Feedback

Gevonden zoektermen

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2015:989

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
26-06-2015
Datum publicatie
30-10-2015
Zaaknummer
14/01724
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2015:3190, Gevolgd
Rechtsgebieden
Civiel recht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Belastingrecht, faillissementsrecht. Fiscale eenheid vennootschapsbelasting, terugvordering teveel betaalde belasting. Wie is vorderingsgerechtigd? Art. 15 Wet op de vennootschapsbelasting 1969.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
FutD 2015-2692 met annotatie van Fiscaal up to Date
JOR 2015/353 met annotatie van mr. dr. A.J. Tekstra
NTFR 2015/3007 met annotatie van mr. F. van Horzen
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Zaaknummer: 14/01724

mr. Wuisman

Roldatum: 26 juni 2015

CONCLUSIE inzake:

1. [eiseres 1]

en

2. [eiseres 2] ,

eiseressen tot cassatie,

advocaten: mr. A.E.H. van der Voort Maarschalk en R.R. Verkerk,

tegen:

mr. M.W. Huijzer, in zijn hoedanigheid van curator in het faillissement van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [A] B.V.,

verweerder in cassatie,

advocaat: mr. Y.E.J. Geradts.

1 Feiten en procesverloop

1.1

In cassatie kan, voor zover in cassatie nog van belang, van de volgende vaststaande feiten worden uitgegaan(1):

(i) Bij vonnis van 13 oktober 2006 van de rechtbank Rotterdam is het faillissement uitgesproken van [A] B.V. (hierna te noemen: [A] B.V.). Verweerder in cassatie (hierna te noemen: de Curator) is daarbij als curator aangesteld. [A] B.V. hield zich bezig met de teelt van snijbloemen.

(ii) Enig bestuurder en enig aandeelhouder van [A] B.V. is [B] B.V. (hierna te noemen: [B] ), waarvan enig bestuurder is [betrokkene 1] (hierna te noemen: [betrokkene 1] ).

(iii) Tussen [A] B.V. en [B] heeft vanaf 2001 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (Vpb) bestaan. In de jaren 2001 en 2002 heeft [A] B.V. winst gemaakt, waarover Vpb is betaald. In het jaar 2003 is daarentegen verlies geleden. Dit verlies deed een aanspraak ontstaan op teruggave van een gedeelte van eerder voldane Vpb. Er werd in juli 2005 aangenomen dat het te ontvangen bedrag € 94.519,- zou bedragen.

(iv) Eiseressen tot cassatie (hierna te noemen afzonderlijk: [eiseres 1] respectievelijk [eiseres 2] , en te samen: [eiseressen] ) hadden vóór juli 2005 werkzaamheden verricht voor [A] B.V. en [B] – [eiseres 1] als accountant, [eiseres 2] als advocaat(2) –, waarvoor zij nog geen betaling hadden ontvangen.

(v) Op 11 juli 2005 is namens [A] B.V. en [eiseres 2] en op 13 juli 2005 namens [eiseres 1] een akte van cessie ondertekend, waarin onder meer het volgende is opgenomen:

- “ [A] – [bedoeld wordt [A] B.V.; A-G] – heeft een vordering op de Staat der Nederlanden (…) voor een bedrag van € 94.519,00 (…);

- [eiseres 1] heeft een opeisbare vordering op [A] van tenminste € 25.000,00 uit hoofde van verrichte werkzaamheden;

- [eiseres 2] heeft een opeisbare vordering op [A] van ten minste € 25.000 uit hoofde van verrichte werkzaamheden;

- [A] heeft een bankrekening bij de Rabobank, over het saldo waarvan hij vrijelijk kan beschikken;

- [A] heeft de belastingdienst verzocht het haar toekomende bedrag op die bankrekening – [bankrekening bij de Rabobank; AG] – bij te schrijven, waarna hij voornemens is [eiseres 1] en [eiseres 2] te voldoen;

- [A] heeft tevens een bankrekening bij de naamloze vennootschap ABN AMRO Bank N.V. (…). Deze rekening heeft een debetstand van meer dan € 700.000,00;

- [A] vreest dat de belastingdienst de voor haar bestemde gelden op haar ABN AMRO Bankrekening zal storten, niettegenstaande de andersluidende instructie. Zij zal in dat geval niet in staat zijn om over de gelden te beschikken, omdat de ABN AMRO Bank deze zal willen verrekenen.

- [A] acht dat onwenselijk, nu de ABN AMRO over tal van zekerheden beschikt, waarmee haar vordering kan worden voldaan.

Komen overeen als volgt:

1. Door ondertekening van deze akte van cessie draagt [A] een deel van haar hierboven in de considerans omschreven vordering op de Belastingdienst, zijnde € 69.519,00 zegge negenenzestigduizend vijfhonderdnegentien euro alsmede de eventueel verschuldigde rente over aan [eiseres 1] , onder de voorwaarde dat [eiseres 1] van dit bedrag € 44.519,00 alsmede de eventueel verschuldigde rente terugbetaalt aan [A] op een door [A] aan te wijzen bankrekening. Door ondertekening van deze akte aanvaardt [eiseres 1] deze overdracht, onder de geschetste voorwaarden.

2. Door ondertekening van deze akte van cessie draagt [A] het restant van haar hierboven in de considerans omschreven vordering op de Belastingdienst, zijnde € 25.000,00 zegge vijfentwintigduizend euro, over aan [eiseres 2] . Door ondertekening van deze akte aanvaardt [eiseres 2] deze overdracht;

3. Partijen zullen de belastingdienst, kantoor Rijswijk, mededeling doen van deze akte van cessie.”

In een brief van 11 juli 2005 van [eiseres 2] is de Belastingdienst van de cessie in kennis gesteld.

(vi) Op 2 augustus 2005 heeft ABN AMRO het krediet aan [A] B.V. opgezegd. (vii) Op 27 oktober 2005 heeft de Belastingdienst bedragen van € 6.533,- en € 66.759,- overgemaakt op de rekening van [eiseres 1] , met de omschrijvingen “ […] [betrokkene 1] B.V.”, respectievelijk “ […] [betrokkene 1] B.V.”(3). Deze betalingen voor een bedrag van in totaal € 73.292,- waren voorafgegaan door aankondiging daarvan op 27 september 2005 gericht aan [B] .

(viii) [eiseres 1] heeft van de ontvangen bedragen € 25.000,- aan [eiseres 2] doorbetaald met de omschrijving “jouw deel van de cessie”. [eiseres 1] heeft voorts een bedrag van € 20.537,- aan [eiseres 2] betaald met de omschrijving “voor [betrokkene 1] , restant cessie, zie brief.” Daarnaast heeft zij aan de Belastingdienst de bedragen € 2.672,- en € 83,- voldaan onder de vermelding “ [A] ”.

(ix) Op 12 juni 2009 heeft de Curator [eiseres 2] verzocht een bedrag van € 25.000,- vermeerderd met rente aan hem te betalen. [eiseres 2] heeft aan dat verzoek niet voldaan. (x) Op 12 juni 2009 heeft de Curator op de voet van artikel 42 Fw jegens [eiseres 1] vernietiging van de cessie ingeroepen en haar ook verzocht om aan hem een bedrag van € 25.000,- vermeerderd met rente te betalen. [eiseres 1] heeft aan dat verzoek geen gehoor gegeven.

1.2

De Curator heeft bij exploot van 10 december 2009 een procedure aanhangig gemaakt bij de rechtbank Rotterdam tegen onder meer [eiseres 1] en [eiseres 2] . Ervan uitgaande dat de vordering tot teruggave van Vpb aan [A] B.V. heeft toebehoort, vordert hij – voor zover in cassatie nog van belang –, dat voor recht wordt verklaard dat de cessie door de Curator terecht op de voet van artikel 42 Fw is vernietigd. Verder vordert hij [eiseres 1] en [eiseres 2] te veroordelen tot betaling van zekere geldbedragen. Als grondslagen voor de vorderingen voert de Curator aan – voor zover te dezen nog van belang – dat de cessie als paulianeus verricht in aanmerking komt voor vernietiging op de voet van artikel 42 Fw en dat bovendien [eiseres 1] en [eiseres 2] met het doen plaatsvinden van de cessie onrechtmatig jegens de crediteuren van [A] B.V hebben gehandeld.

1.3

[eiseressen] hebben de vorderingen bestreden. Zij stellen zich primair op het standpunt dat de vordering op de Staat (Belastingdienst Haaglanden) inzake teruggaaf van de Vpb een vordering was die niet aan [A] B.V. maar aan [B] toekwam; de Vpb was immers overeenkomstig artikel 15 lid 1 WVpb van [B] geheven. Dat in de cessieakte als cedent [A] B.V wordt genoemd, berust op een vergissing. Reeds het feit dat de vordering aan [B] toebehoorde, brengt mee dat de cessie niet voor vernietiging op de voet van artikel 42 Fw in aanmerking komt. Maar ook als de vordering tot teruggave van de Vpb een aan [A] B.V. toekomende vordering zou zijn geweest, dan is niet aan de in artikel 42 Fw genoemde voorwaarden voor vernietiging van de cessie voldaan en evenmin aan de vereisten voor onrechtmatig handelen in de zin van artikel 6:162 BW.

1.4

In haar vonnis van 22 februari 2012 oordeelt de Rechtbank dat de vordering tot teruggave van de Vpb aan [A] B.V. heeft toebehoort, omdat [betrokkene 1] als (indirect) bestuurder bevoegd was te bepalen aan welke vennootschap de teruggave ten goede zou komen (rov. 4.9). De rechtbank oordeelt verder over de verhouding tussen [eiseres 1] en de Curator dat de Curator de cessie terecht op de voet van artikel 42 Fw heeft vernietigd (rov. 4.17 en 4.18) en dat [eiseres 1] gehouden is een bedrag van € 73.292,- aan de Curator te betalen. Ten aanzien van de verhouding tussen [eiseres 2] en de Curator stelt de rechtbank vast dat [eiseres 2] geld ten bedrage van € 45.537,- heeft ontvangen niet van de Belastingdienst vanwege de cessie maar van [eiseres 1] op grond van doorbetaling door [eiseres 1] van hetgeen deze van de Belastingdienst in verband met de cessie uitgekeerd had gekregen (rov. 4.14). Het door [eiseres 2] in verband met de cessie verrichte handelen acht de rechtbank paulianeus/onrechtmatig en daarin ziet de rechtbank aanleiding om [eiseres 2] van het bedrag van € 73.292,- maximaal een bedrag van € 45.537,- aan de Curator te laten betalen (rov. 4.20).

1.5

[eiseressen] gaan van het vonnis van de rechtbank in hoger beroep bij het gerechtshof ’s-Gravenhage. Het hof spreekt op 24 december 2013 zijn arrest uit.(4) Op andere dan de door de rechtbank daarvoor aangehouden gronden oordeelt ook het hof dat de vordering tot teruggave van de Vpb aan [A] B.V. heeft toebehoord (rov. 9 t/m 14). Verder is het hof van oordeel dat de cessie onder zodanige omstandigheden is tot stand gebracht dat de vereisten van artikel 42 FW voor vernietiging van de cessie voor vervuld kunnen worden gehouden, en dat [eiseres 1] en [eiseres 2] , die direct bij het bewerkstelligen van de cessie betrokken waren, onrechtmatig hebben gehandeld (rov. 15 t/m 25). Het hof beslist tot bekrachtiging van het vonnis van de rechtbank.

1.6

Bij exploot van 21 maart 2014, en daarmee tijdig, hebben [eiseressen] cassatieberoep ingesteld tegen het arrest van het hof. Na de conclusie van antwoord van de Curator tot verwerping van het cassatieberoep hebben beide partijen hun standpunt in cassatie schriftelijk doen toelichten. De Curator heeft nog gedupliceerd.

2 Bespreking van het cassatiemiddel

2.1

De in cassatie aangevoerde klachten zijn in drie onderdelen ondergebracht, waarvan het eerste en het tweede onderdeel meer subonderdelen kennen. Het derde onderdeel bevat een ‘veegklacht’ en behoeft bij gebreke van zelfstandige betekenis geen afzonderlijke bespreking.

Onderdeel 1

2.2

Onderdeel 1 heeft betrekking op het strijdpunt of de vordering op de Staat tot teruggave van de Vpb aan [B] dan wel aan [A] B.V. toebehoorde.

2.3

In de rov. 11 t/m 14 van het bestreden arrest zet het hof uiteen dat en waarom de vordering tot teruggave van de Vpb aan [A] B.V. toekwam. Het hof stelt voorop dat de WVpb geen bepaling bevat die aangeeft aan welke vennootschap, die tot een fiscale eenheid Vpb behoort, de vordering tot teruggave van Vpb toekomt. Vervolgens vermeldt het hof dat de Hoge Raad in een arrest van 14 februari 2003(5) met betrekking tot de fiscale eenheid omzetbelasting (Ob) het uitgangspunt heeft geformuleerd dat een Ob-schuld en een vordering tot teruggave van Ob een deelbare schuld en vordering zijn in die zin dat de schuld en de vordering te verdelen zijn over die onderdelen van die fiscale eenheid naar gelang die onderdelen materieel aan de schuld respectievelijk de vordering hebben bijgedragen. Dat uitgangspunt heeft volgens het hof ook te gelden bij de fiscale eenheid Vpb. Het verschil in karakter tussen deze fiscale eenheid en de fiscale eenheid Ob is niet van dien aard dat het van invloed is op de gerechtigdheid tot teruggaaf overeenkomstig dat uitgangspunt. Dat betekent dat de teruggave van Vpb kan plaatsvinden aan die vennootschap binnen de fiscale eenheid inzake Vpb die materieel aan de vordering heeft bijgedragen. Die vennootschap is in het onderhavige geval, zo stelt het hof in rov. 13 vast, [A] B.V., zodat de vordering tot teruggave van de Vpb in het onderhavige geval, aldus het hof in rov. 14, aan die vennootschap toekwam.

2.4

In subonderdeel 1.1 wordt opgekomen tegen het aanhouden door het hof voor de fiscale eenheid Vpb van het uitgangspunt dat de Hoge Raad in zijn arrest uit 2003 met betrekking tot de vordering tot teruggave van Ob voor de fiscale eenheid Ob heeft geformuleerd. Betoogd wordt dat het hof miskend heeft het verschil dat tussen beide fiscale eenheden bestaat niet alleen wat betreft de geaardheid van de eenheden maar ook wat betreft de wettelijke regeling van de heffing van de belasting. Dit geeft aanleiding om kort stil te staan bij die verschillen tussen beide typen fiscale eenheden.

2.5.1

Blijkens artikel 15 WVpb kan van een fiscale eenheid Vpb(6) slechts sprake zijn in een geval waarin een ‘moedermaatschappij’ – [een entiteit met rechtspersoonlijkheid – d.w.z. met het vermogen zelf drager van rechten en plichten te zijn – als NV, BV, coöperatie of onderlinge waarborgmaatschappij; zie nader artikel 15, lid 3 sub d] - de juridische en economische eigendom bezit van tenminste 95 procent van de aandelen in een ‘dochtermaatschappij’ – [een NV of BV; zie nader artikel 15, lid 3 sub e] - en dit bezit tenminste 95 procent van de statutaire stemrechten in de dochtermaatschappij vertegenwoordigt en in alle gevallen recht geeft op ten minste 95 procent van de winst en ten minste 95 procent van het vermogen van de dochtervennootschap. Er kan sprake zijn van meer dochtervennootschappen en ook van kleindochtervennootschappen. In een situatie als zojuist vermeld kan de heffing van de vennootschapsbelasting op verzoek van de betrokken vennootschappen geschieden alsof er één belastingplichtige is en wel in die zin dat de werkzaamheden en het vermogen van de dochtermaatschappij(en) deel uitmaken van de werkzaamheden en het vermogen van de moedermaatschappij. Met de formule ‘alsof er één belastingplichtige is’ wordt beoogd tot uitdrukking te brengen dat de dochtervennootschap nog steeds de status van subjectief belastingplichtige heeft. Maar die status dient slechts tot het veiligstellen van de mogelijkheid om aanspraken onder verdragen, zoals de aanspraak op heffing van lagere bronbelasting of op vermijding van dubbele belasting, geldend te kunnen maken.(7) De vennootschapsbelasting wordt bij de moedermaatschappij geheven; zij geldt als de belastingschuldige. Omdat de moedermaatschappij de vennootschapsbelasting verschuldigd is, doet zij aangifte (artikel 26 WVpb) en wordt krachtens artikel 24 lid 2 WVpb en artikel 8 lid 1 Invorderingswet (Iw) het aanslagbiljet door de inspecteur der belastingen ook aan de moedermaatschappij gericht. Deze laatste heeft krachtens lid 2 van artikel 8 Iw de belastingschuld in zijn geheel te voldoen. De dochtermaatschappij(en) is (zijn), zo volgt uit artikel 39 Iw, wel hoofdelijk aansprakelijk voor de belastingschuld van de moedermaatschappij. Voor de belastingschuld van de moedermaatschappij kan dus wel verhaal worden gezocht op het vermogen van een dochtermaatschappij, maar de grond daarvoor is niet gelegen in het verschuldigd zijn door de dochtermaatschappij zelf van de belastingschuld. Dit vindt bevestiging in artikel 49 lid 1 Iw en de navolgende passage uit de parlementaire geschiedenis van de Wet tot wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 c.a. (herziening regime fiscale eenheid) d.d. 11 december 2002, Stb. 2002, 618 :

“De leden van de CDA-fractie vragen of het met oog op de onderhavige wetswijziging nog wel voor de hand ligt om een individueel lid van de fiscale eenheid hoofdelijk aansprakelijk te stellen voor de door die eenheid als geheel verschuldigde vennootschapsbelasting.

Ingevolge artikel 24, tweede lid, van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 wordt, indien artikel 15 of 15a van die wet toepassing vindt, de belastingaanslag ten name gesteld van de moedermaatschappij onderscheidenlijk de centrale maatschappij. De ontvanger kan derhalve niet rechtstreeks tot invordering van de in de aanslag begrepen vennootschapsbelasting overgaan bij een dochtermaatschappij of een ledenmaatschappij die deel uitmaakt van een fiscale eenheid ook al kan een dergelijke maatschappij worden aangemerkt als belastingplichtige. Ook in het nieuwe regime zal de ontvanger deze dochter- of ledenmaatschappij uitsluitend op grond van artikel 39 van de Invorderingswet 1990 kunnen aanspreken voor de door de fiscale eenheid als geheel verschuldigde vennootschapsbelasting.” ( 8 )

2.5.2

Krachtens artikel 1 WOb wordt Ob onder meer geheven ter zake van leveringen en diensten, die in Nederland door een als zodanig handelende ondernemer onder bezwarende titel worden verricht. Krachtens artikel 7 lid 4 WOb geldt eveneens als een ondernemer een geheel van natuurlijke personen en lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, die (a) op grond van het bepaalde in dit artikel ondernemer zijn, (b) in Nederland wonen of zijn gevestigd dan wel aldaar een vaste inrichting hebben, (c) in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen, en (d) al dan niet op verzoek van één of meer van deze natuurlijke personen of lichamen door de inspecteur als één ondernemer zijn aangemerkt. Deze in artikel 7 lid 4 WOb bedoelde ondernemer vormt de fiscale eenheid OB(9), maar niet een entiteit met eigen rechtspersoonlijkheid. De fiscale eenheid heeft wel een eigen BTW-nummer en zij geldt als degene, van wie de Ob wordt geheven (artikel 12 WOb) en die een verzoek tot teruggave kan doen (artikel 29 e.v. WOb). Met de betrokken belastingautoriteiten worden afspraken gemaakt omtrent zaken als welk lid van de fiscale eenheid als contactpersoon fungeert. Uitbetalingen geschieden op een op de voet van artikel 7a Iw door de fiscale eenheid aangewezen rekening. Krachtens artikel 43 lid 1 Iw zijn die natuurlijke personen en lichamen, die de fiscale eenheid vormen, ieder hoofdelijk aansprakelijk voor de Ob die van de ondernemer/fiscale eenheid wordt geheven. Artikel 43 lid 2 Iw maakt het de Ontvanger mogelijk een aan de fiscale eenheid Ob toegekende teruggaaf of vermindering Ob ook in zijn geheel bevrijdend uit te betalen aan ieder lid van de fiscale eenheid.

2.5.3

De fiscale eenheid Vpb en fiscale eenheid Ob hebben gemeen dat beide als zodanig geen rechtspersoonlijkheid bezittende entiteiten zijn. Maar voor het overige bestaan er tussen hen grote verschillen. Zo lopen de vereisten voor het vormen van een fiscale eenheid ter zake van Vpb en Ob sterk uiteen. Dat doet beide fiscale eenheden al sterk van elkaar verschillen. Daarenboven is de Vpb en de geaardheid van de belastingplichtige – (voor de betrokken belastingen de fiscale wederpartij van de fiscale autoriteiten) – bij beide fiscale eenheden geheel verschillend. Bij de fiscale eenheid Vpb geldt krachtens de WVpb als de belastingplichtige de moedermaatschappij. Deze moedermaatschappij is een rechtsperson-lijkheid bezittende entiteit en kan daardoor zelf drager van rechten en plichten zijn. Bij de fiscale eenheid Ob is in de WOb de eenheid als de belastingplichtige aangewezen. Omdat die eenheid niet een rechtspersoonlijkheid bezittende entiteit is, kan zij in ieder geval buiten het fiscaalrechtelijke verband niet zelf worden aangemerkt als drager van rechten en verplichtingen. Die rechten en verplichtingen zijn als zodanig te alloceren bij die natuurlijke- en rechtspersonen, die lid zijn van de fiscale eenheid OB. Omtrent die allocatie heeft de Hoge Raad in rov. 3.4 sub A van zijn hierboven al vermelde arrest van 14 februari 2003 het volgende overwogen:

“De fiscale eenheid voor de omzetbelasting is een rechtsfiguur die dienst doet bij de heffing van omzetbelasting. De fiscale eenheid is niet een rechtssubject in civielrechtelijke zin. De formele belastingschuld voortvloeiende uit een naheffingsaanslag omzetbelasting die aan een fiscale eenheid is opgelegd, moet als een deelbare geldschuld worden beschouwd. De aard van de schuld brengt mee dat deze schuld over de verschillende onderdelen van de fiscale eenheid in beginsel moet worden verdeeld naar de mate waarin elk van de onderdelen materieel aan het ontstaan van de schuld heeft bijgedragen. De beschikking tot teruggaaf van omzetbelasting doet een geldvordering op de ontvanger ontstaan die eveneens deelbaar is en waarbij verdeling in beginsel moet plaatsvinden naar gelang de onderdelen materieel aan het ontstaan van de vordering hebben bijgedragen.”

2.6.1

Ook al is bij de fiscale eenheid Vpb de moedermaatschappij degene die geldt als de belastingschuldige en aanspraak op teruggave van Vpb kan maken, en ook al bezit deze moedermaatschappij rechtspersoonlijkheid in die zin dat zij zelf drager van rechten en plichten kan zijn, toch is het hof van oordeel dat de vorderingen en schulden met betrekking tot Vpb deelbare vorderingen en schulden zijn, die zijn toe te rekenen aan de leden van de fiscale eenheid in de mate waarin zij aan het ontstaan van de vordering of schuld hebben bijgedragen. Het hof doet daarvoor een beroep op het meer genoemde arrest van de Hoge Raad van 14 februari 2003. Het beroep op dat arrest komt echter niet overtuigend over. Het arrest heeft betrekking op de fiscale eenheid Ob, waarvan – zoals hierboven toegelicht – de geaardheid ook in fiscaalrechtelijk opzicht duidelijk verschilt van die van de fiscale eenheid Vpb. Omdat onder de WOb de ‘ondernemer’ als de belastingschuldige geldt en de WOb ook de fiscale eenheid Ob zelf als een ondernemer aanmerkt, geldt die fiscale eenheid als de belastingschuldige. Dat is niet het geval bij de fiscale eenheid Vpb; daar is de moerr-vennootschap van de fiscale eenheid de belastingschuldige. Omdat de moedermaatschappij zelf rechtspersoonlijkheid bezit, kan zij in het rechtsverkeer optreden als de drager van rechten en plichten met betrekking tot vennootschapsbelasting van de fiscale eenheid. Doordat de fiscale eenheid Ob geen rechtspersoonlijkheid bezit, kan zij zelf in het rechtsverkeer geen drager van rechten en plichten met betrekking tot de Ob van de fiscale eenheid zijn en moet voor dat dragerschap worden teruggevallen op de wel rechts-persoonlijkheid bezittende leden van de fiscale eenheid. Waarom deze bijzondere fiscaal/juridische situatie bij de fiscale eenheid Ob aanleiding zou moeten geven om de uitweg, die in verband met die bijzondere situatie voor het dragerschap van de rechten en plichten inzake de Ob is gekozen, ook aan te houden voor het dragerschap van de rechten en plichten inzake Vpb, valt niet in te zien. Het verdient, naar het voorkomt, de voorkeur om, indien de persoon, die ten aanzien van een bepaalde belasting als fiscaal belastingschuldige wordt aangemerkt, zelf drager kan zijn van rechten plichten met betrekking tot die belasting, deze persoon ook in het algemeen in het rechtsverkeer te laten gelden als de drager van de rechten en plichten met betrekking tot die belasting. Dat komt de in het rechtsverkeer evenzeer na te streven eenvoud en duidelijkheid ten goede. In dit verband valt nog op het volgende te wijzen. Indien het door de Hoge Raad in 2003 voor de fiscale eenheid Ob geformuleerde regels inzake het dragerschap van de rechten en plichten met betrekking tot de Ob ook voor de fiscale eenheid Vpb zouden zijn aan te houden, dan leveren die regels bij de bepaling van wie in het onderhavige geval als drager van de rechten en plichten inzake de vennootschapsbelasting is aan te merken, niet veel problemen op. In het onderhavige geval is er immers sprake van een fiscale eenheid met een heel eenvoudige structuur – alleen een moeder- en dochtervennootschap - en staat verder vast dat alleen de dochtervennootschap handelsactiviteiten ontplooide, die eerst tot winst en later tot verlies hebben geleid. Fiscale eenheden Vpb kunnen evenwel veel ingewikkelder in elkaar steken, waardoor het ook veel moeilijker kan zijn om te achterhalen welk onderdeel van de fiscale eenheid in welke mate aan het ontstaan van de schuld of de vordering heeft bijgedragen en bijgevolg ook veel eerder geschillen kunnen ontstaan. Dat kan zich in bijvoorbeeld faillissementssituaties voordoen, waarbij sprake is van meer bedrijfsactiviteiten uitvoerende (dochter)vennootschappen en daardoor ook van meer groepen van schuldeisers met tegengestelde belangen. Ook deze werkelijkheid dient in aanmerking te worden genomen bij de beslissing over het al dan niet laten gelden van de door de Hoge Raad in 2003 in verband met de fiscale eenheid Ob geformuleerde regels voor de fiscale eenheid Vpb.

2.6.2

Om voormelde redenen verdient het, naar het voorkomt, de voorkeur die regels niet voor de fiscale eenheid Vpb te laten gelden. (10)

2.7

Het voorgaande voert tot de slotsom dat in subonderdeel 1.1 terecht wordt bestreden dat het hof [A] B.V. aanmerkt als de vennootschap waaraan de vordering op de Staat tot teruggave van Vpb toebehoorde.

2.8

In subonderdeel 1.2 worden nog klachten aangevoerd tegen rov. 14, waarin het hof aanneemt dat ook de Belastingdienst ervan is uitgegaan dat de vordering tot teruggave van Vpb aan [A] B.V. toebehoorde, nu zij de teruggaven vennootschapsbelasting op grond van de akte van cessie heeft betaald aan [eiseres 1] .

2.9

Indien zou moeten worden aangenomen dat het hof tot de conclusie dat de vordering tot teruggave van Vpb aan [A] B.V. toebehoorde, is gekomen mede op de grond dat de Belastingdienst de opvatting was toegedaan dat de vordering inzake de terug te geven Vpb aan [A] B.V. toebehoorde, dan wordt hiertegen terecht aangevoerd dat voor de bepaling aan wie de zojuist genoemde vordering toebehoorde niet van belang is welke opvatting de Belastingdienst daaromtrent had. Verder wordt in het licht van de in het subonderdeel genoemde uitlatingen van de Belastingdienst betreffende de teruggave terecht onbegrijpelijk geacht dat de Belastingdienst de opvatting zou zijn toegedaan dat de terug te geven Vpb aan [A] B.V. toebehoorde. In die uitlatingen refereert de Belastingdienst immers aan [B] .

2.10

De klachten in subonderdeel 1.2 worden, zo volgt uit wat hiervoor in 2.9 is opgemerkt, ook terecht voorgedragen.

Onderdeel 2

2.11

Bij onderdeel 2 is het uitgangspunt dat de vordering inzake de teruggave van Ob toebehoorde aan [A] B.V. De klachten in het oordeel strekken tot bestrijding van de oordelen van het hof dat het bewerkstelligen van de cessie een paulianeus/onrechtmatig handelen van [eiseres 1] en [eiseres 2] is geweest.

het vereiste: benadeling

2.12

Omtrent het in artikel 42 Fw gestelde vereiste van benadeling overweegt het hof in rov. 20 onder meer het volgende:

“Wanneer de cessieakte wordt weggedacht zou, naar moet worden aangenomen, de teruggaaf op de ABN AMRO-rekening van [A] B.V. zijn ontvangen en de debetstand hebben verminderde of zijn gestort op de rekening van [A] B.V. bij de Rabobank en op die manier beschikbaar zijn voor de overige schuldeisers. Uitsluitend [A] B.V. beschikte immers, zo is ter zitting gebleken, over een bankrekening. De cessieakte heeft zodoende bewerkstelligd dat dat een belangrijk actief uit handen van ABN AMRO en de overige schuldeisers bleef en in handen van [eiseres 1] (en [eiseres 2] ) kwam. Dit actief was daardoor niet meer beschikbaar voor de gemeenschappelijke schuldeisers.”

2.13

In subonderdeel 2.1 wordt aangevoerd dat het hof bij de beoordeling van de vraag of er sprake is geweest van benadeling van de schuldeisers, niet in aanmerking heeft genomen de stellingen van [eiseressen] die inhouden dat door hen bij [A] B.V. op betaling is aangedrongen mede met het oog op toekomstige dienstverlening en dat zij na de cessie ook ten behoeve van [A] B.V. werkzaamheden zijn blijven verrichten, die ertoe strekten om met ABN AMRO nadere afspraken te maken over financiering ten behoeve van [A] B.V. en om verweer te voeren tegen een omvangrijke vordering tegen [A] B.V. Door deze stellingen niet in aanmerking te nemen heeft het hof blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting omtrent het vereiste ‘benadeling’. Voor de vaststelling of er sprake is van benadeling is immers niet alleen de cessieakte maar het gehele samenstel van handelingen van belang. Althans, het hof heeft in het licht van de weergegeven stellingen zijn oordeel omtrent de benadeling ontoereikend gemotiveerd.

2.14

Bij de beoordeling of aan het in artikel 42 Fw gestelde vereiste van benadeling van ‘benadeling van de schuldeisers’ is voldaan, zijn mede in aanmerking te nemen andere rechtsfeiten en rechtshandelingen waarmee de rechtshandeling, waarvan de faillissementscurator op grond van artikel 42 Fw de vernietiging inroept, zodanig verbonden is dat zij mede bepalen of er sprake is van benadeling als gevolg van de rechtshandeling, waarop de vernietiging is gericht.(11) Waar [eiseressen] in de vorige instanties – met name in appel in de memorie van grieven – de in subonderdeel 2.1 genoemde stellingen heeft aangevoerd, is dat niet (kenbaar) gedaan met het oogmerk om aan te tonen dat per saldo de cessie niet tot benadeling van de schuldeisers van [A] B.V. heeft geleid. Het beroep op die stellingen met het zojuist genoemde oogmerk kan in cassatie niet voor het eerst worden gedaan. Daarenboven voeren die stellingen ook niet zonder meer tot de conclusie dat het hof per saldo geen benadeling van de schuldeisers heeft mogen aannemen.

2.15

Op een en ander stuit de klacht in subonderdeel 2.1 af.

2.16

In subonderdeel 2.2 wordt het oordeel van het hof dat de cessie tot benadeling van de schuldeisers van [A] heeft geleid als onbegrijpelijk bestreden om de reden dat de Vpb-teruggave, indien de cessie achterwege zou zijn gebleven en deze teruggave conform het verzoek van [A] door de belastingdienst op een rekening van haar bij de Rabobank zou zijn gestort, ook zou zijn aangewend om [eiseressen] te voldoen.

2.17

Deze klacht strandt reeds hierop dat te dezen als vertrekpunt is aan te houden dat er een cessie heeft plaatsgevonden en niet wat er zou zijn gebeurd, wanneer er geen sprake van een cessie zou zijn geweest. Daar komt dan vervolgens bij dat, anders dan met een beroep op rov. 3 sub e uit het bestreden arrest en een stelling van [eiseressen] wordt gesuggereerd, in cassatie niet als feit kan worden aangenomen dat, indien er geen cessie zou hebben plaatsgevonden, de Vpb-teruggave op de Rabo-rekening van [A] B.V. zou zijn gestort en dan van daaruit betalingen aan [eiseressen] zouden zijn gedaan. Blijkens de considerans van de cessieakte is tot het cederen van de vordering op de Belastingdienst overgegaan, juist omdat niet met voldoende zekerheid kon worden gerekend op storting door de Belastingdienst van de Vpb-teruggave op de Raborekening.

het vereiste: wetenschap van benadeling

2.18

Het in artikel 42 Fw gestelde vereiste van ‘wetenschap van benadeling’ ziet zowel op de – [ten tijde van de beoordeling daarvan door de rechter werkelijk aanwezige] – benadeling van de schuldeisers – [grofweg bestaande uit vermindering van verhaalsvermogen en/of verstoring van de paritas creditorum] – als ook op het intreden van de faillissementssituatie. De maatstaf ter bepaling van de krachtens artikel 42 Fw vereiste mate van wetenschap omschrijft de Hoge Raad in rov. 3.7 van zijn arrest ABN AMRO/Van Dooren q.q. III van 22 december 2009 als volgt: “... indien ten tijde van de handeling het faillissement en een tekort daarin met een redelijke mate van waarschijnlijkheid waren te voorzien voor zowel de schuldenaar als degenen met of jegens wie de schuldenaar de rechtshandeling verrichtte.” Het zal in hoge mate van de omstandigheden van het concrete geval afhangen of tot aanwezigheid van de vereiste wetenschap kan worden geconcludeerd. Dat geeft aan het betreffende oordeel een sterk feitelijk karakter in cassatie technische zin. De toetsing in cassatie van het betrokken oordeel zal in beginsel dan ook niet verder kunnen gaan dan tot een toetsing op begrijpelijkheid.(12)

2.19

De cessie is bewerkstelligd op 11/13 juli 2005 en [A] B.V. is op 13 oktober 2006 in staat van faillissement verklaard. In rov. 21 zet het hof uiteen dat en waarom er naar zijn oordeel kan worden aangenomen dat er sprake was van wetenschap van benadeling bij [eiseres 1] en [eiseres 2] . Het hof wijst in dit verband, kort weergegeven, op bekendheid van [eiseres 1] en [eiseres 2] met de nodige aanmerkelijke schulden van [A] B.V. en het niet voldoen door haar van die schulden, op haar verliessituatie in 2004 en liquiditeitskrapte ten tijde van de cessie en ook op een weigering van ABN AMRO om een aanvullend krediet te verstrekken.

2.20

In subonderdeel 2.3 wordt erover geklaagd dat het hof in rov. 21 met zijn oordeel dat [eiseres 1] en [eiseres 2] wetenschap hadden van de benadeling een onjuist dan wel onvoldoende gemotiveerd oordeel heeft gegeven. In dat verband wordt erop gewezen dat [eiseressen] voor het niet zien aankomen van het faillissement van [A] B.V. meer dan een jaar na het tekenen van de cessieakte stellingen hebben aangevoerd, die erop neerkomen “dat bij het tekenen van de cessieakte besprekingen liepen met ABN-Amro inzake financiering, dat partijen erop vertrouwden dat de aanvullende financiering zou worden verleend en dat die op langere termijn de liquiditeitspositie van de vennootschap veilig zou stellen en dat eerst na het aangaan van de cessie als gevolg van beslag en/of een beslissing bij het hoofdkantoor van ABN-Amro alsnog van de financiering is afgezien.” Mocht het hof deze stellingen rechtens niet relevant hebben geoordeeld dan is het van een onjuiste rechtsopvatting uitgegaan. Heeft het hof dat niet geoordeeld dan heeft het zijn oordeel niet voldoende gemotiveerd.

2.21

Het hof neemt in rov. 21 voor het aannemen van wetenschap van benadeling in de zin van artikel 42 Fw onder meer in aanmerking dat ABN AMRO had geweigerd een aanvullend krediet te verstrekken. Omdat het in aanmerking nemen van deze omstandigheid geschiedt in het kader van de vaststelling van wetenschap van benadeling, kan niet worden aangenomen dat het hof aan de stellingen, waarop in subonderdeel 2.3 wordt gedoeld, voorbij is gegaan omdat zij rechtens niet relevant zijn.

2.22

Aangezien het hof van de stellingen, waarop in subonderdeel 2.3 wordt gedoeld, geen melding maakt, heeft het er alle schijn van dat het hof de stellingen over het hoofd heeft gezien en daardoor niet ertoe is gekomen om nog apart stil te staan bij de vraag of en, zo ja, tot welk moment [eiseressen] met een aanvullende financiering van ABN AMRO rekening hebben mogen houden en of ten tijde van het tot stand brengen van de cessie, in verband hiermee, voor hen het faillissement van Hoogenvorst en het tekort aan verhaal voor haar schuldeisers als gevolg van de cessie nog niet met een redelijke mate van waarschijnlijkheid waren te voorzien. Hierin is een tekort te zien in de motivering van ’s hofs oordeel inzake de wetenschap van benadeling.

2.23

Het hiervoor in 2.21 en 2.22 gestelde voert tot de slotsom dat de rechtsklacht in subonderdeel 2.3 geen en de motiveringsklacht in subonderdeel 2.3 wel doel treft.

2.24

Voor wat subonderdeel 2.4 betreft, daarin wordt ten aanzien van zes omstandigheden, waarop het hof in rov. 21 zijn oordeel over wetenschap van benadeling bij [eiseressen] baseert, betoogd dat het hof op basis van die omstandigheden noch afzonderlijk noch te samen tot dat oordeel heeft kunnen komen. Door dat toch te doen heeft het hof, zo wordt gesteld, blijk gegeven van een onjuiste opvatting dan wel zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd.

2.25

Waarom het hof door zijn oordeel over de wetenschap van benadeling bij [eiseressen] te baseren op de in subonderdeel 2.4 genoemde zes omstandigheden blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting omtrent dat vereiste uit artikel 42 Fw wordt in het subonderdeel niet uit de doeken gedaan. Daarmee voldoet de rechtsklacht in dat subonderdeel niet aan de eisen die aan een cassatieklacht zijn te stellen. Die eisen houden immers mede in dat aangegeven wordt waarin de schending van het recht door de bestreden uitspraak is gelegen.(13)

2.26.1

De onder (i) en (vi) genoemde omstandigheden hebben te maken met het gestelde vertrouwen van [eiseressen] dat het overleg met de ABN AMRO inzake verdere financiering door deze bank van [A] deze vennootschap ertoe zou leiden dat deze vennootschap over haar liquiditeitsproblemen zou geraken en dat van de weigering van de bank om verdere financiering te verlenen pas na het tot stand brengen van de cessie is gebleken. In zoverre sluit subonderdeel 2.4 aan bij de hiervoor in 2.22 besproken motiveringsklacht uit subonderdeel 2.3 en geldt ook voor subonderdeel 2.4 dat dit onderdeel in zoverre doelt treft.

2.26.2

Onder (iv) van subonderdeel 2.4 wordt gewezen op stellingen van [eiseressen] , die inhouden dat zij ten tijde van het tot stand brengen van de cessie niet bekend waren met (het oplopen van) de betalingsachterstand van [A] B.V. jegens de energieleverancier Eneco. De onjuistheid van die stellingen heeft het hof niet vastgesteld en die onjuistheid is ook niet anderszins duidelijk ten processe gebleken. Bij die stand van zaken valt zonder nadere motivering niet goed te begrijpen hoe het verder oplopen van de vordering van Eneco op [A] B.V. mede heeft kunnen bijdragen aan de wetenschap van benadeling bij [eiseressen]

2.26.3

Van de onder (ii), (iii) en (v) vermelde omstandigheden kan niet worden gezegd dat niet valt te begrijpen dat het hof deze in aanmerking heeft genomen bij zijn oordeel over de wetenschap van benadeling bij [eiseressen] In verband met de onder (v) vermelde omstandigheid valt nog op te merken dat na de memorie van antwoord in appel er nog pleidooien zijn gehouden. Bij die gelegenheid had de stelling bestreden kunnen worden dat [A] de fiscus keer op keer om uitstel van betaling had gevraagd.

rechtvaardiging voor de betaling van [eiseressen]

2.27

In subonderdeel 2.5 is een klacht opgenomen waarvan, mede gelet op de toelichting erop in de Schriftelijke Toelichting sub 4.1.7 jo. 4.4.1 t/m 4.4.6, de strekking is dat, ook al zou op zichzelf aan de vereisten van artikel 42 Fw zijn voldaan, dat toch geen voldoende aanleiding geeft voor vernietiging van de cessie en het aannemen van een onrechtmatig handelen bij [eiseres 1] en [eiseres 2] . Er bestond een rechtvaardiging voor het door middel van de cessie voldoen van hun schulden. Hun werkzaamheden hadden immers betrekking op pogingen tot afwending van een faillissement van [A] B.V. Die omstandigheid billijkt dat, hoezeer ten aanzien van de cessie aan artikel 42 Fw werd voldaan, om de schulden van [A] B.V. aan [eiseres 1] en [eiseres 2] te voldoen en schulden aan andere schuldeisers niet.

2.28

Subonderdeel 2.5 treft om de volgende reden geen doel. Een verweer als in subonderdeel 2.5 vermeld is in de vorige instanties niet gevoerd. In de vorige instanties hebben [eiseressen] met betrekking tot het verwijt van de Curator aan hen dat zij zich met de cessie paulianeus/onrechtmatig hebben gehandeld, hun verweer geheel doen bestaan uit het bestrijden dat de cessie voldeed aan de vereisten van artikel 42 Fw en dat zij daarom ook niet met het bewerkstelligen van de cessie onrechtmatig hebben gehandeld. Als subsidiair verweer is door [eiseressen] niet aangevoerd dat, ook al zou de cessie wel aan de vereisten van artikel 42 Fw voldoen, er voor het bewerkstelligen van de cessie teneinde tot voldoening van de schulden van [A] aan hen een rechtvaardigingsgrond bestond en om die reden toch niet een onrechtmatig handelen van hen kan worden aangenomen. Anders gezegd, er wordt in cassatie een nieuw verweer opgebracht. Doordat dat nieuwe verweer niet van zuiver juridische aard is, is daarvoor in cassatie geen ruimte.

Slotsom

2.29

Om de hierboven uiteengezette redenen treffen de klachten in de subonderdelen 1.1, 1.2 en de motiveringsklachten in 2.3 en, althans ten dele, in 2.4 doel en kan het bestreden arrest niet in stand blijven. Indien onderdeel 1 gegrond wordt bevonden, kan de Hoge Raad besluiten om het geschil zelf te beslechten door de vorderingen van de Curator geheel af te wijzen. Dan is ervan uit te gaan dat de vordering inzake teruggave van de Vpb toebehoorde aan [B] en dat reeds om die reden artikel 42 Fw niet voor toepassing in aanmerking komt.

3 Conclusie

De conclusie strekt tot vernietiging van het bestreden arrest.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

(A-G)

1 . Zie voor de feiten het arrest van het hof van 24 december 2013 onder 3 a t/m n.

2 . Zie in dit verband de memorie van grieven, sub 6 en 7.

3 . Dit zijn verliesverrekeningscodes waarbij aan [B] wordt gerefereerd.

4 . Hof ’s-Gravenhage 24 december 2013, ECLI:NL:GHDHA, 2013, 5228, JOR 2014, 87, m.nt. A.J. Tekstra.

5 . HR 14 februari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AE9246, NJ 2003, 259 en JOR 2003, 133, m.nt. A.J. Tekstra.

6 . Zie over de fiscale eenheid Vpb nader Fiscale Encyclopedie ‘De Vakstudie’, Vennootschapsbelasting, band 18, artikel 15 en Q.W.J.C.H. Kok, De fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting, 2005, met name hfdst. 4. Voor een eerste oriëntatie verder nog onder meer R.P. van den Dool c.s., Compendium Vennootschapsbelasting, twaalfde druk, 2013, blz. 325 e.v.; J.A.G. van der Geld/F.J. Elsweier/S.A. Stevens, Hoofdzaken vennootschapsbelasting, 2014, blz. 293 e.v.; A.J. Tekstra, Handboek fiscaal insolventierecht, 2011, blz. 227 e.v.

7 . De alsof-formule is gaan gelden per 1 januari 2003, op welke datum de Wet tot wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 c.a. (herziening regime fiscale eenheid) d.d. 11 december 2002, Stb. 2002, 618 van kracht is geworden. Met de formule werd beoogd te relativeren het voordien geldende uitgangspunt dat de dochtervennootschap, die van een fiscale eenheid Vpb deel uitmaakt, fiscaalrechtelijk gezien opgaat in de moedermaatschappij. Met name voor het geldend maken van aanspraken uit hoofde van belastingverdragen werd van belang geacht dat de dochtervennootschap als een subjectief belastingplichtige met woonplaats in Nederland bleef gelden. Zie hierover meer: Fiscale Encyclopedie De Vakstudie, Vennootschapsbelasting, artikel 15, aantekeningen 1.5.1, 1.5.2, 1.5.11 en 1.5.13 en, voor wat betreft de te dezen van belang zijnde wetsgeschiedenis, onder meer nog TK II 1999-2000, 26 854, nr. 3 (MvT), blz. 2 t/m 7 en TK II 2000-2001, 26 854, nr. 6 (Nota n.a.v. Verslag), blz. 5 t/m 7, waar onder meer wordt opgemerkt: “Het feit dat de subjectieve belastingplicht van de dochtermaatschappijen gehandhaafd blijft, is van belang voor de toepassing van de belastingverdragen. Op deze wijze wordt de verdragsgerechtigdheid van de dochtervennootschappen gewaarborgd.”

8 . TK 2000-2001, 26 854, nr. 6 (Nota n.a.v. het Verslag), blz. 41.

9 . Zie over fiscale eenheid Ob nader Fiscale Encyclopedie ‘De Vakstudie’, Omzetbelasting, artikel 7, vierde lid en voor een eerste oriëntatie – verder onder meer nog M.E van Hilten / H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, veertiende druk, 2014, blz. 103 e.v.; A.J. Tekstra, Handboek fiscaal insolventierecht, 2011, blz. 245 e.v.

10 . In deze zin ook Hof ´s-Gravenhage 21 januari 1992, ECLI:NL:GHSGR:1992:AD1583, NJ 1993, 198 en A.J. Tekstra, Handboek fiscaal insolventierecht, 2011, blz. 227 jo. 213 en 249.

11 . Zie hierover meer bij R.J. van der Wijden, De faillissementspauliana, diss. RUN, Serie Onderneming en Recht nr. 75, 2012, blz. 90 t/m 94 en blz. 167 t/m 185 en B. Wessels, Insolventierecht deel III, Gevolgen van faillietverklaring, 2013, nr. 3101.

12 . Zie voor meer recente beschouwingen over het vereiste van wetenschap van benadeling onder meer: B. Wessels, Insolventierecht deel III, Gevolgen van faillietverklaring, 2013, nr. 3103 e.v.; R.J. van der Wijden, De faillissementspauliana, diss. RUN, Serie Onderneming en Recht nr. 75, 2012, blz. 106 e.v.; B. Vermue, Wetenschap en de Pauliana na HR ABN AMRO/Van Dooren q.q. III, TvI 2011, afl. 2, blz. 39 e.v.

13 . Zie in dit verband HR 5 november 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN6196, NJ 2013, 124, rov. 3.4.1 en HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2010:CA1727, RvdW 2013, 892, rov. 3.1.