastingplichtigen te begunstigen, hetzij in een meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen in het voordeel van die gevallen een (niet op beleid of begunstiging gebaseerde) fout heeft gemaakt. Feiten en/of omstandigheden die het oordeel zouden kunnen rechtvaardigen dat één van de drie hiervoor bedoelde situaties zich hier heeft voorgedaan, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt. Met name acht het Hof onvoldoende aannemelijk dat de statutaire doelstellingen en feitelijke werkzaamheden van de door belanghebbende genoemde instellingen rechtens en feitelijk met haar werkzaamheden kunnen worden vergeleken. Dat de Inspecteur, met het oogmerk van begunstiging, aan één of meer andere instellingen wel de status van ANBI heeft verleend, is niet aannemelijk gemaakt.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

2.7

Het Hof heeft het hoger beroep van de Inspecteur gegrond verklaard. Het beroep in cassatie van belanghebbende is gericht tegen die uitspraak en de daarin genoemde gronden om belanghebbende de anbi status te onthouden.

3 Het geding in cassatie

3.1

Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft de zaak schriftelijk doen toelichten door mr. G.J.M.E. de Bont, advocaat te Amsterdam. De Staatssecretaris heeft afgezien van een reactie op de schriftelijke toelichting.

Het beroepschrift in cassatie

3.2

Belanghebbende voert vier afzonderlijk te beoordelen middelen aan.

Middel I: steunstichting van een kwalificerende anbi

3.3

Het eerste middel, waarin tevens wordt gerefereerd aan de parallel-zaak met nr. 15/0778, luidt:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, meer in het bijzonder van artikel 5b van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en artikel 8:77 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), alsmede de beginselen van goede procesorde doordien het Hof in rechtsoverweging 4.4. heeft geoordeeld dat belanghebbende geen steunstichting is van een als ANBI kwalificerende instelling en daarbij de uitspraak van 7 juli 2015, nummer 14/01077 heeft aangehecht en de inhoud daarvan integraal onderdeel maakt van de uitspraak die in dit beroepschrift wordt bestreden, waardoor ook in deze uitspraak als dragende grond voor de beoordeling wordt aangevoerd dat de door Stichting [X1] (hierna ook: [X1] ) voor [J] (hierna ook: [J] ) gehanteerde, abonnementsprijs, gelet op de omvang en de verschijningsfrequentie, objectief beschouwd als een min of meer commercieel tarief kan worden aangemerkt, zulks evenwel ten onrechte althans op gronden die een dergelijk oordeel niet kunnen dragen, waardoor de uitspraak onvoldoende inzicht geeft in ‘s Hofs gedachtegang nu er ofwel is uitgegaan van een onjuiste juridische opvatting dan wel de feiten op een onbegrijpelijke wijze zijn toegepast. Mitsdien is ‘s Hofs uitspraak onjuist althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

3.4

Het middel wordt als volgt toegelicht:

1.1.

Het Hof verzaakt in zijn uitspraak duidelijk te maken welke definitie het hanteerde ten aanzien van het begrip ‘commercieel tarief’. Voor zover het Hof heeft bedoeld te zeggen dat een commercieel tarief een tarief is dat door abonnees als min of meer gebruikelijk wordt ervaren, komt deze niet overeen met de definitie van de staatssecretaris. De staatssecretaris heeft immers zelf aangegeven dat onder commerciële tarieven in dit kader dienen te worden verstaan “tarieven die de integrale kostprijs van de verrichte diensten of de geleverde goederen te boven gaan teneinde een voordeel te behalen”. Dit wordt hierna uitvoeriger toegelicht vanaf onderdeel 1.8. Vastgesteld kan worden dat de bestreden uitspraak van het Hof voor algemeen nut beogende instellingen (hierna ook: anbi's) met (betaalde) deelactiviteiten tot desastreuze gevolgen kan leiden, meer concreet met een intrekking van de anbi-status. Te denken valt aan musea en concertzalen, maar bijvoorbeeld ook aan dierentuinen.

1.2.

Uit rechtsoverweging 4.5.2. van de aangehechte uitspraak blijkt dat het Hof bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een min of meer commercieel tarief acht slaat op de prijs en “op de omvang en de verschijningsfrequentie” van [J] . Onduidelijk is wat het Hof bedoelt met de ‘omvang’ van [J] . Betreft het de omvang van de krant? Of de omvang van de hoeveelheid kranten die er wordt gedrukt? De uitspraak biedt geen uitsluitsel, waardoor reeds op dit punt onduidelijk blijft welke aspecten het Hof van belang acht in het kader van de vraag of sprake is van een ‘commercieel tarief’.

1.3.

Voorts overweegt het Hof dat het aannemelijk kan worden geacht “dat de-abonnees deze prijs als een in het economisch verkeer min of meer normale, gebruikelijke prijs voor het blad ervaren.” Kennelijk acht het Hof voor de vraag of sprake is van een min of meer commercieel tarief van belang welke opvatting bestaat bij de persoon die het tarief verschuldigd is.

1.4.

Deze opvatting vindt geen steun in het recht en druist in tegen de AWR die immers uitgaat van het ‘beogen’ van (nagenoeg) uitsluitend het algemeen nut.

1.5.

Het Hof concludeert dat “dusdoende” de consumptieve particuliere belangen van de abonnees worden gediend. Het Hof slaat dus acht op de omvang, verschijningsfrequentie en de ‘prijsbeleving van de abonnee’ om vast te stellen of de abonnementsprijs min of meer als een commercieel tarief kan worden aangemerkt. Daarmee heeft het Hof een onjuiste rechtsopvatting toegepast.

1.6.

[X1] heeft in onderdeel 5.7.4 van het verweerschrift en in het tien-dagen-stuk in hoger beroep aangevoerd dat een vergelijking slechts kan worden gemaakt met tijdschriften die tot dezelfde markt behoren, alsmede dienen gelijk te zijn het aantal abonnees, de oplage, de vraag of naast abonnees sprake is van verkoop in de winkels, de omvang van het potentiële lezerspubliek, de potentiële omvang van de adverteerdersinkomsten etc.

1.7.

Als het dus zo is dat een ‘min of meer commercieel tarief’ dient te worden vastgesteld door een vergelijking te maken met ‘andere’ (nieuws)bladen, quod uitdrukkelijk non, dan dient een zorgvuldige toets te worden aangelegd met gevallen die daadwerkelijk op kernpunten (onder meer wat betreft de inhoud, doelstelling en klantenkring) vergelijkbaar zijn. Indien het Hof het commercieel tarief heeft vastgesteld op basis van een vergelijking met andere bladen, dan blijkt niet met welke bladen dat is geweest dan wel dat deze daadwerkelijk vergelijkbaar zijn.

1.8.

Het Hof meent kennelijk dat voor de bepaling van een commercieel tarief van belang is welke tarieven worden gerekend voor in de markt/in het economische verkeer vergelijkbare producten of diensten. Reeds in het muziekschriftarrest van uw Raad van 18 december 1985, BNB 1986/103 is echter overwogen dat het maken van een vergelijking met een (commerciële) branchegenoot op geen enkele wijze leidend kan zijn voor de beantwoording van de vraag of (nagenoeg) uitsluitend een algemeen belang wordt beoogd. Zoals ook door belanghebbende in feitelijke aanleg werd aangevoerd, verhindert het treden in concurrentie met andere partijen de anbi-status niet indien geen sprake is van een winststreven of het feitelijk maken van winst:

4. (...) De Inspecteur heeft voor het Hof nog gesteld dat de Stichting bedrijfsmatig een onderneming uitoefent, althans naar de uiterlijke vorm werkzaamheden verricht die in concurrentie treden met (andere) ondernemingen. Zulks verhindert echter niet aan te nemen dat de Stichting uitsluitend of nagenoeg uitsluitend een algemeen belang beoogt nu de statuten van de Stichting haar verbieden bij haar activiteiten het maken van winst te beogen en het Hof heeft vastgesteld dat deze ook nimmer winst hebben opgeleverd.

1.9.

Het “bedrijfsmatig uitoefenen van een onderneming” houdt in dat met behulp van een organisatie van kapitaal en arbeid activiteiten in het economische verkeer worden verricht tegen betaling, tegen een vergoeding (“tarief”) dus.

Dit blijkt ook wel uit het feit dat de betreffende stichting een onderneming voor de vennootschapsbelasting en de btw dreef. Hoewel het woordje “tarief” niet in het arrest staat, is het hier derhalve wel in begrepen. Er kan dus geen andere conclusie worden getrokken dan dat de Hoge Raad in 1985 al nadrukkelijk heeft geoordeeld dat het verrichten van activiteiten tegen een vergoeding (tegen een “tarief”) niet in de weg staat aan de anbi-status, mits die vergoeding(en) niet leidt of leiden tot winst.

1.10.

Dit sluit aan bij de conclusie van A-G Moltmaker die aangeeft dat dergelijke activiteiten niet commercieel van aard zijn (onderdelen 2.12 en 4.3, slot, van zijn conclusie).

1.11.

De Belastingdienst erkent dat het Muziekschriftarrest nog altijd geldend recht is (onderdeel 1b van zijn tiendagenbrief). Onduidelijk is echter, mede gelet op het voorgaande, waarom de inspecteur dit arrest kennelijk niet consequent toepast op alle instellingen die hun algemeen nuttige doelstelling willen verwezenlijken middels activiteiten tegen betaling. Derhalve blijft ook onduidelijk waarom de inspecteur dit arrest niet onverkort op de situatie van [X1] heeft toegepast.

1.12.

Het Hof meent kennelijk dat het standpunt van [X1] inzake de uitleg van het begrip commercieel tarief geen steun vindt in het Scientology II arrest, dat ging over een jaar van voor de inwerkingtreding van het huidige artikel 5b, AWR. Dit is echter onjuist nu voormeld arrest immers geen enkele uitleg van het begrip “commercieel tarief” geeft. Belanghebbende heeft zich voor de uitleg van het begrip commercieel tarief gebaseerd op de definitie van de staatssecretaris, maar het Hof verzuimt om daar op in te gaan. Nog belangrijker is dat de visie van het Hof, zoals verwoord in rechtsoverweging 4.5.2 (eerste drie zinsneden) evenmin steun vindt in het Scientology II arrest. Het Hof verzuimt om aan te geven op welke concrete onderdelen uit het Scientology II arrest het zich baseert. Ook de Belastingdienst heeft nimmer duidelijk weten te maken welke overwegingen van het Scientology II arrest van belang zouden kunnen zijn voor de door haar voorgestane onjuiste uitleg van het begrip commercieel tarief.

1.13.

Voorts is van belang dat in het Scientology II-arrest geen enkele aanwijzing is te vinden dat het Muziekschriftarrest (dat feitelijk handelde over anbi's met continu verliesgevende tarieven) zou zijn herzien.

1.14.

Dat het ‘commercieel tarief’ niet voortvloeit uit een vergelijking met vergelijkbare gevallen noch uit de ervaring van de afnemer, blijkt overigens uit de definitie van de Staatssecretaris van Financiën, in onderdeel 3.2.41 van het verweerschrift bij het Hof, het tiendagen stuk bij het Hof en op vele andere plaatsen in eerste en tweede aanleg waarop nadrukkelijk een beroep werd gedaan door [X1] . Daarop is door het Hof ten onrechte in het geheel niet ingegaan. De definitie van de Staatssecretaris, en de daarop volgende uitleg, luiden als volgt (Staatscourant 22 juni 2012, nr. 12737, p. 10-11):

“Onder commerciële tarieven dienen in dit kader te worden verstaan tarieven die de integrale kostprijs van de verrichte diensten of de geleverde goederen te boven gaan teneinde een voordeel te behalen. Het gaat hier expliciet om de algemeen nuttige activiteiten, en niet om de commerciële activiteiten. Deze laatste activiteiten kenmerken zich immers juist door het oogmerk een positief resultaat te genereren ter financiering van de algemeen nuttige activiteiten van een ANBI, en dus door het tegen commerciële tarieven te worden verricht.

Als de algemeen nuttige activiteiten van een ANBI per saldo structureel winstgevend zijn, is het doel daarmee feitelijk niet om het algemeen nut te dienen, maar om een positief resultaat te behalen.

Ter voorkoming van misverstanden wordt opgemerkt dat deze bepaling niet zo strikt moet worden gelezen dat een incidentele bate op een algemeen nuttige activiteit niet is toegestaan. Daarnaast is in genoemd vijfde lid expliciet bepaald dat het moet gaan om het geheel van algemeen nuttige activiteiten.

Bepaalde afzonderlijk te onderscheiden algemeen nuttige activiteiten mogen tot een positief resultaat leiden, mits dat niet geldt voor het geheel van alle algemeen nuttige activiteiten. Deze bepaling ziet slechts op de tegenprestatie voor de algemeen nuttige activiteiten. Andere inkomsten van de instelling, zoals inkomsten uit commerciële activiteiten, giften, legaten of subsidies, tellen niet mee voor deze toets.”

1.15.

Van belang is voorts dat de staatssecretaris van Financiën in een kamerbrief van 9 juli 2009, V-N 2009/37.21, heeft geschreven dat een ANBI commerciële activiteiten mag verrichten en dat het niet uitmaakt hoe die opbrengsten worden behaald, als ze maar nagenoeg uitsluitend voor het goede doel worden besteed. Dat laat zien dat een activiteit pas commercieel is indien het leidt tot positieve resultaten, derhalve tot winsten. Vervolgens werd dit door de wetgever herhaald in de parlementaire behandeling van de Geefwet van 2012, waarin ook uitvoerig werd besproken dat ANBI’s commerciële activiteiten mogen hebben, mits zij de opbrengsten daarvan aan hun algemeen nuttige activiteiten besteden. De wetgever heeft in de toelichting op de Uitvoeringsregeling Geefwet ook aangegeven, dat pas sprake is van een commercieel tarief, indien het tarief de integrale kostprijs te boven gaat teneinde een voordeel te behalen. Een dergelijk structureel winstbeogend karakter ontbreekt bij [X1] en belanghebbende. Daarenboven wordt in het zesde lid van artikel 1a eveneens gesproken over commerciële tarieven. Uit de omschrijving en uit de toelichting (bijvoorbeeld het voorbeeld inzake de ansichtkaarten) van dit 6e lid, blijkt eveneens duidelijk dat pas sprake is van commerciële tarieven als deze tarieven leiden tot winst. Dat toont derhalve dat de hele context, doel en strekking van de Uitvoeringsregeling AWR ervan uitgaat dat een tarief pas commercieel is als het leidt tot winst.

1.16.

Ook in de toelichting op art. 1a, lid 5, Uitvoeringsregeling AWR zijn richtlijnen, gegeven voor de beoordeling of de primaire activiteiten7 van een ANBI commercieel zouden zijn, namelijk door te bekijken of de ANBI als geheel winst maakt, waarbij de giften, legaten en subsidies eerst in mindering moeten worden gebracht.

1.17.

Op geen enkele wijze kan hieruit worden afgeleid dat de aspecten die het Hof heeft gebruikt, te weten omvang, verschijningsfrequentie en prijsbeleving bij de abonnee, van belang kunnen zijn voor de beantwoording van de vraag of er sprake is van een min of meer commercieel tarief.

1.18.

Ten onrechte heeft het Hof geen acht geslagen op de volgende feiten in de procedure ten aanzien van [X1] waarvan - zo nodig veronderstellenderwijs - dient te worden uitgegaan in cassatie:

2.5. “(..)

De abonnementsprijs is niet kostendekkend. Belanghebbende heeft sinds haar oprichting ieder jaar verlies geleden met de door haar ontplooide activiteiten.“

4.5.1. “(..)

Belanghebbende heeft daartegenover aangevoerd dat de kostprijs van [J] achterblijft bij de opbrengsten uit de abonnementsgelden (...)”

Beroepschrift Belastingdienst (p. 14): “Ook het feit dat belanghebbende (…) de mogelijkheid had en heeft om [J] onder de kostprijs aan te bieden acht ik daarbij niet relevant (...)”

1.19.

Uit de processtukken in feitelijke aanleg wordt onomstotelijk duidelijk dat de verliezen van [X1] worden gedelgd door giften van donateurs, voor een groot deel met behulp van belanghebbende, en zo nu en dan ook door middel van subsidies. Slechts met behulp van de giften en subsidies kunnen de werkzaamheden door belanghebbende worden verricht.

1.20.

Als deze voor het Hof kenbare feiten in acht zouden zijn genomen en een juiste rechtsopvatting zou zijn toegepast, had het Hof nimmer kunnen oordelen dat sprake was van ‘een min of meer commercieel tarief’. Mocht het Hof een juiste juridische opvatting hebben toegepast, hetgeen in cassatie nadrukkelijk wordt betwist, is onbegrijpelijk dat de feiten die zijn vastgesteld, of veronderstellenderwijs dienen te worden aangenomen, tot het oordeel van het Hof hebben kunnen leiden.

Middel II: rechtstreeks en primair gericht op verkondigen blijde boodschap

3.5

Het tweede middel, dat eveneens gewaagt van de parallel-zaak met nr. 15/03778, is als volgt geformuleerd:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, meer in het bijzonder van artikel 5b AWR en artikel 8:77 Awb, alsmede de beginselen van goede procesorde doordien het Hof in rechtsoverweging 4.6 van de uitspraak die is aangehecht en waarvan de inhoud integraal onderdeel uitmaakt van de thans in cassatie bestreden uitspraak, heeft geoordeeld dat Stichting [X1] zich met het uitgeven van [J] en andere gegevensdragers - tegen min of meer commerciële tarieven - niet rechtstreeks en primair bezig houdt met het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus, zulks evenwel ten onrechte althans op gronden die een dergelijk oordeel niet kunnen dragen. Mitsdien is ‘s Hofs uitspraak onjuist althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

3.6

De toelichting op dit middel luidt:

2.1.

Ook deze rechtsoverweging is in het licht van de processtukken onvoldoende duidelijk waardoor de uitspraak onvoldoende inzicht geeft in 's Hofs gedachtegang.

2.2.

Door de wijze waarop het Hof deze overweging heeft geformuleerd is niet helder of het oordeel, dat [X1] niet rechtstreeks en primair bezig is met het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus, reeds voortvloeit uit de veronderstelling dat het uitgeven plaatsvindt tegen min of meer commerciële tarieven. In rechtsoverweging 4.6 van de aangehechte uitspraak spreekt het Hof immers steeds van het uitgeven van een weekblad ‘tegen een min of meer commercieel tarief’. Ook in rechtsoverweging 4.8 oordeelt het Hof “dat het blad tegen een min of meer commercieel tarief wordt geëxploiteerd en naar het oordeel van het hof niet voldoet aan de eisen zoals gesteld in artikel 5b, eerste lid, onderdeel a, AWR.” Het Hof legt dus ook in deze rechtsoverweging een rechtstreeks verband tussen het veronderstelde, doch thans betwiste, min of meer commerciële tarief en de conclusie dat niet wordt voldaan aan de wettelijke vereisten voor een ANBI-status.

2.3.

Indien tot een dergelijke oorzakelijkheid (ook) door uw Raad wordt geconcludeerd, dient naar de overtuiging van belanghebbende de uitspraak van het Hof te worden gecasseerd op de gronden die in het eerste middel zijn aangevoerd.

2.4.

Indien en voor zover het Hof heeft geoordeeld dat [X1] door de uitgave van [J] , ook afgezien van het al dan niet commerciële tarief, niet rechtstreeks en primair het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus beoogt, is deze overweging onjuist en onbegrijpelijk. Het Hof heeft daarbij verzaakt aan te geven welke gronden voor dit oordeel aanwezig zijn geacht.

2.5.

Het Hof heeft ten aanzien van [X1] geoordeeld dat zijn “kernactiviteit is het uitgeven van een weekblad tegen een min of meer commercieel tarief.” In r.o. 4.7. van de aangehechte uitspraak overweegt het Hof dat de kerndoelstelling van belanghebbende de uitgave van [J] is. Dit oordeel is onjuist en onbegrijpelijk in het licht van hetgeen in hoger beroep is aangevoerd. De statutaire doelstelling kan redelijkerwijze niet anders worden gelezen dan dat daaruit voortvloeit dat de publicaties van [X1] in dienste staan van de verkondiging van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd. Het uitgeven van [J] is derhalve middel om dit doel te bereiken, maar vormt geen doel op zich. Deze doelstelling wordt ook duidelijk uit de permanente verliesgevendheid van het blad.

2.6.

De inspecteur en (impliciet) het Hof beperken de doelstelling tot het uitgeven van een weekblad door een censuur8 aan te brengen in de statutaire doelstelling door de nadruk te leggen op het woord ‘en’. Zo schrijft de inspecteur op pagina 1 van het beroepschrift:

“Ingevolge artikel 2, eerste lid, van de statuten heeft eiseres ten doel het uitgeven van een nieuwsblad en het bevorderen van andere publiciteit ten dienste van het verkondigen van de blije boodschap van Jezus Christus.”

Door het woord ‘en’ te benadrukken wordt volstrekt ten onrechte getracht het verkondigen van de blije boodschap9 van Jezus Christus uitsluitend betrekking te laten hebben op de ‘andere publiciteit”.

Het is echter met name het woord ‘andere’ dat volstrekt duidelijk maakt dat het verkondigen van de blije boodschap ook betrekking heeft en moet hebben op het uitgeven van een nieuwsblad.

2.7.

Verder valt op dat het Hof de statutaire doelstelling onvolledig weergeeft. Deze doelstelling is “de verkondiging van de Blijde Boodschap van Jezus Christus zoals deze door de Katholiek Kerk wordt overgeleverd”. Het bestanddeel “zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd” laat het Hof weg. Op dit wezenlijke punt is door [X1] in de procedure voor het Hof nadrukkelijk gewezen, omdat ook de inspecteur dit deel van de doelstelling buiten beschouwing placht te laten en in het verlengde hiervan aansluiting zoekt bij niet-katholieke opvattingen over geloofsverkondiging. Voorts wordt door het Hof op geen enkele wijze duidelijk gemaakt wanneer naar zijn oordeel sprake is van het verkondigen van de blije boodschap. Dat binnen de kring van [X1] het uitgeven van [J] wordt gezien als een belangrijke bijdrage aan het verkondigen van de blijde boodschap en de medewerkers de ideologische doelstelling onderschrijven, wordt door het Hof getypeerd als een uitgangspunt dat ‘als het ware’ de artikelen en opinies in het weekblad kleuren. Het is onduidelijk wat het Hof hier mee bedoelt. Voor zover dit zou betekenen, dat [J] niet ten dienste staat van het statutaire doel (de verkondiging), is onduidelijk waarop dit oordeel stoelt.

Zowel ten overstaan van de rechtbank als ten overstaan van het Hof is door [X1] uitvoerig uiteengezet en met autoriteit onderbouwd dat met de uitgave van [J] de blijde boodschap van Jezus Christus wordt verkondigd zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd.

Zowel ten overstaan van de rechtbank als ten overstaan van het Hof is door [X1] uiteengezet en met de autoriteit van kerkelijke gezagsdragers, de Bijbel en andere kerkelijke documenten onderbouwd dat met de uitgave van [J] de blijde boodschap van Jezus Christus wordt verkondigd zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd. In dat verband wordt voorts verwezen naar de uitleg van [X1] in de pleitnota bij de rechtbank, het verweerschrift bij het Hof (vanaf onderdeel 3.2.5) en onderdeel 2.2 van de tiendagenbrief van 27 maart jl. Bovendien heeft [X1] meermalen aan het Hof aangeboden om een en ander verder toe te lichten aan de hand van de inhoud van [J] (zie onder meer onderdeel 5.6.1 van het verweerschrift).

Overigens blijkt ook uit de rechtsoverwegingen 2.6, 2.7 en 2.10 al dat [X1] met de uitgave van [J] de blijde boodschap van Jezus Christus volgens de rooms katholieke geloofsleer verkondigt en uitdraagt.

2.8.

In zijn hoger beroepschrift matigt de inspecteur zich aan te weten op welke (uitsluitende) wijze de blijde boodschap van Jezus Christus kan en eigenlijk dient te worden verkondigd. “Het eventuele katholieke sausje (perspectief) waarmee nieuwsberichten worden overgoten maakt nog niet dat geen sprake kan zijn van een uitgeverij met als doel het verkondigen van kerkelijk en maatschappelijk nieuws en opinies.” De inspecteur heeft het dus (welhaast denigrerend) over een sausje, terwijl het Hof spreekt van ‘inkleuren’. Voor het verkondigen van de blijde boodschap is volgens de inspecteur (p. 9 hoger beroepschrift) ‘kond doen, prediken en uitdragen’ nodig. “Dat kond doen of prediken kan niet, (...) verworden tot het alledaagse of door het brengen van nieuws of opinies waarin niet uitdrukkelijk kond wordt gedaan van die blije boodschap.”

Het Hof gaat niet nader in op de vraag onder welke voorwaarden sprake is van het verkondigen van de blijde boodschap, maar uit de uitspraak lijkt te kunnen worden opgemaakt dat deze standpunten van de inspecteur zijn overgenomen. Het in navolging van de inspecteur weglaten van het bestanddeel uit de statutaire doelstelling “zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd” versterkt dit beeld.

2.9.

Het is echter niet zo dat de inspecteur kan bepalen of de uitgave van [J] de blijde boodschap van Jezus Christus beoogt te verkondigen of niet. De verklaringen van de Bisschoppen die door het Hof worden afgedaan als adhesie verklaringen, zijn met name op dit punt van niet te onderschatten belang. De bisschoppen moeten immers worden beschouwd als deskundigen bij uitstek ter zake van de inhoud en reikwijdte van de leer van de Katholieke Kerk, alsmede voor wat betreft de beoordeling of [J] ten dienste staat van de verkondiging van het katholieke geloof. Een inspecteur van de Nederlandse Belastingdienst zou verre dienen te blijven van het bepalen van de inhoud van de blijde boodschap en de verkondiging daarvan. Ook het Hof had de (schriftelijke) getuigenissen niet ter zijde kunnen leggen als (eenvoudige) blijken van waardering, maar daaruit moeten destilleren dat de autoriteit op dit religieuze vlak overtuigd is van het feit dat belanghebbende met de uitgave van [J] de blijde boodschap van Jezus Christus niet alleen beoogt te verkondigen en ook daadwerkelijk verkondigt. Overigens gaat het Hof blijkens r.o. 2.10 uit van twee verklaringen van bisschoppen, te weten de verklaringen uit de procedure in eerste aanleg. In de procedure voor het Hof heeft belanghebbende echter nog drie verklaringen door vier bisschoppen in het geding gebracht en ook aangehaald in haar processtukken, deze worden echter door het Gerechtshof niet genoemd.

Het betreft verklaringen van de volgende bisschoppen: Mgr. Hendriks (conclusie van dupliek bij het Gerechtshof, hierna “CvD”), mgr. Liesen, mgr. Hurkmans en mgr. Mutsaers (in het tiendagen-stuk respectievelijk in de bijlagen 1 en 4). Uit de brief van mgr. Hendriks, hulpbisschop en doctor in de theologie d.d. 17 februari 2015 (bijlage 2 bij de CvD) blijkt onder meer dat de opvatting van de inspecteur over wat geloofsverkondiging is niet aansluit bij de leer van de Katholieke Kerk. Over de wijze waarop [X1] invulling geeft aan haar statutaire doelstelling staat in dezelfde brief:

“Ik hoop daarom dat [J] haar zending kan blijven vervullen en door de artikelen een bijdrage kan leveren aan de verkondiging van het Evangelie dat oproept tot respect voor de waardigheid van ieder mens vanuit een authentiek katholieke vroomheid”.

Mgr. Hurkmans en Mgr. Mutsaers verklaren in hun brief d.d. 19 maart 2015 hierover:

“Het staat voor ons buiten kijf, dat dit blad doet waar het voor staat, dat het ten dienste staat aan de verkondiging van de Blijde Boodschap zoals die door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd. (...). Ook de website van [J] zien wij als een belangrijk hulpmiddel en een lichtend voorbeeld van hedendaagse geloofsverkondiging op de digitale snelweg”.

2.10.

Het oordeel dat [X1] niet primair en rechtstreeks tot doel had de verspreiding van de blijde boodschap zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd kan op generlei wijze worden afgeleid uit de vaststelling dat [X1] in de Pius Almanak is gerubriceerd onder het kopje “Pers en Communicatie”. Een dergelijke indeling - wat er ook van zij - sluit een dergelijke primaire en rechtstreekse doelstelling op geen enkele wijze uit en maakt begrijpelijkerwijze evenmin aannemelijk dat een dergelijke doelstelling ontbreekt.

2.11.

Daarnaast negeert het Hof de verklaring van de Secretaris-Generaal van de bisschoppenconferentie dat de Pius Almanak niet meer en niet minder is dan een indicatie voor de vraag of een instelling onder de groepsbeschikking van de RKK valt in de zin van artikel 5b, zesde lid, laatste volzin AWR (zie CvD, onderdeel 8 en bijlage 3 bij de CvD). Ook deswege is het oordeel van het Hof onvoldoende gemotiveerd. [X1] heeft een zelfstandige aanvraag gedaan, los van de groepsbeschikking.

Voor zover het Hof in zijn overweging inzake de Piusalmanak impliciet heeft geoordeeld dat het uitgeven van een weekblad als zodanig geen geschikt middel is ten dienst van het statutaire doel, is dit standpunt onbegrijpelijk en getuigt bovendien van een onjuiste rechtsopvatting: anbi's hebben de vrije keuze de middelen aan te wenden om hun doel te bereiken (vide voorts ook CvD, onderdeel I). [X1] heeft bovendien onder verwijzing naar diverse gezaghebbende bronnen (waaronder het in artikel 2, lid 1, van de Statuten genoemde decreet Inter Mirifica en de verklaringen van bisschoppen) onderbouwd dat de Katholieke Kerk sociale communicatiemiddelen nadrukkelijk erkent als middel tot geloofsverkondiging.

2.12.

Indien rechtsoverweging 4.7 van de aangehechte uitspraak van het Hof juist zou zijn, zou dit bovendien betekenen dat een instelling niet vrij is in haar keuze van de middelen of feitelijke werkzaamheden waarmee zij de Blijde Boodschap zou willen verkondigen. Dit is een onjuiste rechtsopvatting.

Middel III: ANBI uit anderen hoofde

3.7

Als derde middel voert belanghebbende aan:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, meer in het bijzonder van artikel 5b AWR en artikel 8:77 Awb, alsmede de beginselen van goede procesorde doordien het Hof in rechtsoverweging 4.6 van de uitspraak heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aan de kwalitatieve maar ook niet aan de kwantitatieve toets voldoet, zulks evenwel ten onrechte althans op gronden die een dergelijk oordeel niet kunnen dragen. Mitsdien is 's Hofs uitspraak onjuist althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

3.8

Belanghebbende doet het derde middel als volgt toelichten:

3.1.

Uit rechtsoverweging 4.6 kan worden opgemaakt dat het Hof bij de beantwoording van de vraag of belanghebbende uit andere hoofde dan als steunstichting van Stichting [X1] als ANBI kwalificeert, niet in aanmerking heeft genomen de bestedingen die zijn gedaan aan Stichting [X1] .

3.2.

Uit het verweerschrift in hoger beroep is nadrukkelijk (in paragraaf 3) door belanghebbende aangegeven dat belanghebbende voldoet aan zowel de kwalitatieve als de kwantitatieve toets. Ten aanzien van de kwalitatieve toets is verwezen naar de statuten. Het doel van belanghebbende is “de verbreiding en verdediging van de Room-Katholieke geloofs- en zedenleer” door het “steunen van respectievelijk deelnemen in daartoe geëigende publiciteitsorganen”. In confesso is dat met dit doel het algemeen nut wordt beoogd. Het Hof is met zijn (andersluidende) oordeel buiten de rechtsstrijd getreden.

3.3.

Van de zijde van belanghebbende is aangevoerd dat de in de statuten genoemde publiciteitsorganen met name [J] is. De feitelijke werkzaamheden zijn daarmee gericht op het bevorderen van de Katholieke geloofs- en zedenleer.

3.4.

Voor het geval het Hof zou oordelen dat Stichting [X1] geen ANBI is, heeft belanghebbende uiteengezet dat de feitelijke werkzaamheden gericht zijn op:

(i) Primair het bevorderen van religie en deswege passen in artikel 5b, derde lid AWR, onder i;

(ii) subsidiair is aangevoerd dat belanghebbende een bijdrage levert aan de pluriformiteit van de pers.

3.5.

Het Hof heeft zijn responsieplicht geschonden door hierop in het geheel niet te reageren.

3.6.

Het Hof had dienen te beoordelen of de feitelijke werkzaamheden gericht zijn op het bevorderen van religie, dan wel levensbeschouwing dan wel (meer) subsidiair het bevorderen van de pluriformiteit van de pers. Daarbij dienen als feitelijke werkzaamheden “het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] ” in aanmerking te worden genomen en kunnen deze niet - zoals het Hof in rechtsoverweging 4.6. heeft gedaan - worden miskend. Daarmee heeft het Hof een onjuist oordeel gegeven, dan wel dit niet naar de eisen der wet met redenen omkleed.

Middel IV: schending gelijkheidsbeginsel

3.9

Belanghebbendes vierde middel is:

Schending en/of verkeerde toepassing van het recht, meer in het bijzonder van artikel 8:77 Awb, alsmede de beginselen van goede procesorde doordien het Hof in rechtsoverweging 4.13 heeft overwogen dat belanghebbende feiten en/of omstandigheden die leiden tot een schending van het gelijkheidsbeginsel niet aannemelijk heeft gemaakt, zulks evenwel in strijd met vaste rechtspraak ten aanzien van de verdeling van de bewijslast ingeval van een beroep op het gelijkheidsbeginsel althans ten onrechte althans op gronden die een dergelijk oordeel niet kunnen dragen. Mitsdien is ‘s Hofs uitspraak onjuist althans onvoldoende naar de eisen der wet met redenen omkleed.

3.10

Ter toelichting voert belanghebbende aan:

4.1.

Belanghebbende heeft in het verweerschrift en tien-dagen-processtuk instellingen genoemd die de ANBI-status hebben verkregen. Deze instellingen hebben onmiskenbaar een algemeen nuttig doel, en voeren dit uit door middel van media-activiteiten.

4.2.

Meer concreet is daarbij aandacht gevraagd voor de ANBI-status van [N] , een steunstichting van [M] en Stichting [AA] . Deze instellingen hebben onmiskenbaar een algemeen nuttig doel, en voeren dit uit door middel van media-activiteiten.

4.3.

Belanghebbende heeft concreet een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel in de vorm van het oogmerk van begunstiging, mede gelet op het feit dat de inspecteur het standpunt innam dat belanghebbende voorzag in nieuws en opinies (Vanuit Katholiek perspectief). Ten aanzien van de verdeling van de bewijslast dienaangaande heeft uw Raad de vaste jurisprudentie als volgt samengevat:

“-3.5. (...) Het is vaste rechtspraak van de Hoge Raad dat indien een belastingplichtige in het kader van een beroep op niet gepubliceerd begunstigend beleid, waarvan te zijnen aanzien zou zijn afgeweken, wijst op gevallen waarin met hem vergelijkbare belastingplichtigen een gunstiger behandeling ten deel is gevallen dan hij zelf ondervindt, het op de weg ligt van de inspecteur die ongelijke behandeling te verklaren en daarbij aannemelijk te maken dat die niet voortvloeit uit een door hem gevoerd of op een hoger niveau gecoördineerd begunstigend beleid.”

4.4.

Uit de processtukken blijkt dat belanghebbende concreet heeft verwezen naar de verleende ANBI-status van [N] en Stichting [AA] . Ten onrechte, althans zonder enige onderbouwing of toelichting en in weerwil van hetgeen door belanghebbende in hoger beroep is aangevoerd, stelt het Hof dat het onvoldoende aannemelijk acht dat de statutaire doelstellingen en feitelijke werkzaamheden van de genoemde instellingen rechtens en feitelijk met de werkzaamheden van belanghebbende kunnen worden vergeleken.

4.5.

Uiteraard is het in het kader van een beroep op het gelijkheidsbeginsel in de vorm van het oogmerk tot begunstiging niet noodzakelijk dat de statutaire doelstellingen gelijkluidend zijn. De doelstellingen zijn niet identiek, maar op basis van de inhoud van het procesdossier is onbegrijpelijk dat het Hof de rechtens relevante gelijkheid onvoldoende aannemelijk acht. [N] ondersteunt het publiceren en verspreiden van een opinieweekblad. Nu de inspecteur stelt dat Stichting [X1] een ‘opinieweekblad’ uitgeeft en dat dit door belanghebbende wordt ondersteund, is geen rechtens relevant onderscheid met [N] aan te duiden nu deze stichting - zoals blijkt uit hetgeen op pagina 2 van het tien-dagen-processtuk is aangevoerd en niet door de inspecteur betwist - eveneens een opinieweekblad, althans [M] ondersteunt. Van een rechtens relevant onderscheid is dientengevolge geen sprake.

4.6.

Het Hof heeft volstaan met een stelling dat belanghebbende rechtens en feitelijk niet vergelijkbaar is. Nu er van de zijde van belanghebbende concreet is aangegeven met welke reden er sprake is van een rechtens en feitelijk vergelijkbare werkzaamheden, vloeide uit de motiveringsplicht van het Hof voort dat in de uitspraak wordt toegelicht op grond waarvan sprake is van ongelijkheid.

4.7.

Het Hof heeft de bewijslast in het licht van de vaste jurisprudentie van uw Raad onjuist verdeeld en daarbij op onbegrijpelijke wijze geoordeeld dat de vergelijkbaarheid van de genoemde instellingen onvoldoende aannemelijk is gemaakt.

3.11

Belanghebbende sluit af:

OP VOORMELDE GRONDEN

Concludeer ik namens belanghebbende tot vernietiging van de bestreden uitspraak van het Hof waarbij uw Raad de zaak afdoet, alsmede verzoek ik uw Raad te bepalen, dat het griffierecht aan belanghebbende wordt gerestitueerd en tevens dat de Staat wordt veroordeeld in de door belanghebbende gemaakte kosten van het geding, als volgens de wet.

Het verweerschrift in cassatie

Middel I: steunstichting van een kwalificerende anbi

3.12

Inzake belanghebbendes eerste middel voert de Staatssecretaris het volgende verweer:

Voor de financiering van activiteiten wordt Stichting [X1] ondersteund door belanghebbende. Sinds de oprichting van Stichting [X1] heeft belanghebbende een groot deel van haar geldmiddelen, die zij verkrijgt uit fondsen, subsidies, schenkingen, erfstellingen en andere verkrijgingen, besteed ten behoeve van Stichting [X1] . Stichting [X1] heeft als doel het uitgeven van een nieuwsblad en het bevorderen van andere publiciteit ten dienste van het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus, zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd. Stichting [X1] geeft een weekblad uit met de naam ‘ [J] ’. Belanghebbende kan aangemerkt worden als een steunstichting.

De kwalificatie van belanghebbende hangt samen met de kwalificatie van Stichting [X1] . Belanghebbende stelt dat deze laatste stichting een ANBI is.

De procedure met rolnummer 15/03778 ziet op deze kwestie. Met betrekking tot de kwalificatie van Stichting [X1] valt het volgende op te merken.

Middel I van belanghebbende ziet op deze kwalificatie.

In het arrest van 7 november 2003, nr. 38049, ECLI:NL:HR:2003:AN7741, BNB 2004/30, is beslist:

“3.4. Het middel strekt onder meer ten betoge dat het Hof ten onrechte de Inspecteur heeft belast met het bewijs dat de werkzaamheden van SKA voor meer dan vijftig percent een particulier belang dienen. Het middel slaagt in zoverre. Het Hof mocht aan zijn in cassatie onbestreden oordeel dat SKA is aan te merken als een kerkelijke of levensbeschouwelijke instelling niet de gevolgtrekking verbinden dat in beginsel - behoudens tegenbewijs door de Inspecteur - mag worden aangenomen dat de werkzaamheden van SKA voor ten minste vijftig percent het algemene belang dienen. De bewijslast terzake rust op de belanghebbende (vgl. HR 9 juli 1999, nr. 33741, BNB 1999/361).”

Het bewijs van het te dienen belang is aan de belanghebbende. Aan het arrest van 12 december 2014, nr. 13/05820, ECLI:NL:HR:2014:3565, BNB 2015/59, valt te ontlenen:

“2.4.5. (...) Immers, gelet op het eerder vermelde arrest van 7 november 2003 heeft als regel te gelden dat activiteiten waarvoor in beginsel een commerciële prijs wordt gerekend, zijn aan te merken als activiteiten die primair particuliere belangen dienen, ook als deze activiteiten een onderdeel vormen van de religieuze beleving.”

In het onderhavige geval oordeelt het Hof met betrekking tot Stichting [X1]:

“Naar het oordeel van het Hof kan de door belanghebbende voor [J] gehanteerde abonnementsprijs, gelet op de omvang en de verschijningsfrequentie, objectief beschouwd als een min of meer commercieel tarief worden aangemerkt. Daarbij acht het Hof aannemelijk dat de abonnees deze prijs als een in het economische verkeer min of meer normale, gebruikelijke prijs voor het blad ervaren. Dusdoende worden de consumptieve particuliere belangen van de abonnees gediend. Gesteld noch gebleken is dat dit anders is voor het uitgeven van andere gegevensdragers zoals bedoeld in de statuten van belanghebbende. Dat de exploitatie van [J], bezien vanuit de uitgever, niet kostendekkend dan wel winstgevend is maar reeds vanaf de oprichting in 1983 (sterk) verlieslatend is, maakt dat naar het oordeel van het Hof niet anders. Het standpunt van belanghebbende vindt in het bijzonder geen steun in het hiervoor vermelde arrest Scientology-II. Voorts is het Hof van oordeel dat de uitgifte van het blad evenmin kwalificeert als fonds wervende activiteit als bedoeld in artikel 1, tweede lid Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen.”

De overwegingen zijn vergelijkbaar met de overwegingen van Hof ‘s-Hertogenbosch 9 juni 2011, nr. 10/00501, ECLI:NL:GHSHE:2011:BT6821.

“4.18. De Inspecteur stelt dat belanghebbendes activiteiten (nagenoeg) uitsluitend bestaan uit het organiseren van een muziekfestival en dat zij met betrekking tot deze activiteiten zich niet onderscheidt van een willekeurige commerciële organisator, zoals bijvoorbeeld PinkPop. De bezoekers moeten toegang betalen tegen min of meer met andere festivals vergelijkbare prijzen. Daarnaast genereert belanghebbende met het festival opbrengsten uit campingverhuur, betaald parkeren, horeca-activiteiten, toiletverhuur, opbrengsten van een markt en diverse andere posten.

4.19.

De Inspecteur doet met hetgeen hij aanvoert in essentie een beroep op het qpq‑criterium. Dit beroep slaagt. Belanghebbendes doel is het muziekfestival. Het is niet een fondswervende commerciële activiteit, maar het doel zelf. Het is daarom onderworpen aan de qpq-test. De Inspecteur heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat belanghebbende tegen min of meer commerciële tarieven het festival en de bijbehorende diensten aanbiedt. Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft met hetgeen zij heeft aangevoerd het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Het Hof komt tot het oordeel dat het muziekfestival in hoofdzaak de particuliere, consumptieve, belangen van de bezoekers dient. Hieraan doet niet af dat het de consumptie van een cultureel produkt betreft; evenmin is van belang of het culturele leven in Nederland met dit festival is verrijkt.”

In het arrest van 22 juni 2012, nr. 11/02888, ECLI:NL:HR:2012:BW8984, is het beroep in cassatie tegen deze uitspraak met toepassing van artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie afgedaan.

Aan de hand van feiten en omstandigheden moet het Hof beoordelen of sprake is van een min of meer commerciële prijs. Daarbij kan de winstgevendheid van de activiteit een factor vormen. Het is evenwel niet de enige factor die een rol speelt. Andere feiten en omstandigheden kunnen een rol spelen en doorslaggevend zijn. De abonnementsprijs speelt een rol. Deze ondergaat de invloed van de omvang van het blad en de verschijningsfrequentie. Daarnaast speelt een rol of de lezers de prijs als een normale commerciële prijs ervaren. Zien de lezers de vergoeding als een gift of als een normale prijs, een prijs die niet slechts symbolisch is. Voorts kan worden vergeleken met de prijs van andere bladen. De Inspecteur heeft gewezen op de commerciële prijs van het blad in zijn pleitnota van 7 april 2015, blz. 2, en het beroepschrift van 11 november 2014, blz. 14, in de zaak van Stichting [X1] .

Belanghebbende acht de vermelding van de omvang van het blad onduidelijk. Deze vermelding vindt haar oorzaak in de stelling van de Inspecteur waar deze blijkens de uitspraak van het Hof in de zaak van Stichting [X1] stelt:

“4.5.1. (...) De Inspecteur heeft ter vergelijking de abonnementsgelden van andere bladen vermeld en daarmee zijn standpunt feitelijk onderbouwd dat sprake is van een min of meer commercieel tarief. Uit de verschillen in de omvang van de weekbladen zijn naar zijn mening ook de verschillen tussen de tarieven te verklaren. Omdat de uitgave van een weekblad door belanghebbende niet verschilt van andere weekbladen dient zij daarmee, aldus de Inspecteur, louter particuliere belangen.”

In Hof Den Haag 21 oktober 2015, nr. 15/00009, ECLI:NL:GHDHA:2015:2875, is beslist:

“8.13. Nu sprake is van commerciële tarieven, kan niet worden aangenomen dat het algemeen belang met de auditing-en-training-activiteiten van belanghebbende ten minste in gelijke mate wordt gediend als particuliere belangen. Gelet immers op het arrest van de Hoge Raad van 7 november 2003 zoals herhaald en aangescherpt in het arrest van 12 december 2014 (het verwijzingsarrest) heeft als regel te gelden dat activiteiten waarvoor een commerciële prijs wordt gerekend, zijn aan te merken als activiteiten die primair particuliere belangen dienen, ook indien en voor zover deze activiteiten een onderdeel vormen van religieuze beleving. Door de auditing en training een commerciële activiteit als zodanig en onderdeel van de religieuze beleving van belanghebbende wordt de ideële doelstelling van belanghebbende verwezenlijkt. Doelstelling en commerciële activiteit zijn onlosmakelijk met elkaar verbonden. Belanghebbendes doel is volgens artikel III van haar statuten het bedrijven en zeker stellen dat elke persoon die wenst deel te nemen in belanghebbende het hoogst mogelijke goed van toegenomen bewustzijn als onsterfelijke geest, daaruit mag ervaren, behouden, presenteren en propageren, waaraan auditing en training onlosmakelijk verbonden zijn. Het doel is niet een fondswervende activiteit, maar het doel zelf. Nu auditing en training tezamen meer dan 50 percent uitmaken van de activiteiten van belanghebbende zijn derhalve haar feitelijke werkzaamheden in overheersende mate van commerciële aard. Dat ook een bepaald maatschappelijk belang van haar werkzaamheden uitgaat, leidt niet tot een ander oordeel, nu dit belang ondergeschikt is aan het particuliere belang dat belanghebbende dient.”

Het oordeel van het Hof dat de door Stichting [X1] voor [J] gehanteerde abonnementsprijs objectief beschouwd als een min of meer commercieel tarief kan worden aangemerkt berust op de keuze en waardering van de bewijsmiddelen. Het oordeel is niet onbegrijpelijk. Belanghebbende doet een beroep op het arrest van 18 december 1985, nr. 22 937, ECLI:NL:HR:1985:AW8133, BNB 1985/1986/103.10 De Advocaat-Generaal merkt in zijn conclusie bij dit arrest op:

“Aan deze voorwaarden voldoet m.i. ook de onderhavige Stichting. Zij tracht de muziekbeoefening in het algemeen te bevorderen op niet-commerciële basis door het propageren en uitgeven van muziek in een vereenvoudigd notenschrift en richt zich daarbij in beginsel tot iedereen.”

Laeijendecker merkt in zijn noot onder dit arrest op:

“Het voortbestaan van de stichting zou bijv. primair gericht kunnen zijn op de materiële belangen van haar werknemers. Alsdan zal toch niet volstaan kunnen worden met de constatering dat volgens de statuten geen winst wordt beoogd en dat in feite ook geen winst is gemaakt.”

Dit arrest biedt weinig zicht op de commerciële prijs voor de activiteiten. Kennelijk was deze niet aanwezig. Belanghebbende merkt in punt 1.11 van haar beroepschrift in cassatie op dat het haar niet duidelijk is waarom de Inspecteur het arrest van 18 december 1985 niet toepast op alle instellingen die hun algemeen nuttige doelstelling willen verwezenlijken middels activiteiten tegen betaling. Met deze opvatting miskent belanghebbende het arrest van 12 december 2014, nr. 13/05820, ECLI:NL:HR:2014:3565, BNB 2015/59. Gelet op dit arrest geeft het Hof terecht een oordeel met betrekking tot de prijs voor [J] . Belanghebbende wijst op de Staatscourant 2012, 12737, p. 10-11. De hier bedoelde commerciële activiteiten zijn die activiteiten die financiering van de algemeen nuttige doelen mogelijk maken. Dit doet zich in het onderhavige geval niet voor. Het doel van Stichting [X1] is de uitgifte van [J] . De uitgifte van dit blad dient niet tot financiering van algemeen nuttige doelen. Hetzelfde geldt voor de door belanghebbende vermelde brief van 9 juli 2009, V-N 2009/37.21.

Belanghebbende wijst op het ontbreken van winst. In Hof Arnhem-Leeuwarden 4 februari 2014, nr. 13/00723, ECLI:NL:GHARL:2014:711, is beslist:

“4.4 De activiteiten van belanghebbende bestaan, zo blijkt uit het onder 2.3 opgenomen gedeelte van het Beleidsplan 2012, uit het organiseren en exploiteren van een evenement ([E]) dat de bezoekers de mogelijkheid biedt om - in de woorden van het beleidsplan - “met het hele gezin een weekend weg te gaan, van muziek, film en kunst te genieten en met vrienden en gelijkgestemden dit gevoel te delen” en “een driedaagse vakantie in een stimulerende omgeving” te genieten. Het Hof leidt hieruit af dat [E] voor de bezoekers eerst en vooral een vakantie in een fraaie omgeving is die zich van andere vakanties onderscheidt doordat er gedurende het verblijf kan worden genoten van muziek, film en kunst. Gelet hierop worden naar het oordeel van het Hof met de activiteiten van belanghebbende in hoofdzaak de particuliere consumptieve belangen van de bezoekers gediend. Hieraan doet niet af dat belanghebbende met haar activiteiten mede het algemeen nut beoogt en evenmin dat de resultaten van belanghebbende, uitgaande van de herberekeningen van belanghebbende, vermeld onder 4.1, van meet af aan negatief zijn geweest.

4.5

Gelet op het vorenstaande voldoen de activiteiten van belanghebbende niet aan de kwantitatieve toets. Dit brengt mee dat belanghebbende geen algemeen nut beogende instelling in de zin van artikel 5b van de AWR is. Om die reden komt het Hof niet meer toe aan de vraag of en in welke mate de activiteiten van belanghebbende algemeen nuttige activiteiten in de zin van artikel 1a, lid 5, van de Uitvoeringsregeling AWR zijn. Gelet op de tekst van en de toelichting op deze bepaling in de Uitv.reg. AWR is zij alleen van belang voor algemeen nut beogende instellingen in de zin van de wet, de AWR, en tot die categorie behoort belanghebbende, naar volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen, niet.”

Het beroep in cassatie tegen deze uitspraak is bij arrest van 16 januari 2015, nr. 14/01180, ECLI:NL:HR:2015:68, met toepassing van artikel 81, eerste lid, van de Wet op de rechterlijke organisatie verworpen.

Het oordeel van het Hof dat de door Stichting [X1] voor [J] gehanteerde abonnementsprijs objectief beschouwd als een min of meer commercieel tarief kan worden aangemerkt is van feitelijke aard, niet onbegrijpelijk en derhalve in cassatie niet met vrucht te bestrijden.

Middel II: rechtstreeks en primair gericht op verkondigen blijde boodschap

3.13

Het verweer inzake het tweede middel van belanghebbende luidt:

Dit middel stemt overeen met middel II in de zaak van Stichting [X1] . Het Hof is van oordeel dat Stichting [X1] zich niet rechtstreeks en primair bezig [houdt, A-G] met het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus. De kernactiviteit van deze stichting is het tegen een vergoeding uitgeven van een weekblad. De naam van Stichting [X1] geeft al aan dat het gaat om de uitgave van een nieuwsblad. Deze vaststelling van het Hof berust op de aan het Hof voorbehouden uitleg van de statuten van Stichting [X1] . Met betrekking tot de doelstelling van Stichting [X1] stelt het Hof in zijn uitspraak, die ziet op Stichting [X1] , het volgende vast.

“2.2 Ingevolge artikel 2, eerste lid, van de (op 12 september 2013 voor het laatst herziene) statuten heeft belanghebbende ten doel het uitgeven van een nieuwsblad en het bevorderen van andere publiciteit ten dienste van het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus, zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd. Belanghebbende draagt er zorg voor dat bij al haar eigen en bij al de door haar bevorderde werkzaamheden de richtlijnen van de Katholieke Kerk, in het bijzonder die neergelegd in het decreet Inter Mirifica van het Tweede Vaticaans Oecumenische Concilie, in acht worden genomen.

2.3

Ingevolge artikel 2, derde lid, van de statuten tracht belanghebbende haar doel onder meer te verwezenlijken door:

a) het vervaardigen, doen vervaardigen, uitgeven, verkopen en anderszins verspreiden van boeken, tijdschriften, brochures, geluidsdragers en audiovisuele geluidsdragers overeenkomstig de doelstelling van de stichting;

b) alle andere middelen die voor de verwerkelijking van haar doelstellingen dienstig kunnen zijn.”

Anders dan belanghebbende stelt is het uitgeven van het nieuwsblad niet een middel, maar een doel. Het komt mij overigens voor dat het Hof de zinsnede “zoals deze door de Katholieke Kerk wordt overgeleverd” wel vermeldt bij de feiten.

Het staat het Hof vrij betekenis toe te kennen aan de vermelding van Stichting [X1] in de Pius Almanak onder het kopje “Pers en documentatie”. Op grond van dit bewijsmiddel mag het Hof concluderen dat deze vermelding inscherpt dat de kerndoelstelling van Stichting [X1] is de uitgave van [J] en niet primair en rechtstreeks het verspreiden van de blijde boodschap.

Middel III: ANBI uit anderen hoofde

3.14

Aangaande het derde middel merkt de Staatssecretaris in zijn verweerschrift op:

Het Hof heeft vastgesteld dat belanghebbende tot 1 maart 2013 nagenoeg geen werkzaamheden heeft verricht die haar uit andere hoofde dan als steunstichting van Stichting [X1] doen kwalificeren als ANBI. Het Hof wijst daarbij op de omstandigheid dat onweersproken vaststaat dat belanghebbende feitelijk, naast de uitgave van [CC] voor haar donateurs in een frequentie van zes keer per jaar, niets anders doet dan het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] . Aan de statuten van belanghebbende wordt met name uitvoering gegeven door het steunen van Stichting [X1] . Dit zijn de feitelijke werkzaamheden. Belanghebbende kwalificeert voor haar eigen werkzaamheden niet als ANBI omdat zij noch aan de kwalitatieve noch aan de kwantitatieve toets voldoet.

De Inspecteur heeft onder meer in zijn tiendagenstuk van 26 maart 2015 gesteld dat belanghebbende zich slechts bezig houdt met het financieren van een nieuwsblad en dat belanghebbende geen werkzaamheden heeft uitgevoerd die rechtstreeks zien op het verbreiden en verdedigen van de Rooms-Katholieke geloofs- en zedenleer. Het Hof treedt niet buiten de rechtsstrijd.

Middel IV: schending gelijkheidsbeginsel

3.15

In het verweerschrift merkt de Staatssecretaris met betrekking tot het vierde middel op:

Indien een belanghebbende een beroep doet op het gelijkheidsbeginsel is het aan deze belanghebbende om gelijke of vergelijkbare gevallen te vermelden. Belanghebbende moet het bewijs leveren dat sprake is van vergelijkbare gevallen die een gunstiger behandeling ten deel is gevallen dan zij zelf heeft ondervonden. Pas als belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van vergelijkbare gevallen is de Inspecteur aan zet. Hij moet de ongelijke behandeling verklaren. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het gelijkheidsbeginsel niet is geschonden nu de genoemde gevallen feitelijk en rechtens niet gelijk zijn. Het Hof acht onvoldoende aannemelijk dat de statutaire doelstellingen en feitelijke werkzaamheden van de door belanghebbende genoemde instellingen rechtens en feitelijk met haar werkzaamheden kunnen worden vergeleken. Er is derhalve geen sprake van vergelijkbare gevallen. Dit oordeel van het Hof is van feitelijke aard. Ik acht het oordeel niet onbegrijpelijk gelet op het verweer van de Inspecteur.

Ik moge wijzen op het nader stuk van de Inspecteur van 26 maart 2015, onderdeel 1b, en de pleitnota van de Inspecteur van 7 april 2015. Stichting [AA] is geen vergelijkbaar geval. De Inspecteur heeft opgemerkt dat hij de status van [N] gaat onderzoeken en dat hij zo nodig de ANBI status van deze stichting (met terugwerkende kracht) gaat intrekken. Dit is geen vergelijkbaar geval. Duidelijk is dat geen sprake is van begunstigend beleid en bovendien is niet voldaan aan de meerderheidsregel.

3.16

De Staatssecretaris sluit af:

Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat het ingestelde beroep niet tot cassatie van de bestreden uitspraak zal kunnen leiden.

Schriftelijke toelichting

3.17

Belanghebbende heeft de zaak schriftelijk doen toelichten:

Edelgrootachtbaar College,

In dit pleidooi, waarbij belanghebbende uw Raad allereerst hartelijk dank toezegt voor de geboden mogelijkheid, wordt nader in gegaan op de wijze waarop de Belastingdienst tracht invulling te geven aan eerder door de Hoge Raad gewezen arresten.

Stichting [X2] functioneert als een zogeheten steunstichting voor Stichting [X1] . De ANBI-status van laatstgenoemde stichting staat eveneens ter discussie. Het cassatieberoep tegen de Hof uitspraak inzake Stichting [X1] (hierna ook: [X1] ) is bij uw Raad geregistreerd onder rolnummer F15/03778. De eerste twee paragrafen van deze pleitnota zijn inhoudelijk gelijkluidend aan die in de pleitnota voor Stichting [X1] .

De opstelling van de Belastingdienst leidt tot volstrekt arbitraire beslissingen, waarbij de (subjectieve) opvattingen van de betrokken belastingambtenaren vrij spel hebben. Tevens wordt ingegaan op de rechtens onjuiste definitie van het begrip “commercieel tarief” dat het Hof in zijn uitspraak hanteert.

3.18

In de schriftelijke toelichting is het volgende geschreven over de doelstelling van Stichting [X1] :

1. Over de doelstelling van Stichting [X1]

Om maar met de deur in huis te vallen een citaat uit het hoger beroepschrift van de inspecteur met dagtekening 11 november 2014, p. 8:

“Het eventuele katholieke sausje (perspectief) waarmee nieuwsberichten worden overgoten maakt nog niet dat geen sprake meer zou zijn van een uitgeverij met als doel het verkondigen van kerkelijk en maatschappelijk nieuws en opinies.”

En (p. 9):

“Indien belanghebbende het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus voorstaat zal zij zich ook strikt aan die opdracht moeten houden. Verkondigen is in het spraakgebruik: kond doen, prediken en uitdragen. Daarmee is het verkondigen van de blijde boodschap een grote en wezenlijke opdracht die slechts door daarvan kond te doen, of daarover te prediken kan worden uitgedragen. Dat kond doen of prediken kan niet, zoals belanghebbende in haar tijdens de zitting voorgedragen pleitnota heeft verwoord, verworden tot het alledaagse of door het brengen van nieuws of opinies waarin niet uitdrukkelijk kond wordt gedaan van de blijde boodschap.”

En (p. 12):

“Met het hebben van een oordeel (opinie) over een kerkelijke dan wel wereldlijke kwestie of met het vanuit een christelijk perspectief melden van nieuws maakt belanghebbende geen stichtelijke literatuur die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend is gericht op het verkondigen van de blijde boodschap.”

Deze citaten komen neer op eigen uitleg van de statutaire doelstelling van [X1] . Deze doelstelling luidt als volgt: “de verkondiging van de Blijde Boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd”. Kortheidshalve zal ik in dit pleidooi steeds spreken van “de verkondiging van het katholieke geloof”. De definitie van de inspecteur met betrekking tot “de verkondiging van het katholieke geloof” is onjuist. [X1] heeft dit in de procedure onderbouwd aan de hand van verschillende gezaghebbende kerkelijke bronnen, waaronder de in de uitspraak van de rechtbank genoemde bisschoppen en de in de Hofprocedure aangevoerde bronnen.

Dat leidt dan tot de volgende kwalificatie in het hoger beroepschrift van de inspecteur (p. 13):

“De opmerkingen van deze bisschoppen zijn subjectief.”

Het geeft geen pas, dat de Nederlandse Staat, met als afgezant de inspecteur der Belastingdienst, bepaalt wat er dient te worden verstaan onder de verkondiging van het katholieke geloof en daarbij de door [X1] aangehaalde gezaghebbende katholieke bronnen en verklaringen van kerkelijke autoriteiten (bisschoppen en de geestelijk leidsman van het bestuur van belanghebbende [DD] ) terzijde schuift. Bovendien heeft het hoogste kerkelijke gezag binnen de Katholieke Kerk in Nederland bevestigd dat [X1] het katholieke geloof verkondigt. Derhalve dient dat voor de Nederlandse Belastingdienst als een gegeven te worden beschouwd.

Door als Staat te bepalen dat de activiteiten van [X1] niet kunnen worden aangemerkt als de verkondiging van het katholieke geloof interfereert de Staat met het recht van eenieder, en dus ook van [X1] en belanghebbende, zijn godsdienst, individueel of in gemeenschap met anderen, vrij te belijden (artikel 6 Grondwet en artikel 9 EVRM). Daarmee komt tevens de scheiding tussen Kerk en Staat in gedrang.

De hardnekkige wijze waarop de Staatssecretaris de doelstelling van Stichting [X1] verkeerd wenst te lezen, past in dit zelfde kader. Het is volstrekt helder (artikel 2, eerste lid van de statuten) - zoals ook door het Hof vastgesteld - dat het doel is het genereren van publiciteit “ten dienste van het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd.” De Staatssecretaris houdt ook in zijn verweerschrift nog vol dat het uitgeven van [J] niet een middel maar een doel op zich is. Kennelijk wil de Staatssecretaris de doelstelling opsplitsen in een tweeledig doel:

(i) Het uitgeven van [J] , en

(ii) Het bevorderen van andere publiciteit ten dienste van het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd.

Het is echter volstrekt onlogisch om de passage ‘ten dienste van het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd’ van toepassing te achten op het ‘bevorderen van andere publiciteit’ maar dit losstaand te achten van het uitgeven van een nieuwsblad. Grammaticaal maar ook teleologisch volgt uit de statuten dat (ook) het uitgeven van een nieuwsblad ten dienste staat aan het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd. Daaruit kan derhalve maar één conclusie worden getrokken: het uitgeven van [J] is geen doel, maar een middel. Het doel is het verkondigen van het katholieke geloof. Daarmee wordt het algemeen belang gediend.

3.19

Over commerciële tarieven is in de schriftelijke toelichting het volgende opgemerkt:

2. Commerciële tarieven

Ingevolge het arrest van de Hoge Raad in de Scientology-II zaak (BNB 2015/59) geldt als regel dat activiteiten waarvoor in beginsel een commerciële prijs wordt gerekend, aan te merken zijn als activiteiten die primair particuliere belangen dienen. In artikel 1a, vijfde lid van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen is door de Staatssecretaris in lijn daarmee bepaald dat activiteiten geen algemeen nuttige activiteiten zijn “indien de instelling het geheel van die activiteiten tegen commerciële tarieven verricht.” Het begrip commercieel tarief is zoals bekend gedefinieerd in de Nota van Toelichting. Ook in de Staatscourant geeft de Staatssecretaris een werkbare en heldere definitie van een commercieel tarief:

“tarieven die de integrale kostprijs van de verrichte diensten of de geleverde goederen te boven gaan teneinde een voordeel te behalen.”

Voor belanghebbende zou naar de mening van de Staatsecretaris thans een andere benadering gelden. Zo schrijft de Staatssecretaris op pagina 3 van het verweerschrift:

“Aan de hand van feiten en omstandigheden moet het Hof beoordelen of sprake is van een min of meer commerciële prijs. Daarbij kan de winstgevendheid van de activiteit een factor vormen. Het is evenwel niet de enige factor die een rol speelt. Andere feiten en omstandigheden kunnen een rol spelen en doorslaggevend zijn.”

De Staatsecretaris bepaalt het commerciële tarief nu dus op grond van een ‘pick and choose’ systeem waarbij allerlei factoren een rol kunnen spelen en het onzeker is welke de doorslag geeft. Dat de Staatssecretaris thans de beoordeling van de aan- of afwezigheid van een commercieel tarief af laat hangen van niet nader gedefinieerde “feiten en omstandigheden” met een vooraf onbekende wegingsfactor, vindt geen steun in het recht. De rechtszekerheid is nadrukkelijk in het geding vanwege de onvoorzienbaarheid en de onduidelijkheid. Voorts heeft de Staatssecretaris deze nieuwe invulling van het begrip commercieel tarief vooraf nimmer kenbaar gemaakt.

Deze onduidelijkheid over de definitie ‘commercieel tarief’ leidt derhalve in de wereld van de ANBI’s tot zeer grote rechtsonzekerheid. Gezien de veelal kwetsbare financiële positie van ANBI’s is dit des te kwalijker.

Het is niet ongebruikelijk dat ANBI’s een tarief in rekening brengen voor activiteiten waarmee invulling wordt gegeven aan de doelstelling. Zo vraagt een museum een bedrag voor de toegang tot hun kunstschatten en verkopen theatergezelschappen kaartjes voor hun voorstellingen. Het is een feit van algemene bekendheid dat dergelijke instellingen een exploitatietekort kennen. Veelal worden deze met subsidies of met giften ‘weggewerkt’. Tot zover de benadering vanuit de instelling.

Dan de benadering vanuit de ‘consument’. Volgens de Staatssecretaris in zijn verweerschrift zou relevant (kunnen) zijn of de consument de vergoeding ziet “als een gift of als een normale prijs, een prijs die niet slechts symbolisch is.” Aangenomen mag worden dat de gemiddelde burger de prijs voor een avondje Carré of een bezoek aan het Mauritshuis niet als een ‘symbolische’ prijs zal aanmerken. Hij zal deze zelfs als min of meer gebruikelijk in het economische verkeer ervaren.

Voor legio ANBI’s zal zich de combinatie voordoen - die thans voorligt bij Stichting [X1] - van een negatief exploitatieresultaat gecombineerd met een prijs die door de burger geenszins als een symbolische bijdrage, maar als ‘normaal’ zou kunnen worden ervaren. Dergelijke ANBI’s kunnen slechts voortbestaan vanwege de door hen ontvangen subsidies of giften (al dan niet via steunstichtingen zoals belanghebbende).

In de wereld van de ANBI’s is consternatie ontstaan door de opstelling van de Staatssecretaris en de uitspraak van het Hof. Het voortbestaan van de ANBI-status is voor veel instellingen een kwestie van levensbehoud. Zo ook voor [X1] en belanghebbende.

In een poging de kenbare definitie van een commercieel tarief terzijde te stellen, stelt de Staatssecretaris dat de definitie in de Staatscourant ziet op commerciële activiteiten en niet op de algemeen nuttige activiteiten. De onjuistheid van deze opvatting blijkt letterlijk uit de tekst uit de Staatscourant die als volgt luidt:

“Onder commerciële tarieven dienen in dit kader te worden verstaan tarieven die de integrale kostprijs van de verrichte diensten of de geleverde goederen te boven gaan teneinde een voordeel te behalen. Het gaat hier expliciet om de algemeen nuttige activiteiten, niet om de commerciële activiteiten. (onderstreping […] )

Alleen hieruit blijkt al dat het verweer van de Staatssecretaris onjuist is. Omdat de werkzaamheden van [X1] , die daarbij wordt ondersteund door belanghebbende, gericht zijn op het verkondigen van het katholieke geloof, is sprake van een algemeen nuttige activiteit. Derhalve dient bovenstaande definitie toegepast te worden op de tarieven van [X1] . Dit zou ook gelden indien de werkzaamheden van [X1] gericht zouden zijn op het verkondigen van nieuws en opinies vanuit katholiek perspectief, zoals de Belastingdienst meent (het subsidiaire standpunt van belanghebbende).

In het licht van het voorgaande is het aanhalen van de rechtsoverwegingen uit de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 4 februari 2014 door de Staatssecretaris in zijn verweerschrift dan ook onbegrijpelijk. De instelling in deze zaak was gericht op het gelegenheid geven tot vakanties in een fraaie omgeving. Een dergelijke activiteit kan, in tegenstelling tot het verkondigen van de blijde boodschap van Jezus Christus zoals deze door de katholieke kerk is overgeleverd, in geen geval gericht zijn op het algemeen belang.

Het betoog van de Staatssecretaris en het oordeel van het Hof zijn overigens ook innerlijk tegenstrijdig. Enerzijds wordt relevant geacht of de lezers de abonnementsprijs als een normale commerciële prijs ervaren. Anderzijds wordt aansluiting gezocht bij de omvang/oplage van het tijdschrift. Het is niet goed denkbaar dat de abonnee zich verdiept of kan verdiepen in de oplage van het nieuwsblad om vervolgens te beoordelen of sprake is van een min of meer commercieel tarief.

Of iets een commercieel tarief is, kan niet worden bepaald vanuit het perspectief van de burger. Deze burger, zelfs niet als deze wordt geobjectiveerd tot een soort van maatman, kan niet in staat worden geacht vast te stellen of sprake is van een (min of meer) commercieel tarief. Dat zou slechts anders zijn indien de vraag of sprake is van een commercieel tarief uitsluitend zou worden beantwoord aan de hand van vergelijkbare tarieven die door niet-ANBI’s worden gehanteerd. Een dergelijke maatstaf vindt naar de stellige overtuiging van belanghebbende geen steun in het recht, nu de gegeven definitie aansluit bij de kostprijs (en het overschrijden daarvan). Bij het begrip commercieel tarief gaat het er immers om vast te stellen of het gehanteerde tarief een contra-indicatie is voor het ‘nagenoeg uitsluitende beogen van algemeen nut’. Indien het gehanteerde tarief leidt tot winstgevendheid is dit een aanwijzing dat kennelijk geen sprake is van het ‘nagenoeg uitsluitende beogen van algemeen nut’, omdat er (ook) sprake is van winststreven. Het tarief is dan commercieel. Of sprake is van een commercieel tarief dient daarom te worden beantwoord op grond van de interne situatie van de ANBI en niet op grond van externe factoren, zoals de perceptie van de buitenwereld of de tarieven van anderen.

De vergelijking met andere tarieven vindt derhalve geen grondslag in het wettelijk systeem. Met de definitie die de Staatssecretaris geeft in de Staatscourant wordt zowel de Belastingdienst als de instellingen een bruikbaar criterium verschaft, dat past binnen het Scientology II-arrest. Uit de administratie die iedere ANBI op grond van artikel 1a, letter l Uitvoeringsregeling AWR dient bij te houden is op eenvoudige wijze na te gaan in hoeverre de algemeen nut beogende activiteiten tegen een commercieel tarief worden verricht. De kostprijs kan immers worden bepaald op grond van de administratie, zodat eveneens te verifiëren is of de vergoeding de kosten structureel overtreft.

Wellicht ten overvloede wijst belanghebbende erop dat de definitie van de Staatssecretaris in de Staatscourant is gegeven nadat de NOB (naar aanleiding van de concept Uitvoeringsregeling AWR) gewezen had op het Muziekschriftarrest.

De definitie over het begrip commercieel tarief in de definitieve Nota van Toelichting bij de Uitvoeringsregeling sluit qua doel en strekking dan ook volledig aan bij het Muziek- schriftarrest (rechtsoverweging 5). Deze definitie komt ook terug in het in de Nota van Toelichting genoemde theatervoorbeeld (pagina 10).

Het criterium doet ook recht aan de bedoeling van de wetgever met het toekennen van de ANBI-status. Doel en strekking van de wetgeving is immers het faciliteren van instellingen die - zonder winstoogmerk - (nagenoeg) uitsluitend het algemeen belang dienen. Het sluit geheel aan bij het systeem van de wet als instellingen die hun algemeen nut beogende activiteiten verrichten tegen een (niet) kostendekkende vergoeding de status van ANBI kunnen verkrijgen dan wel behouden. Het systeem van de wet schrijft immers pas voor dat de algemeen nut beogende activiteiten niet langer als dusdanig kwalificeren als het geheel van die activiteiten tegen commerciële tarieven wordt verricht, waarmee niet anders kan zijn bedoeld dan dat deze activiteiten structureel tot een batig saldo zouden gaan leiden.

De door [X1] en belanghebbende gehanteerde uitleg van het begrip commercieel tarief sluit volledig aan bij de opvattingen in de literatuur. Belanghebbende verwijst naar prof. Hemels, commentaar bij artikel 5b (NDFR), onderdeel 4.2 en prof. Van Vijfeijken (Instellingen van algemeen of sociaal nut), p. 64. Prof. Hemels merkt hierbij op dat het Hof aan zijn eigen, niet met de sinds 2012 geldende toelichting op de Uitv.reg. AWR 1994 in overeenstemming zijnde definitie van commerciële tarieven lijkt vast te houden. Voorts verwijst belanghebbende naar Nent in haar noot bij de zaak van belanghebbende (NTFR 2015-2173) alsmede de redactie van V-N in noot bij de zaak Hof Arnhem-Leeuwarden van 27 januari 2015, nr. 13/0181, die vraagtekens zetten bij uitleg van dit Hof inzake het begrip commercieel tarief.

3.20

Voorts is in de schriftelijke toelichting geschreven:

3. ANBI uit andere hoofde dan als steunstichting van een andere anbi

Door belanghebbende is in feitelijke aanleg aangegeven (als een subsidiair standpunt) dat haar anbi-status niet slechts afhangt van de anbi-status van Stichting [X1], maar dat zij ook zelf voldoet aan de voorwaarden die aan een ANBI-status worden gesteld.

In dat kader zijn allereerst de statuten aan de orde gekomen. Daaruit blijkt onmiskenbaar dat het doel van belanghebbende is “de verbreiding en verdediging van de Rooms- Katholieke geloofs- en zedenleer”. Dit vindt plaats door middel van het steunen van de daartoe geëigende publiciteitsorganen. In feitelijke aanleg is uitvoerig toegelicht dat [J] , met bovendien het woord “katholiek” in de naam, een daartoe geëigend publiciteitsorgaan is (zie onder meer het verweerschrift van belanghebbende bij het Gerechtshof, onderdelen 3.13 tot en met 3.16). Dat het Hof in rechtsoverweging 4.6. stelt dat niet aan de kwalitatieve toets wordt voldaan, is onjuist en onbegrijpelijk. Ook de Staatssecretaris verzaakt in zijn verweerschrift in cassatie aan te geven op welke gronden hij meent dat niet wordt voldaan aan de kwalitatieve toets.

(Meer) subsidiair is betoogd dat de doelstelling van belanghebbende zich richt op levensbeschouwing dan wel bijdraagt aan de pluriformiteit van de pers. Ook ten aanzien daarvan kan niet worden miskend dat hiermee wordt voldaan aan de kwalitatieve toets.

Het Hof heeft vastgesteld dat de feitelijke werkzaamheden betroffen “het afdekken van de jaarlijkse verliezen van Stichting [X1] ”. Indien onverhoopt de ANBI-status van [X1] niet zou komen vast te staan, dan doet dat niet af aan het feit dat [X1] een periodiek nieuwsblad uitbrengt.

3.21

Laatstelijk is geschreven inzake het gelijkheidsbeginsel:

4. Gelijkheidsbeginsel

In het verweerschrift in cassatie wordt opgemerkt dat het beroep op het gelijkheidsbeginsel niet opgaat nu geen sprake is van vergelijkbare gevallen. Met een verwijzing naar het - in zijn ogen - feitelijke karakter van het oordeel van het Hof, volstaat de Staatssecretaris met een herhaling van het oordeel van het Hof. Miskend wordt daarmee dat van de zijde van belanghebbende bijzonder concreet is ingegaan op de vergelijkbare gevallen.

Uit openbare bronnen (http://[N] ) blijkt dat de ANBI‑status van [N] nog steeds geldt. Op voormelde site wordt als doelstelling het volgende vermeld:

“De stichting heeft ten doel:

• het in financiële zin ondersteunen en stimuleren van eenmalige alsmede periodieke uitgaven van geschriften, boeken en tijdschriften, welke een algemeen politiek, cultureel en/of opinievormend karakter hebben, een en ander voor zover uitgevers hiertoe zelf niet over de benodigde middelen beschikken;

• en voorts alles wat hiermede in de meest uitgebreide zin des woords verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn.”

Tevens blijkt uit de gegevens en openbare bronnen duidelijk dat de feitelijke werkzaamheden van Stichting [N] met name bestaan uit het steunen van [M] , een niet-anbi, die naar algemeen bekend is het tijdschrift “ [M] ” uitgeeft (Belanghebbende verwijst naar de brief van 27 maart 2015 aan het Gerechtshof en naar de website http:// […] alsmede naar bijlage 5 bij het verweerschrift inzake Stichting [X1] ). Belanghebbende ondersteunt eveneens de periodieke uitgaven van geschriften. Een wezenlijk en rechtens relevant onderscheid doet zich dus op dit punt niet voor.

Ten aanzien van de feitelijke werkzaamheden van [N] wordt op de website opgemerkt:

“Wilt u een gift overmaken of een legaat nalaten, dan kan dat ten behoeve van [N] , rekeningnummer IBAN: [001] . Onze stichting heeft een ANBI-status. Daardoor zijn uw donaties niet alleen aftrekbaar, ze komen ook in een apart potje terecht (Fonds [N] ) voor bijzondere journalistieke projecten.

Wij beloven daarmee dat uw bijdrage alleen besteed zal worden aan de verdere versterking van ons blad en aan ons doel om dwarse, intelligente, onafhankelijke en hoogwaardige journalistiek te bedrijven.”

Met betrekking tot een ander steunfonds werd door de Staatssecretaris slechts het volgende opgemerkt:

“Stichting [AA] is geen vergelijkbaar geval.”

Op de website van deze ANBI (http:// […] ) kan het volgende worden gelezen:

“Dit steunfonds van het gebouw en zijn activiteiten is er om u te helpen met schenkingen, klein of groot.”

En

“ [AA] investeert in renovaties en restauraties van het kwetsbare gebouw. Tegelijkertijd investeert het fonds in muziekeducatie, waarmee het bouwt aan het best mogelijke fundament: het publiek van de toekomst.”

Duidelijk is dat sprake is van een steunfonds zoals dat ook geldt voor belanghebbende. Het fonds is opgericht om een gebouw te ondersteunen waarin culturele activiteiten worden ontplooid. De feitelijke werkzaamheden van deze Stichting is nadrukkelijk het door middel van financiering bijdragen aan cultuur. De feitelijke werkzaamheid van belanghebbende is het door middel van financiering van publicitaire uitgaven ondersteunen van religie en de pluriformiteit van de pers. Van juridisch relevante verschillen is dientengevolge geen sprake. Toch is sprake van een ontoelaatbare ongelijke behandeling.

Onjuist en onbegrijpelijk is dientengevolge het oordeel van het Hof dat sprake is van rechtens niet vergelijkbare gevallen. Onduidelijk is welk criterium het Hof heeft aangelegd. Geconcludeerd kan worden dat het Hof geen acht heeft geslagen op het juridische perspectief dat gehanteerd diende te worden bij de beantwoording van de vraag of sprake is van vergelijkbare gevallen. Beoordeeld vanuit doel en strekking van de ANBI-wetgeving kan geen rechtens relevant onderscheid gemaakt worden tussen enerzijds de Stichting [AA] en Stichting [N] en anderzijds belanghebbende.

4 Wetgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur

Wetgeving

4.1

Artikel 2, lid 3, aanhef en onderdeel m, van de AWR, luidt (tekst 2013):

(…).

3. De belastingwet verstaat onder:

(…).

m. algemeen nut beogende instelling: een instelling als bedoeld in artikel 5b;

4.2

De definitie van een algemeen nut beogende instelling is opgenomen in artikel 5b van de AWR. Deze bepaling luidt voor zover relevant (tekst 2013):

1. Een algemeen nut beogende instelling is:

a. een instelling — niet zijnde een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal, een coöperatie, een onderlinge waarborgmaatschappij of een ander lichaam waarin bewijzen van deelgerechtigdheid kunnen worden uitgegeven — die:

1° uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beoogt;

2° voldoet aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden;

3° gevestigd is in het Koninkrijk, in een andere lidstaat van de Europese Unie of in een bij ministeriële regeling aangewezen staat, en

4° door de inspecteur als zodanig is aangemerkt;

b. een niet in het Koninkrijk, in een andere lidstaat van de Europese Unie of in een bij ministeriële regeling aangewezen staat gevestigde, door Onze Minister als zodanig aangemerkte instelling indien en zolang zij voldoet aan de door hem te stellen voorwaarden.

(…).

3. Als algemeen nut in de zin van dit artikel wordt beschouwd:

(…).

m. het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling.

4.3

In artikel 1a, aanhef en letter a, van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 (hierna: UR AWR) is een nader uitvoeringsvoorschrift gegeven. Dit voorschrift luidt (tekst 2013):

1. Een instelling wordt door de inspecteur aangemerkt als een algemeen nut beogende instelling indien en zolang:

(…).

b. uit de regelgeving en de feitelijke werkzaamheden van de instelling blijkt dat de instelling uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen belang dient;

Wetsgeschiedenis

4.4

Sinds 1 januari 2012 is met de inwerkingtreding van de Geefwet11 artikel 5b van de AWR ingevoerd. Met dit artikel is nader invulling gegeven aan het begrip ‘algemeen nut beogende instelling’. In de memorie van toelichting is opgemerkt dat de (voorheen) open norm voor algemeen nut nader wettelijk is ingevuld. Een wijziging van het begrip algemeen nut zoals dat zich in de loop der tijd in (onder andere) de rechtspraak heeft ontwikkeld, zou niet zijn beoogd. De definitie van een anbi is om wetssystematische redenen opgenomen in de AWR:12

Het kabinet vervangt de huidige open norm voor algemeen nut door een meer ingeklede definitie daarvan. Bij deze nadere wettelijke invulling van het ANBI-begrip wordt verduidelijkt dat een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal, een coöperatie, een onderlinge waarborgmaatschappij of een andere rechtsfiguur waarin bewijzen van deelgerechtigdheid kunnen worden genomen, in ieder geval niet als ANBI kan kwalificeren. Dit mede ter invulling van het criterium dat een ANBI niet het behalen van winsten tot doel mag hebben. Tevens is besloten de definitie van een ANBI over te hevelen van de Wet IB 2001 naar de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), omdat de definitie in meerdere belastingwetten gebruikt wordt en daarom beter op haar plaats is in de AWR. Het ANBI‑begrip zal nader worden ingevuld door een opsomming van doelen die beschouwd worden als van algemeen nut. Een belangrijke notie is dat de verdere wettelijke invulling van de ANBI‑definitie en de verplaatsing daarvan naar de AWR niet de bedoeling heeft het ANBI‑begrip anders in te vullen dan nu het geval is. Wat onder algemeen nut dient te worden verstaan, is inmiddels, onder meer via de rechtspraak, voldoende uitgekristalliseerd. Dit blijkt ook uit het feit dat in de meeste jurisprudentie niet het doel zelf ter discussie staat, maar veelal de vraag voorligt of daarbij sprake is van het dienen van een algemeen belang of van een particulier belang. Wellicht ten overvloede wordt erop gewezen dat een instelling niet alleen een in de wet genoemd doel moet beogen, maar dit ook uitsluitend of nagenoeg uitsluitend (ten minste 90%), zowel statutair als feitelijk moet [dienen, A-G].

4.5

De voorheen open norm voor ‘algemeen nut’ is met de Geefwet gecodificeerd en uitgesplitst in een limitatief aantal categorieën die als van algemeen nut worden beschouwd. Over deze categorieën is in de memorie van toelichting geschreven:13

Om een indicatie te geven van wat moet worden verstaan onder de categorieën algemeen nut die nu in de wet worden opgenomen, volgt hierna per rubriek een korte beschrijving, overigens deels ontleend aan de Dikke Van Dale. Compleet kan die toelichting niet zijn, gelet op de diversiteit van de doelen van de instellingen, doelen die in al hun diversiteit overigens wel onder ruime, gemeenschappelijke noemers kunnen worden gevat. Het belangrijkste criterium is in feite dat vanuit de instelling bezien, het beoogde doel voor meer dan 90% ten bate van het algemeen belang moet strekken en niet ten bate van het particulier belang. Bovendien moet dat doel niet alleen volgens de statuten worden beoogd, maar ook feitelijk door de instelling worden gediend. Het is om deze reden dat bijvoorbeeld werknemers- en werkgeversverenigingen die als belangenbehartiger «pur sang» van de eigen achterban optreden, niet als ANBI kunnen kwalificeren.

Over de categorie ‘het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling’ (de steunstichting) is geschreven (p. 26):

Tot slot wordt ook het financieel of op andere wijze ondersteunen van instellingen die één of meer van de hiervoor aangeduide doelen nastreven als algemeen nut aangemerkt. Hiermee wordt het begrip «steunstichting» ingevuld. In de praktijk komt het voor dat een instelling als doelstelling heeft:- Gelden inzamelen voor stichting x teneinde de doelstelling van stichting x te ondersteunen. Als de te ondersteunen instelling x een ANBI is kwalificeert de steunstichting ook. Ook zijn er steunstichtingen die meerdere ANBI’s (financieel) ondersteunen.

4.6

Eveneens is in de memorie van toelichting vermeld:14

Het belangrijkste criterium is in feite dat vanuit de instelling bezien, het beoogde doel voor meer dan 90% ten bate van het algemeen belang moet strekken en niet ten bate van het particulier belang. Bovendien moet dat doel niet alleen volgens de statuten worden beoogd, maar ook feitelijk door de instelling worden gediend.

4.7

Over het zogenoemde 90%-criterium is in de nota naar aanleiding van het verslag geschreven dat het in principe een uitgaven- of bestedingentoets is. Bovendien dient zowel een kwalitatieve als een kwantitatieve toets plaats te vinden. Daarmee wordt voor de beoordeling van de vraag of de instelling (nagenoeg) uitsluitend het algemeen nut beoogt als het ware een tweetrapstoets aangelegd:15

De leden van de fracties van de VVD en de SP vragen of het kabinet aan kan geven hoe wordt gemeten of een instelling voor ten minste 90% het algemeen nut beoogt. De leden van de fractie van de PvdA vragen of het criterium van 90% aanwending voor een nuttig doel niet tot eindeloze procedures zal leiden. Ook vragen deze leden wat de grondslag is onder het 90%-criterium, is dat winst, omzet of anderszins? Het 90%-criterium is expliciet geen inkomenscriterium. Doelen die als algemeen nuttig worden aangemerkt, worden in dit wetsvoorstel wettelijk verankerd. Het 90%-criterium houdt in dat een instelling (nagenoeg) geheel een algemeen nuttig belang moet dienen, dit in tegenstelling tot een particulier belang dat kan worden gediend. De wijze waarop kan worden nagegaan of dit in voldoende mate gebeurt, hangt samen met het specifieke doel dat wordt beoogd. De nadruk zal hierbij met ingang van 2012 op de uitgaven liggen, op de bestedingen van een instelling. Indien met de uitgaven van een instelling (nagenoeg) geheel een algemeen belang wordt gediend, wordt in de regel voldaan aan het 90%-criterium. Indien een instelling niet een algemeen nuttig doel nastreeft door bepaalde financiële uitkeringen te doen, maar dit doet in de vorm van activiteiten, zoals een theater, een museum of een weeshuis, ligt bij het 90%-criterium de nadruk op de toets of meer dan 90% van de uitgaven worden gedaan ten behoeve van deze activiteiten. Er vindt derhalve zowel een kwalitatieve (is in de doelstelling sprake van het beogen van algemeen nut) als een kwantitatieve toets (gebeurt dat voor meer dan 90%) plaats. De beoordeling is zeer casuïstisch en afhankelijk van de feiten en omstandigheden.

4.8

In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Geefwet is geschreven over het ontbreken van een restcategorie van algemeen nut:16

Vervolgens vragen de leden van de fractie van het CDA waarom geen restcategorie is opgenomen, waardoor bij een wijziging van maatschappelijke opvattingen steeds een wetswijziging nodig is. Ook de leden van de fractie van de ChristenUnie stellen deze vraag. Het antwoord hierop luidt dat het van tweeën één is: of een uiterst gedetailleerde opsomming met een restcategorie, of een aantal ruime begrippen zoals thans voorgesteld. De eerste mogelijkheid voegt niets toe aan het huidige systeem van één categorie, die – omdat die alles omvat wat naar maatschappelijke opvattingen algemeen nut is – beschouwd zou kunnen worden als één heel grote restcategorie. De thans in het ANBI-artikel opgenomen rubrieken van algemeen nuttige doelen vormen een lijst waaronder alle huidige ANBI’s vallen. De omschrijving van de deelrubrieken is met opzet algemeen gehouden en zo weinig mogelijk in deelterreinen opgesplitst, juist met het oog op het bieden van ruimte om mee te buigen met wijzigingen in maatschappelijke opvattingen. Ik geef als voorbeelden van die veranderingen dat onder welzijn 100 jaar geleden iets anders werd verstaan dan thans, en dat veel taken die vroeger door de filantropie werden opgepakt inmiddels een overheidstaak zijn geworden (drinkwater). Deze ontwikkelingen zijn tot nu toe moeiteloos opgevangen in de regelgeving zonder wetswijziging en ik verwacht dat dit in de toekomst ook zo zal zijn.

4.9

In de nota naar aanleiding van het nader verslag bij het wetsvoorstel Wijziging van de Successiewet 1956 is geschreven over steunstichtingen:17

De SBF vragen vervolgens of een zangkoor dat primair optreedt voor maatschappelijke organisaties, wordt gezien als een SBBI of een ANBI. Dezelfde vraag wordt gesteld met betrekking tot een «Vrienden van Museum x»-organisatie die bepaalde faciliteiten aan de Vrienden biedt, maar vooral bezig is de belangen van het Museum te bevorderen.

Of een instelling als een SBBI danwel ANBI kwalificeert, is sterk afhankelijk van de feiten en omstandigheden. Om als ANBI te worden aangemerkt, zal een instelling uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen belang moeten dienen. Dit zal bij een zangkoor in het algemeen niet het geval zijn, aangezien doorgaans de particuliere belangen van de aangesloten leden voorop staan. (…). Indien veel wordt opgetreden voor maatschappelijke organisaties, dan zullen voor de beoordeling of het zangkoor kwalificeert als ANBI deze activiteiten afgewogen moeten worden tegen het particuliere belang van de leden van het koor. (…) «Vrienden van Museum x»-organisatie zullen doorgaans kunnen kwalificeren als een steunstichting van een ANBI, in dit geval Museum x. De steunstichting is ook een ANBI, indien (nagenoeg) uitsluitend de belangen van het museum worden bevorderd.

Jurisprudentie

4.10

Bij arrest van 22 april 2016 heeft de Hoge Raad overwogen inzake een stichting die onder andere via fondsenwervende (internet)concepten goede doelen ondersteunde:18

2.3.2.

Ingevolge artikel 5b, lid 1, aanhef en letter a, onder 1, AWR wordt een instelling slechts dan als ANBI aangemerkt, indien zij uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beoogt. Voorts wordt op grond van artikel 5b, lid 3, aanhef en letter l, AWR als algemeen nut beschouwd het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling.

2.3.3.

Om te kunnen aannemen dat met de ontplooide werkzaamheden uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut is beoogd, moet in de eerste plaats kunnen worden vastgesteld dat die werkzaamheden rechtstreeks erop zijn gericht enig algemeen belang te dienen. Daarnaast wordt verlangd dat het beoogde doel voor meer dan 90 percent ten bate van het algemeen belang strekt, en niet ten bate van een particulier belang (vgl. Kamerstukken II, 2011/2012, 33 006, nr. 3, blz. 23).

2.3.4.

In de hiervoor in 2.3.3 weergegeven voorwaarden ligt besloten de eis dat de desbetreffende instelling haar werkzaamheden richt op het dienen van voldoende concreet bepaalde doelen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend tot het algemeen nut kunnen worden gerekend. Immers, als aan deze eis niet wordt voldaan kan niet worden vastgesteld of, en zo ja in welke mate, de werkzaamheden van die instelling erop zijn gericht enig algemeen belang te dienen. Hetzelfde heeft te gelden indien de werkzaamheden bestaan uit het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling; in dat geval moet de desbetreffende instelling zich ten doel stellen één of meer voldoende concreet bepaalde algemeen nut beogende instellingen te ondersteunen.

2.3.5.

In een geval als het onderhavige, waarin de instelling beoogt goede doelen die zich bij haar aansluiten te ondersteunen door het aanbieden van faciliteiten op het gebied van fondsenwerving, wordt niet voldaan aan de hiervoor in 2.3.4 omschreven eis. De in verband met dit oogmerk te verrichten werkzaamheden zijn niet rechtstreeks gericht op het dienen van een door de instelling of een bepaalde ANBI nagestreefd algemeen belang. Zij dienen slechts op indirecte wijze de belangen die worden nagestreefd door goede doelen die zich bij de instelling aansluiten. Op voorhand kan niet worden vastgesteld welke goede doelen zich bij de instelling zullen aansluiten en of, en zo ja in hoeverre, die goede doelen het algemeen nut beogen.

2.3.6.

Uit hetgeen hiervoor in 2.3.5 is overwogen volgt dat het door het middel bestreden oordeel van het Hof berust op een onjuiste rechtsopvatting. In zoverre slaagt het middel. Het behoeft voor het overige geen behandeling. De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat, anders dan het Hof heeft geoordeeld, de doelstelling van belanghebbende niet kan worden gerekend tot ‘het financieel of op andere wijze ondersteunen’ van een of meer ANBI’s, in de zin van artikel 5b, lid 3, letter l, AWR. In dit verband is niet van belang of belanghebbende een winstoogmerk heeft en of zij haar eigen particuliere (commerciële) belangen dient.

2.3.7.

Het voorgaande neemt niet weg dat donaties die zijn gedaan op een wijze zoals die door belanghebbende wordt aangeboden, kunnen worden aangemerkt als giften van de donateur aan een ANBI, indien het goede doel waaraan die betaling op aanwijzing van de desbetreffende donateur ten goede is gekomen, een ANBI is. Dat heeft dan te gelden voor de gehele gift met inbegrip van de door belanghebbende daarop ingehouden kostenbijdrage.

De redactie van Vakstudie Nieuws heeft dit arrest voorzien van de volgende aantekening:

Hoewel het hof met een uitgebreide motivering oordeelt dat belanghebbende wel een ANBI was, volgt de Hoge Raad de strakke lijn van de Belastingdienst en A-G IJzerman. Het draait om stichtingen die speciaal worden opgericht om te fungeren als intermediair tussen donateurs en goede doelen. De Belastingdienst wil sinds enige tijd een dam opwerpen tegen dergelijke stichtingen. Naar aanleiding daarvan hebben de bemiddelende overkoepelende organisaties in de praktijk veelal hun activiteiten ook al beëindigd.

De overkoepelende organisaties werkten niet zelf aan een bepaald goed doel maar functioneren louter als een bemiddelende instelling voor allerhande aangesloten goeden doelen. In casu is niet in geschil dat meer dan 90% van de aangesloten goede doelen kwalificeren als ANBI. Het belang van de tussengeschoven stichting was voornamelijk gelegen in de ruimere aftrekmogelijkheden voor periodieke giften. Op deze wijze kon volledige aftrekbaarheid van de giften immers worden gecombineerd met een vrije keuze voor het jaarlijks te steunen goede doel.

De fiscus accepteerde deze opzetjes niet, mede ook omdat niet het gehele bedrag van de schenking werd doorgesluisd naar de ANBI maar er ook geld “bleef hangen” bij de bemiddelende instelling, de zogenoemde “ingehouden kostenbijdrage”. De Hoge Raad onderschrijft nu de opvatting dat de stichting met de werkzaamheden (het aanbieden van faciliteiten op het gebied van fondsenwerving) slechts op indirecte wijze de belangen van de aangesloten ANBI’s nastreeft. Voor kwalificatie als ANBI moeten de werkzaamheden echter rechtstreeks zijn gericht op het dienen van een door de instelling of een bepaalde ANBI nagestreefd algemeen belang. De Hoge Raad kwalificeert de donaties aan de stichting overigens terecht wel als giften van de donateur aan de daartoe aangewezen ANBI. Ons hoogste rechtscollege gaat zelfs nog een stapje verder en neemt daarbij ook mee de door de stichting ingehouden kostenbijdrage. Dat is opmerkelijk, omdat de uiteindelijk aangewezen ANBI daarvan niets in handen krijgt en daarmee dus ook niet is verrijkt. Het kan er derhalve toe leiden dat in de jaren dat de gelden op aanwijzing van de donateur worden doorgesluisd naar een bepaalde ANBI, alsnog aftrek van gewone giften mogelijk is, zulks uiteraard met inachtneming van de daarvoor geldende drempel en maximumgrens. De weg naar aftrek als periodieke gift blijft daarmee afgesneden.

Een en ander betekent voor de praktijk overigens opnieuw een slag voor het fenomeen van de periodieke giften. Recent nog publiceerden wij een brief van de Staatssecretaris van Financiën waarin hij de strakke lijn neerlegde voor wat betreft het onzekerheidsvereiste, indien een periodieke gift afhankelijk is gesteld van twee levens (…). Vanuit de achtergrond van de regeling – een meer vaste inkomensstroom voor de goededoeleninstellingen – blijft zulks toch feitelijk wringen.

Literatuur

4.11

Van Vijfeijken heeft in haar noot bij BNB 2015/96 onder andere opgetekend:19

Blijkens het bepaalde in art. 5b lid 3 onderdeel m AWR beoogt een steunstichting het financieel of op andere wijze ondersteunen van een ANBI. Een steunstichting zamelt geld in ter verwezenlijking van haar eigen doelstelling, namelijk de ondersteuning van een ANBI. Op welke wijze de steunstichting dit doet kan variëren in de aanschaf van goederen die aan de ANBI ter beschikking worden gesteld of worden gedoneerd, tot de organisatie van activiteiten waarbij de ondersteunde ANBI baat heeft. Maar ook indien de steunstichting uitkeringen in geld doet aan de ondersteunde ANBI, doet zij dat op grond van haar eigen statutaire doelstelling en niet op aanwijzing van de donateur.

4.12

Hageman heeft de Hofuitspraak in NTFR als volgt becommentarieerd:20

Met de uitspraak van Hof-Arnhem Leeuwarden van 7 juli 2015 (nr. 14/01077) dat de door belanghebbende gesteunde stichting niet als een anbi kan worden aangemerkt, omdat zij met het uitgeven van een weekblad en andere gegevensdragers tegen min of meer commerciële tarieven niet voldoet aan de wettelijke eis dat zij met haar feitelijke werkzaamheden rechtstreeks het algemeen belang dient, valt ook het doek voor de anbi-status van belanghebbende.

Uit art. 5b, lid 3, onderdeel m, AWR volgt dat het financieel (of op andere wijze) steunen van een instelling alleen dan als ‘algemeen nut’ wordt aangemerkt indien die instelling als anbi kwalificeert. Deze bepaling ligt in lijn met de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel ‘Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten’, waarin de staatssecretaris opmerkte dat een steunstichting als anbi kan worden aangemerkt indien zij zelf het algemeen nut beoogt, of dat van een andere anbi (Kamerstukken I, 2009-2010, 31 930, D, p. 32).

Nu belanghebbende, naast het compenseren van verliezen van de door haar gesteunde stichting, volgens het hof geen andere algemeen nut beogende activiteiten verricht, kan zij ook uit eigen hoofde niet als een anbi worden aangemerkt. Belanghebbende deelt derhalve in het lot van de door haar gesteunde stichting.

4.13

De redactie van Vakstudie Nieuws heeft aangetekend over de Hofuitspraak:21

De ANBI-status van belanghebbende22 hangt sterk af van de ANBI-status van de stichting die het Katholiek Nieuwsblad uitgeeft. Het hof heeft in de uitspraak van 7 juli 2015 geoordeeld dat laatstbedoelde stichting geen ANBI is, omdat de activiteiten voornamelijk bestaan uit het uitgeven van een nieuwsblad dat tegen een commerciële prijs wordt aangeboden aan abonnees. Dit roept vervolgens de vraag op hoe het kan dat die stichting dan structureel verlieslijdend is en belanghebbende deze verliezen aanzuivert. Dit kan te maken hebben met het feit dat het blad ook deels gratis wordt verspreid. Het hof is van oordeel dat door het aanbieden van het blad tegen een voor consumenten commercieel tarief, de particuliere belangen van abonnees worden gediend als gevolg waarvan niet wordt voldaan aan het 90%-criterium. (…). Op de beslissing van het hof is reeds kritiek geuit, o.a. door Hemels. Het zou volgens haar niet gaan om de vraag of vanuit de consument bezien een gebruikelijk tarief wordt gehanteerd, maar of het abonnementstarief minimaal de kostprijs dekt. (…).

4.14

Van Vijfeijken, Van Bakel en De Wijkerslooth-Lhoëst hebben geschreven inzake artikel 5b, lid 3, letter m, van de AWR (steunstichtingen):23

(…) Steunstichtingen

Met deze rubriek wordt volgens de wetgever het begrip ‘steunstichting’ ingevuld. In de praktijk komt het voor dat een instelling als doel heeft gelden in te zamelen voor stichting X teneinde de doelstelling van stichting X te ondersteunen. Als de te ondersteunen stichting X een ANBI is, kwalificeert de steunstichting ook als zodanig. Tevens zijn er steunstichtingen die meerdere ANBI’s ondersteunen. De ondersteuning kan variëren van de aanschaf van goederen die aan de ANBI ter beschikking worden gesteld (tegen niet-marktconforme prijzen) of worden gedoneerd tot de organisatie van fondsenwervende activiteiten waarbij de ondersteunde ANBI baat heeft. Ook andere vormen van steun zijn denkbaar. De vraag rijst of hieronder ook valt het tegen een niet-marktconforme huur (tegen of onder kostprijs) ter beschikking stellen van een onroerende zaak aan een ANBI. In het Dorpshuis-arrest24 (…) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat als de enige doelstelling van een stichting bestaat uit de verhuur van een onroerende zaak, er geen sprake is van een algemeen belang. Dat dit algemeen belang zijdelings wordt gediend doordat allerlei organisaties en verenigingen tegen een zachte prijs gebruik konden maken van het dorpshuis, was niet voldoende. Indien een stichting als enige doelstelling heeft om een pand tegen een zacht prijsje te verhuren aan een andere ANBI, ondersteunt deze stichting de ANBI en valt deze activiteit naar onze mening onder de werking van art. 5b, lid 3, onderdeel m AWR.

5 Beschouwing en beoordeling van het eerste middel

5.1

Belanghebbende heeft blijkens haar statuten ten doel ‘de verbreiding en verdediging van de officiële Rooms-Katholieke geloofs- en zedenleer’. Belanghebbende tracht dit doel onder andere te verwezenlijken ‘door het steunen van respectievelijk deelnemen in daartoe geëigende publiciteitsorganen’.25

5.2

Stichting [X1] is opgericht op 3 oktober 1983.26 Sinds die datum heeft belanghebbende ‘een groot deel van haar geldmiddelen, die zij verkrijgt uit fondsen, subsidies, schenkingen, erfstellingen en andere verkrijgingen, besteed ten behoeve van Stichting [X1] ’.27 In 2007 heeft belanghebbende een bedrag van € 150.000 aan de Stichting [X1] verstrekt. In 2008 en 2009 beliep dit bedrag steeds € 175.000, in 2010 € 202.000 en in 2011 € 225.000.

5.3

Het Hof heeft in zijn uitspraak van 7 juli 2015, nummer 14/01077, geoordeeld dat ‘Stichting [X1] niet als een ANBI kwalificeert’.28 Volgens het Hof leidt dat ‘onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 5b, derde lid, onderdeel m, AWR, ertoe dat belanghebbende niet aan de voorwaarden van een ANBI voldoet omdat zij geen steunstichting is van een wel als ANBI kwalificerende instelling’.29

5.4

In het eerste middel komt belanghebbende op tegen dit oordeel. Het middel houdt met name in dat het Hof in r.o. 4.4 ten onrechte heeft geoordeeld ‘dat belanghebbende geen steunstichting is van een als ANBI kwalificerende instelling en daarbij de uitspraak van 7 juli 2015, nummer 14/01077 heeft aangehecht en de inhoud daarvan integraal onderdeel maakt van de uitspraak die in dit beroepschrift wordt bestreden’.30

5.5

Ingevolge artikel 5b, lid 1, aanhef en letter a, onder 1, van de AWR wordt een instelling slechts dan als anbi aangemerkt, indien zij ‘uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut beoogt’.31 Hierin vallen een kwalitatief en een kwantitatief criterium te onderscheiden. Het kwalitatieve criterium houdt in dat de instelling het algemeen belang rechtstreeks dient te beogen. In de jurisprudentie van de Hoge Raad heet dit dat moet ‘kunnen worden vastgesteld dat die werkzaamheden rechtstreeks erop zijn gericht enig algemeen belang te dienen’.32 Dat is weer te beoordelen op basis van de statuten en (vooral) de feitelijke werkzaamheden.33 Het kwantitatieve criterium houdt in dat ‘het beoogde doel voor meer dan 90% ten bate van het algemeen belang moet strekken en niet ten bate van het particulier belang’.34

5.6

Bovendien moet uit de regelgeving en de feitelijke werkzaamheden van de instelling blijken dat de instelling het algemeen belang ook (nagenoeg) uitsluitend dient.35 Met (nagenoeg) uitsluitend is bedoeld: voor 90% of meer.36 Dit 90%-criterium ziet op het totaal van de uitgaven en bestedingen van een instelling en is dus (in beginsel) een uitgaven- of bestedingstoets.37

5.7

Op grond van artikel 5b, lid 3, aanhef en letter m, van de AWR wordt als algemeen nut beschouwd: ‘het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling’.38 Hiermee is wettelijk het begrip steunstichting ingevuld.39

5.8

Kenmerkend voor steunstichtingen is dat zij geld, maar ook bijvoorbeeld goederen, inzamelen ter verwezenlijking van de eigen statutaire doelstelling, namelijk ondersteuning van één of meerdere anbi’s.40 De feitelijke werkzaamheden van de steunstichting dienen hierop gericht te zijn. De ondersteuning kan inhouden het doen van gelduitkeringen aan de ondersteunde instelling(en), de organisatie van activiteiten te haren (hunnen) bate of het ter beschikking stellen van goederen. Ook kan het zich voordoen dat een steunstichting een anbi (tevens) met raad en daad terzijde staat.

5.9

Een steunstichting kan alleen als anbi worden aangemerkt indien de ondersteunde instelling(en) ook als anbi is/zijn aangemerkt en ook overigens aan de wettelijke vereisten wordt voldaan.41 In zijn arrest van 22 april 2016 heeft de Hoge Raad in dat kader overwogen dat ‘de desbetreffende instelling zich ten doel [moet, A-G] stellen één of meer voldoende concreet bepaalde algemeen nut beogende instellingen te ondersteunen’.42

5.10

In mijn conclusie van heden in de parallel-zaak van Stichting [X1] , nr. 15/03778, concludeer ik tot gegrondbevinding. Indien de Hoge Raad daartoe eveneens zal komen, resteert de vraag of verwijzing naar een ander Hof nog nodig is om nog enkele feitelijke punten uit te zoeken, dan wel de Hoge Raad meteen zelf kan afdoen ten faveure van belanghebbende.43

5.11

Ik gevoel het meest voor afdoening door de Hoge Raad, er in uitmondend dat Stichting [X1] wordt aangemerkt als anbi.

5.12

In zoverre is het eerste middel terecht voorgesteld.

5.13

Toch lijkt ook dan nog enige twijfel mogelijk of belanghebbende kan worden aangemerkt als anbi. Een steunstichting moet immers zijn gericht op ondersteuning van één of meerdere anbi’s. Uit het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2016 volgt dat deze anbi(’s) ‘voldoende concreet bepaald’ moeten zijn.44

5.14

Opgemerkt moet worden dat in de statutaire doelstelling van belanghebbende, als weergegeven in onderdeel 5.1, niet met zoveel woorden is opgenomen: het ondersteunen van Stichting [X1] .

5.15

Echter, in het licht van de doelstelling van belanghebbende en haar feitelijke activiteiten, zou ik willen aanvaarden dat belanghebbende is gericht op ondersteuning van met name één voldoende concreet bepaalde anbi.

5.16

Het eerste middel slaagt.

6 Beoordeling van het tweede middel

Dit middel komt overeen met het tweede middel in de parallel-zaak, zodat het eveneens slaagt op de aldaar vermelde gronden.

7 Derde en vierde middel

Aangezien, naar ik meen, het eerste en het tweede middel slagen, acht ik een nadere behandeling van het derde en vierde middel, waarin mijns inziens geen zwaarwegende rechtsvragen aan de orde worden gesteld, niet opportuun.

8 Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 7 juli 2015, nr. 14/01076, ECLI:NL:GHARL:2015:5000, NTFR 2015/2123 met commentaar Hageman.

2 Het betreft de zaak met nummer 15/03778.

3 Belastingdienst / [P].

4 Rechtbank Gelderland 26 augustus 2014, nr. AWB 13/6987, ECLI:NL:RBGEL:2014:5331, NTFR 2014/2321 met commentaar Molenaar.

5 Rechtbank Gelderland 26 augustus 2014, nr. AWB 13/6966, ECLI:NL:RBGEL:2014:5330, NTFR 2014/2320 met commentaar Molenaar.

6 De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn veelal zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal onbewerkt weergegeven.

7 Noot A-G: de voetnoot in het origineel vermeldt: ‘In de literatuur worden dit ook wel “doelactiviteiten” genoemd, ter onderscheiding van de fondswervende activiteiten.’

8 Noot A-G: in het beroepschrift van 24 september 2015 is ‘censuur’ geschreven. In haar schrijven van 25 september 2015 heeft belanghebbende aangegeven dat zulks berust op een verschrijving. Bedoeld is uit te gaan van het woord ‘cesuur’.

9 Noot A-G: bedoeld zal steeds zijn: ‘blijde boodschap’ en niet ‘blije boodschap’.

10 Noot A-G: bedoeld zal zijn BNB 1986/103.

11 Wet van 22 december 2011 tot wijziging van enkele belastingwetten (Geefwet), Stb. 2001, 641.

12 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3 (MvT), p. 7.

13 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3 (MvT), p. 23.

14 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3 (MvT), p. 23.

15 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 6 (NnavV), p. 10.

16 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 6 (NnavV), p. 18.

17 Kamerstukken II 2009/10, 31 930, nr. 13 (NnavNV), p. 55.

18 Hoge Raad 22 april 2016, nr. 14/06262, ECLI:NL:HR:2016:695, na conclusie A-G IJzerman, V-N 2016/24.3 met aantekening van de redactie.

19 Besluit van de staatssecretaris van financiën van 19 december 2014, nr. BLKB2014/1415M, Stcrt. 2014, 36877, BNB 2015/96 met noot Van Vijfeijken.

20 NTFR 2015/2123.

21 V-N 2015/38.4. Merk op dat de aangehaalde passage is overgenomen uit de aantekening bij de uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 12 mei 2015, nr. 15/00263, ECLI:NL:GHARL:2015:3580, waarin het Hof een verzoek van de belanghebbende in de parallel-zaak met nummer 15/03777 om voorlopige voorziening heeft afgewezen. In de geciteerde passage wordt verwezen naar de onderhavige Hofuitspraak van 7 juli 2015.

22 Noot A-G: bedoeld is de belanghebbende in de zaak met nummer 15/03777.

23 I.J.F.A. van Vijfeijken, M.M.F.J. van Bakel en S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst, Instellingen van algemeen of sociaal belang, Deventer: Wolters Kluwer 2015, p. 34-35.

24 Noot A-G: de voetnoot in het origineel vermeldt: ‘HR 20 mei 2005, BNB 2005/289.’

25 Zie r.o. 2.1 van de Hofuitspraak zoals opgenomen in 2.1.

26 Ten overvloede zij opgemerkt dat Stichting [X1] de belanghebbende is in de parallel-zaak, bij de Hoge Raad bekend onder nummer 15/03778.

27 Zie r.o. 2.2 van de Hofuitspraak zoals opgenomen in 2.1.

28 Zie r.o. 4.4 van de Hofuitspraak zoals opgenomen in 2.6. Zie ook Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 7 juli 2015, nr. 14/01077, ECLI:NL:GHARL:2015:5096, NTFR 2015/2173 met commentaar Nent.

29 Zie r.o. 4.4 van de Hofuitspraak zoals opgenomen in 2.6.

30 Zie 3.3.

31 Zie 4.2.

32 Zie 4.10. Zie inzake het rechtstreeks beogen van algemeen belang tevens mijn conclusie bij vorenvermeld arrest van 22 april 2016.

33 Zie nader, bijvoorbeeld, het arrest van de Hoge Raad van 13 juli 1994, nr. 29 936 ECLI:NL:HR:1994:ZC5717, BNB 1994/280 met noot Laeijendecker.

34 Zie 4.5. Zie ook 4.6 en 4.10.

35 Zie 4.2. Zie ook 4.4, 4.5, 4.6 en 4.7. Het omvattende begrip ‘regelgeving van de instelling’ behelst: de statuten, feitelijk en rechtens met de statuten overeenkomende interne regelgeving, wettelijke organisatieregels van publieke rechtspersonen en de kerkorden van de verschillende kerkelijke instellingen. Zie Wijziging van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001, de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting, de Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting, de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 en de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2013, Ministeriële regeling van 19 juni 2012, nr. DB 2012/248, Stcrt. 2012, 12737.

36 Zie 4.9.

37 Zie 4.6 en 4.7.

38 Zie 4.2.

39 Zie 4.5 en 4.9.

40 Zie 4.5, 4.9, 4.11 en 4.14.

41 Zie 4.5 en 4.8.

42 Zie r.o. 2.3.4 in 4.10.

43 Zie met name onderdeel 5.23 van mijn conclusie in de zaak met nr. 15/03778.

44 Zie r.o. 2.3.4 in 4.10.