Feedback

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2015:2020

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
29-09-2015
Datum publicatie
09-10-2015
Zaaknummer
14/03975
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:129, Gevolgd
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Sinds 1 januari 2009 woont en werkt belanghebbende in Nederland. Tevens verricht hij in dat jaar werkzaamheden in België. De Inspecteur heeft, op verzoek van belanghebbende en zijn werkgever, op 5 januari 2009 een beschikking toepassing 30%-regeling afgegeven ter zake van belanghebbendes werkzaamheden in Nederland.

Op grond van artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en België heeft belanghebbende recht op toepassing van de algemene compensatieregeling voor grensarbeiders. Het bedrag waarop belanghebbende ingevolge deze regeling recht op heeft wordt berekend door het aan België toerekenbare inkomen te herrekenen naar een bedrag dat zou zijn geheven indien belanghebbende de inkomsten uit Nederland zouden hebben verkregen, en Nederland daarover belasting en premie zou hebben geheven als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen. In geschil is of bij de berekening van de door Nederland te verlenen algemene compensatie, het Belgische loon herrekend dient te worden met inachtneming van de 30%-regeling.

Belanghebbende betoogt dat, gelet op doel en strekking van deze faciliteit, de 30%-regeling in aanmerking moet worden genomen bij de herrekening van het Belgische inkomen, nu belanghebbende met betrekking tot zijn in Nederland verdiende inkomen in 2009 van deze regeling gebruik heeft kunnen maken.

Volgens rechtbank Zeeland-West-Brabant, die belanghebbendes beroep ongegrond heeft verklaard, gaat de in de algemene compensatieregeling opgenomen fictie, dat het Belgische loon geheel uit Nederland afkomstig is, niet zover dat ook fictief moet worden uitgegaan van de toepassing van de 30%-regeling op een gedeelte van het loon ten aanzien waarvan feitelijk geen vergoeding voor extraterritoriale kosten is overeengekomen (het Belgische loon).

A-G Niessen stelt voorop dat uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat voor de berekening van het bedrag aan algemene compensatie, inkomsten uit België herrekend dienen te worden overeenkomstig de Nederlandse belastingwetgeving, hetgeen kan leiden tot verschillen tussen het Belgische belastbare inkomen en het fictief in Nederland belastbare inkomen.

Volgens de A-G zijn noch in de verdragstekst en diens context, noch in de tekst van de 30%-regeling en bijbehorende parlementaire stukken aanwijzingen te vinden zijn over de te volgen procedure bij het bestaan van een (eventuele) samenloop tussen de 30%-regeling en de algemene compensatieregeling.

Ter zake van belanghebbendes standpunt, overweegt de A-G dat aan belanghebbende kan worden toegegeven dat uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat de algemene compensatieregeling tot doel heeft de keuze voor het “werkland” los te koppelen van de fiscaliteit, oftewel, deze keuze niet te laten beïnvloeden door de mogelijkheden tot het vergelden van de aftrekposten uit de Wet IB 2001.

Naar de mening van de A-G pleit echter tegen het standpunt van belanghebbende dat uit de parlementaire behandeling bij de goedkeuringswet van het nieuwe Verdrag tussen Nederland en Duitsland, welk verdrag ook een algemene compensatieregeling kent, blijkt dat de regering van oordeel is dat de fictie die in de compensatieregeling ligt besloten niet doorwerkt in de 30%-regeling.

Bovendien komt het de A-G voor dat het zwaartepunt niet dient te liggen op het doel van de algemene compensatieregeling, maar op het doel van de 30%-regeling, aangezien het geschil niet ziet op de fictie die toegepast dient te worden op grond van de algemene compensatieregeling (de fictie dat belanghebbende volledig in Nederland zou hebben gewerkt), maar op de doorwerking van deze fictie naar de 30%-regeling. In het licht van de doelstelling van de 30%-regeling (het aantrekkelijk maken van het Nederlandse vestigingsklimaat om het aantrekken van buitenlandse werknemers met op de Nederlandse arbeidsmarkt schaarse deskundigheid gemakkelijker te maken voor binnenlandse werkgevers), ligt het niet in de rede om samenloop tussen de 30%-regeling en de algemene compensatieregeling toe te staan.

De A-G gaat vervolgens in op het belang van het standpunt van belanghebbende. Hierbij merkt hij op dat het toekennen van een 30%-vergoeding bovenop het Belgische inkomen geen vermindering zal opleveren van het fictief in Nederland te betalen bedrag aan belasting. De A-G betoogt vervolgens dat, hoewel het – naar belanghebbendes verlangen – weliswaar gebruikelijk is om bij het overeenkomen van een 30%-vergoeding het brutoloon arbeidsrechtelijk te verlagen onder gelijktijdige toekenning van een vrije vergoeding ter zake van extraterritoriale kosten, een dergelijke verlaging niet daadwerkelijk heeft plaatsgevonden, en bovendien een administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten niet mogelijk is. Ook de algemene compensatieregeling kan, zo al toegestaan zou zijn de 30%-regeling in de herrekening te betreken, een dergelijke (fictieve) arbeidsrechtelijke verlaging niet bewerkstellingen, aangezien een herrekening van het Belgische salaris met toepassing van de Nederlandse sociale-, pensioen- en arbeidsregelgeving voor de algemene compensatieregeling niet plaatsvindt.

Bovenstaande in ogenschouw nemende is de A-G van mening dat ter zake van de vraag of bij de ingevolge de algemene compensatieregeling genoemde herrekening van het aan België toe te rekenen loon moet plaatsvinden met inachtneming van de 30%-regeling, de hiervoor genoemde tegenargumenten doorslaggevend zijn, en dat om deze reden de klacht van belanghebbende faalt.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2015/2200
V-N 2015/64.11 met annotatie van Redactie
FutD 2015-2487
NTFR 2015/2847 met annotatie van mr. A.H.W. Steijn
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. R.E.C.M. Niessen

Advocaat-Generaal

Conclusie van 29 september 2015 inzake:

Sprongcassatie

Nr. Hoge Raad: 14/03975

[X]

Nr. Rechtbank: AWB 13/7474

Derde Kamer B

tegen

Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2009

Staatssecretaris van Financiën

1 Inleiding

1.1

Aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) is voor het jaar 2009 een aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 222.151, met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting over in het buitenland genoten loon van € 151.461.

1.2

Bij uitspraak op bezwaar van 27 november 2013 heeft de Inspecteur de aanslag verminderd tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 221.156, met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting over in het buitenland genoten loon van € 151.462 en een tegemoetkoming op grond van de algemene compensatieregeling1 van € 5.424.

1.3

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur beroep ingesteld bij rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.2

1.4

Belanghebbende heeft, met toestemming van de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris), tegen deze uitspraak tijdig en op regelmatige wijze sprongcassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben afgezien van het indienen van conclusies van re- en dupliek.

1.5

Het geschil in cassatie betreft het antwoord op de vraag of voor de berekening van de door Nederland ingevolge het Verdrag met België te verlenen algemene compensatie, het Belgische loon herrekend dient te worden met inachtneming van de 30%-regeling.

2 De feiten en het geding in feitelijke instantie

2.1

De Rechtbank heeft de feiten waarvan in cassatie kan worden uitgegaan als volgt vastgesteld:

2.1.

Belanghebbende woont sinds 1 januari 2009 in Nederland.

2.2.

Belanghebbende is in het onderhavige jaar werkzaam bij [A] N.V. gevestigd te [Q] (België). [A] N.V. beschikt over een vaste inrichting in Nederland. Belanghebbende verrichtte zijn werkzaamheden zowel in België als in Nederland. Zijn looninkomsten bedroegen in 2009 in totaal € 222.151. Over de in België gewerkte dagen heeft belanghebbende een bedrag van € 151.462 aan loon genoten, over de in Nederland gewerkte dagen een bedrag van € 70.689. De inspecteur heeft aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend over het in België genoten loon van € 151.462.

2.3.

Belanghebbende heeft samen met [A] N.V. verzocht om toepassing van de 30%- regeling ingevolge artikel 15a, eerste lid, aanhef en onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) (tekst 2009). Met dagtekening 5 februari 2009 heeft de inspecteur aan belanghebbende een beschikking toepassing 30%-regeling afgegeven met ingangsdatum 1 januari 2009 en een looptijd tot en met 31 december 2018.

2.4.

Ingevolge artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag tussen het Koninkrijk België en het Koninkrijk der Nederlanden tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (het Verdrag), heeft belanghebbende recht op de algemene compensatieregeling voor grensarbeiders.

2.5.

In zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over 2009 heeft belanghebbende verzocht de teruggaaf op grond van de algemene compensatieregeling vast te stellen op een bedrag van € 30.311. Voor de berekening van de algemene compensatie heeft belanghebbende het Belgische loon herrekend met toepassing van de 30%-regeling op een bedrag van € 106.023. Vervolgens is belanghebbende uitgegaan van een fictief in Nederland belastbaar loon van in totaal € 176.712, aftrek eigen woning van € 995 en een bedrag van € 72.537 aan Belgische personenbelasting met opcentiemen.

2.6.

Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de inspecteur geen teruggaaf verleend op grond van de algemene compensatieregeling. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de teruggaaf berekend op € 5.424. Voor de berekening van de algemene compensatieregeling is de inspecteur uitgegaan van een fictief in Nederland belastbaar loon van in totaal € 222.151, aftrek eigen woning van € 995 en een bedrag van € 72.537 aan Belgische personenbelasting met opcentiemen.

Rechtbank

2.2

De Rechtbank heeft met betrekking tot het geschil overwogen:

4.2.

In de toelichting op artikel 9 van het Uitvoeringsbesluit is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:

"Artikel 9, eerste lid, bevat de bewijsregels als zodanig. Deze houdt in dat vergoedingen aan extraterritoriale werknemers van kosten van verblijf buiten het land van herkomst in elk geval worden beschouwd als vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten tot een bedrag ter omvang van de som van 30% van de grondslag en het bedrag van de schoolgelden. (...) Het gaat hier om vergoedingen van extraterritoriale kosten. Dit houdt in dat een dergelijke vergoeding afzonderlijk van het loon moet zijn overeengekomen. Administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vergoeding is dus niet mogelijk. (...)"

(Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten, Nota van Toelichting, Stb. 2000, 640).

4.3.

De algemene compensatieregeling van artikel 27, paragraaf 1 van het Verdrag bepaalt dat, ter vaststelling van de algemene compensatie, berekend moet worden hoeveel belasting en premie in Nederland "zou zijn geheven indien zij die beloningen uit Nederland zouden hebben verkregen en Nederland daarover belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou hebben geheven". De compensatie bedraagt het verschil tussen de feitelijk verschuldigde Nederlandse en Belgische inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen en de Nederlandse inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen die verschuldigd zouden zijn, indien de beloningen uit Nederland afkomstig zouden zijn en Nederland daarover inkomstenbelasting en premies zou mogen heffen.

4.4.

Vaststaat dat belanghebbende met zijn werkgever voor de in België te werken dagen geen vergoeding van extraterritoriale kosten afzonderlijk van het loon is overeengekomen. Uitgaande van de fictie dat het Belgische loon geheel uit Nederland afkomstig zou zijn (zie onder 2.10),3 zou een administratieve splitsing van dat loon in een deel loon en een deel onbelaste vergoeding gelet op het in 2.94 overwogene niet mogelijk zijn.

Naar het oordeel van de rechtbank dient dan voor de berekening van de algemene compensatie van artikel 27, paragraaf 1 van het Verdrag te worden uitgegaan van het Belgische loon zonder splitsing van het loon in een deel loon en een deel vrije vergoeding, dus zonder toepassing van de 30%-regeling. De fictie als genoemd onder 2.105 gaat niet zover dat ook fictief moet worden uitgegaan van de toepassing van de 30%-regeling op een gedeelte van het loon ten aanzien waarvan feitelijk geen vergoeding voor extraterritoriale kosten is overeengekomen (het Belgische loon). De omstandigheid dat de vergoeding wel is overeengekomen en ontvangen voor de in Nederland te werken dagen en de omstandigheid dat, indien geen sprake geweest zou zijn van Belgisch loon maar van Nederlands loon er mogelijk wel een kostenvergoeding zou zijn overeengekomen, maken dat niet anders. Het gelijk is aan de inspecteur.

2.3

De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.

3 Het geding in cassatie

3.1

Belanghebbende voert ter onderbouwing van diens klacht dat de Rechtbank artikel 27 van het Verdrag met België verkeerd heeft toegepast, het volgende aan:

Uit de tekst van het verdrag en de parlementaire toelichting wordt duidelijk dat vergeleken moet worden met de fictieve situatie alsof de belastingplichtige (zelf) zijn arbeid volledig in Nederland zou hebben verricht. In die situatie is er geen voorkoming van dubbele belasting en zou, als gevolg van de arbeidsrechtelijke verlaging van het loon, het loon lager zijn vastgesteld. Indien de fictie van artikel 27 van het verdrag van toepassing is, moet deze fictie ook consequent worden toegepast.

Niet ter discussie staat dat de 30%-vergoeding afzonderlijk is overeengekomen, althans voor zover de 30%-bewijsregel van toepassing is. Dat is dus feitelijk niet het geval voor het Belgische loon omdat daarvoor een regeling ter voorkoming van dubbele belasting gold. Echter, in de fictie van artikel 27 wordt juist uitgegaan van de situatie alsof belanghebbende die arbeid niet in België maar in Nederland zou hebben verricht. Het terugnemen van de 30%-bewijsregel is dan − binnen de fictie − niet aan de orde.

4 De 30%-regeling

Wetgeving

4.1

Artikel 15a, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) luidde, voor zover in cassatie van belang, in 2009 als volgt:

1. Tot de vrije vergoedingen behoren vergoedingen, in redelijkheid, ter zake van:

(…) j. extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst (extraterritoriale kosten), met dien verstande dat voor bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen groepen werknemers die door een inhoudingsplichtige van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen of buiten Nederland worden uitgezonden, onder daarbij te stellen voorwaarden, geldt dat vergoedingen van kosten van verblijf buiten het land van herkomst – voor van buiten Nederland in dienstbetrekking genomen werknemers gedurende ten hoogste tien jaar – ten minste worden beschouwd als vergoeding voor extraterritoriale kosten tot ten hoogste 30 percent van het loon en de vergoeding voor extraterritoriale kosten, alsmede tot het bedrag van de daarbij aan te wijzen schoolgelden;

4.2

Artikel 9, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: UB LB 1965) luidde, voor zover in cassatie van belang, in 2009 als volgt:

1. Vergoedingen en verstrekkingen aan extraterritoriale werknemers van kosten, respectievelijk ter voorkoming van kosten van verblijf buiten het land van herkomst worden, ten aanzien van ingekomen werknemers op gezamenlijk verzoek van de werknemer en de inhoudingsplichtige, in elk geval beschouwd als vergoeding voor extraterritoriale kosten tot (bewijsregel):

a. 30% van de grondslag, waarbij de grondslag is de som van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking ter zake van het verblijf buiten het land van herkomst voorzover de ingekomen of uitgezonden werknemer ter zake geen recht heeft op voorkoming van dubbele belasting, en de vergoeding voor extraterritoriale kosten;

Parlementaire geschiedenis

4.3

In de memorie van toelichting bij de Wet tot vaststelling van de Invoeringswet Wet IB 20016 is met betrekking tot de opname van een delegatiebepaling ter zake van de toenmalige 35%-regeling het volgende opgenomen:7

35%-regeling

In het kader van de grondslagverbreding en tariefsverlaging is in het regeerakkoord aangekondigd dat de 35%-regeling wordt teruggebracht tot een 30%-regeling. De 35%-regeling is een forfaitaire vergoedingsregeling die beoogt een vergoeding van extra uitgaven van een werknemer in verband met zijn uitzending naar Nederland onbelast te laten. Als gevolg van dit wetsvoorstel wordt een delegatiebepaling opgenomen in de Wet op de loonbelasting 1964 op grond waarvan bij ministeriële regeling de opvolger van de 35%-regeling kan worden vastgesteld.

4.4

In de memorie van toelichting bij de Veegwet Wet IB 20018 is het volgende opgemerkt met betrekking tot de achtergrond van de introductie van een regeling voor extraterritoriale kosten:9

Met betrekking tot het toegevoegde onderdeel k [toevoeging A-G: in de per 2009 geldende tekst van de Wet LB 1964 onderdeel j] kan het volgende worden opgemerkt. Het is een ervaringsfeit dat indien een werknemer tijdelijk vanuit het buitenland in Nederland wordt tewerkgesteld, of door zijn werkgever vanuit Nederland naar het buitenland wordt gezonden, tijdelijk in die zin dat hij na afloop van de werkzaamheden normaliter weer naar zijn land van herkomst zal terugkeren, hij kosten van verblijf maakt die niet worden gemaakt door een werknemer die zijn werkzaamheden in zijn land van herkomst heeft of die definitief naar een ander land emigreert. Als voorbeelden van dergelijke kosten, extraterritoriale kosten, zijn te noemen:

extra uitgaven voor het vinden van geschikte huisvesting;

extra uitgaven voor dubbele huisvesting;

hogere huisvestingskosten als gevolg van krapte op de markt;

extra uitgaven voor het overbrengen van de inboedel en het invoeren ervan;

extra uitgaven voor het zoeken naar geschikte scholen voor de kinderen;

extra uitgaven voor het vinden van geschikte gelegenheden voor inkomensbestedende uitgaven;

extra uitgaven voor het aanvragen/omzetten van officiële papieren zoals tewerkstellingvergunningen, verblijfsvergunningen en rijbewijzen;

extra uitgaven voor taalcursussen;

extra uitgaven voor ontspanning en dergelijke;

extra uitgaven voor het contact met en het bezoeken van familie en anderen in het land van herkomst, of voor het laten overkomen van dergelijke personen.

Het is evident dat vergoedingen van dergelijke extraterritoriale kosten niet als beloningsvoordeel worden ervaren en derhalve, op de voet van artikel 15, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de loonbelasting 1964, niet tot het loon behoren. Om daaromtrent geen misverstand te laten ontstaan wordt thans voorgesteld artikel 15a van die wet, dat een opsomming geeft van vergoedingen die in elk geval als vrije vergoeding zijn aan te merken, uit te breiden met een onderdeel k, inhoudende dat in redelijkheid gemaakte extraterritoriale kosten, zijnde extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst, tot de vrije vergoedingen behoren.

(…) Dit alles overwegende is in het genoemde nieuwe onderdeel k een delegatiebepaling opgenomen, inhoudende dat voor bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen groepen werknemers die van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen of door een inhoudingsplichtige buiten Nederland worden uitgezonden, onder daarbij te stellen voorwaarden, kan worden bepaald dat vergoedingen van kosten van verblijf buiten het land van herkomst ten minste worden beschouwd als vergoeding voor extraterritoriale kosten tot ten hoogste 30% van het loon en de vergoeding voor extraterritoriale kosten, alsmede tot het bedrag van de daarbij aan te wijzen schoolgelden. Voor van buiten Nederland in dienstbetrekking genomen werknemers zal deze bewijsregel gedurende ten hoogste tien jaar van toepassing kunnen zijn. Het ligt in het voornemen de bedoelde bewijsregel op te nemen in hoofdstuk 3 van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965.

4.5

In de toelichting bij artikel 9 van het UB LB 1965 is het volgende opgemerkt met betrekking tot de voorwaarden voor toepassing van de 30%-regeling:10

De bewijsregel bouwt voort op een aantal tot 1 januari 2001 geldende besluiten, te weten het Besluit van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, BNB 1995/243 (de 35%-regeling), het Besluit van 7 december 1999, nr. IFZ99/1060M, BNB 2000/72BNB 2000/72 (de Nedeco-regeling), het Besluit van 15 september 1993, nr. DB93/2527M, V-N 1993, blz. 2957V-N 1993, blz. 2957, (Nederlandse diplomaten in het buitenland), het Besluit van 2 juni 1988, nr. 88-1160, BNB 1988/201BNB 1988/201 (de DGIS-regeling), het Besluit van 9 augustus 1961, nr. BI/12 635, BNB 1961/346BNB 1961/346 (naar de Nederlandse Antillen en Aruba uitgezonden ambtenaren) en het Besluit van 16 december 1997, nr. IFZ97/1563, BNB 1998/60BNB 1998/60 (de NWO-regeling). Voorzover in het onderhavige hoofdstuk 3 termen en begrippen zijn opgenomen die niet afwijkend zijn gedefinieerd of omschreven, hebben die dan ook dezelfde betekenis als zij voor de toepassing van de genoemde besluiten krachtens beleid en rechtspraak hebben gekregen.

(…) De hier toegepaste techniek is overgenomen uit de oude 35%-regeling. Voorwaarde is dat werknemer en inhoudingsplichtige gezamenlijk een verzoek doen aan de inspecteur om toepassing van de bewijsregel, volgens de regels van artikel 9h.

Het gaat hier om vergoedingen van extraterritoriale kosten. Dit houdt in dat een dergelijke vergoeding afzonderlijk van het loon moet zijn overeengekomen. Administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vergoeding is dus niet mogelijk. Een reële splitsing van het loon is wel denkbaar, in die zin dat het arbeidsrechtelijk wordt verlaagd, met de gevolgen van dien voor bijvoorbeeld pensioen en sociale zekerheid, onder gelijktijdige toekenning van een kostenvergoeding. Het voorgaande impliceert dat pensioenopbouw over een extraterritorialekostenvergoeding niet mogelijk is, evenmin als dit mogelijk is over andere kostenvergoedingen.

4.6

Het in deze toelichting aangehaalde Besluit van 29 mei 199511 vermeldt, voor zover in cassatie van belang, als volgt:

1.3.5

Berekeningsgrondslag

De berekeningsgrondslag voor de maximaal vrijgestelde vergoeding is het met toepassing van de wettelijke regels te bepalen loon in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 dat wordt verkregen ter zake van de tewerkstelling door de binnenlandse werkgever waarvoor de buitenlandse werknemer zonder dat hij ter zake recht heeft op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting aan de belastingheffing in Nederland is onderworpen, verminderd met de overhevelingstoeslag.

(…) Vraag 5

Moet een buitenlandse werknemer arbeid in Nederland verrichten?

Antwoord 5 Hoewel dat in de meeste gevallen wel zo zal zijn is dit geen vereiste. Te denken valt aan verblijf (bijvoorbeeld dienstreizen of uitzending) in het buitenland of een directeur van een Nederlandse vennootschap die buiten Nederland woont en vandaar uit zijn functie (in zekere mate of zelfs geheel) vervult. De regeling kan echter niet worden verleend in zoverre sprake is van elders belast inkomen waarvoor een regeling ter voorkoming van dubbele belasting geldt of ingeval het loon betreft van een niet ingezetene dat op grond van de nationale wet alhier niet in de heffing kan worden betrokken.

(…) Vraag 19

Indien de werknemer voor de binnenlandse werkgever werkzaamheden in het buitenland verricht, kan dan ter zake van de daarmee verkregen inkomsten de regeling worden toegepast?

Antwoord 19 De regeling kan niet worden toegepast op elders belast inkomen waarvoor een regeling ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing is. Heeft de werkgever wel een 35%-vergoeding ter zake van dat elders belaste inkomen uitbetaald, dan is sprake van een belaste vergoeding, tenzij het een voor de loonbelasting vrijgestelde onkostenvergoeding betreft. Het elders belast loon wordt met de daarop betrekking hebbende vergoeding verhoogd.

4.7

In het Besluit van 21 oktober 2005 is het volgende opgemerkt met betrekking tot de mogelijkheid tot administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel dat bestemd is als vergoeding van extraterritoriale kosten:12

Vraag 16

Is het mogelijk om het loon te splitsen in een deel loon en een deel vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten?

Antwoord

Nee, een administratieve splitsing van het loon alleen is niet mogelijk. Een splitsing, in die zin dat het loon arbeidsrechtelijk wordt verlaagd, onder gelijktijdige toekenning van een vrije vergoeding, is wel mogelijk (vgl. het besluit inzake Wijzigingen beloningen, van 21 december 2000, nr. CPP2000/2942M).

De vrije vergoeding moet worden toegekend naast het overeengekomen salaris.

Literatuur

4.8

Van den Hurk en Snikkenburg schrijven met betrekking tot de verhouding tussen de 30%-regeling en het brutoloon het volgende:13

De oude 35%-regeling was oorspronkelijk bedoeld als een loonkostensubsidie. Het voordeel van de regeling zou dan ten goede komen aan de werkgever. De gedachte was dat een werkgever een ingekomen werknemer een lager brutoloon kan geven, omdat de onbelaste vergoeding het nettoloon van de werknemer op peil houdt. De 35%-vergoeding komt in die visie bovenop het brutoloon van de werknemer. In de praktijk bleken werkgevers en werknemers op een andere manier met de regeling om te gaan. In de meeste gevallen werd er tussen werkgever en werknemer een bepaald brutoloon afgesproken. Vervolgens werd 35% van het overeengekomen loon onbelast uitbetaald zodra de 35%-regeling was toegekend. De 35%-vergoeding is in die benadering een onderdeel van het afgesproken loon en komt hier niet bovenop.

Het Ministerie van Financiën heeft indertijd bij de invoering van de 30%-regeling aangegeven dat de 30%-vergoeding alleen nog bovenop het afgesproken brutoloon gegeven mag worden. Dit betekent dat met de werknemer een lager brutoloon overeengekomen moet worden en dat tegelijkertijd een onbelaste 30%-vergoeding toegezegd moet worden. Tussen de werkgever en de ingekomen werknemer dient daarom schriftelijk te worden overeengekomen dat de 30%-regeling wordt toegepast. Daarbij is met ingang van 1 juli 2002 vereist dat er een zogeheten arbeidsrechtelijke afsplitsing van de 30%-vergoeding plaatsvindt.

Hiermee wordt bedoeld dat de 30%-vergoeding, die immers een forfaitaire kostenvergoeding is, in mindering komt op het loon en dat die verlaging van dat loon ook arbeidsrechtelijk doorwerkt. Het brutoloon dient arbeidsrechtelijk verlaagd te worden tot 70%. Daarnaast komt men dan overeen een onbelaste vergoeding van 30% van de grondslag uit te betalen, wat neerkomt op het bedrag van de verlaging van het brutoloon. Door middel van een addendum bij de tussen de ingekomen werknemer en de inhoudingsplichtige arbeidsovereenkomst kan deze afsplitsing worden vormgegeven.

(…) De 30%-vergoeding dient niet alleen te worden berekend over het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking, maar tevens over de vergoeding van extraterritoriale kosten.

(…) De 30%-vergoeding mag niet worden berekend over het deel van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking waarvoor aan de ingekomen werknemer op basis van een belastingverdrag of de eenzijdige regeling door Nederland een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting dient te worden gegeven. Dit gedeelte van het loon dient volledig in de belastingheffing te worden betrokken, waarna ter zake van dit loon een vermindering ter voorkoming van dubbele belasting dient te worden gegeven. Een voorbeeld ter illustratie:

Stel dat, uitgaande van het vorige voorbeeld, wederom een bruto loon ad € 140 000 was overeengekomen met de ingekomen werknemer, maar dat deze werknemer, woonachtig in Nederland, ongeveer 60% van zijn tijd buiten Nederland werkzaam zou zijn en dat terzake van dit deel van zijn inkomen een voorkoming van dubbele belasting van toepassing zou zijn.

4.9

Weerepas, De Vries en Van den Hurk hebben met betrekking tot de voorwaarde voor toepassing van de 30%-regeling dat belanghebbende geen recht mag hebben op voorkoming van dubbele belasting, het volgende geschreven:14

De voorwaarde dat de ingekomen werknemer geen recht mag hebben op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor loon waarop de regeling wordt toegepast, zorgt ervoor dat het progressievoorbehoud dat Nederland in veel situaties toepast niet omzeild wordt. Immers, in vrijwel elke situatie waar Nederland een voorkoming van dubbele belasting voor inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid verleent, zal het deze inkomsten wel opnemen in het wereldinkomen en wordt er daarna een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend tegen het gemiddelde verschuldigde belastingtarief. Het gevolg van deze manier van voorkomen van dubbele belasting is dat er wel een klein bedrag aan belasting in Nederland betaald wordt over deze inkomsten (het zogenoemde progressievoorbehoud), tenzij het buitenlandse loon minimaal gelijk is aan het belastbare inkomen in box 1.

Indien de 30%-regeling in deze situatie toegepast zou mogen worden, zou over het bedrag van de 30%-vergoeding helemaal geen belasting verschuldigd zijn in Nederland. Dat wordt niet wenselijk geacht.

(…) In het geval dat de inhoudingsplichtige en de ingekomen werknemer geen nadere afspraken maken, zal de vergoeding voor extraterritoriale kosten bovenop het reguliere loon betaald worden. Uiteraard is voor de meeste inhoudingsplichtigen deze loonkostenstijging van 30% ongewenst. Daarom wordt in vrijwel alle gevallen een nadere afspraak gemaakt tussen de inhoudingsplichtige en de ingekomen werknemer, waarbij het oorspronkelijke overeengekomen brutoloon wordt gesplitst in een verlaagd brutoloon in ruil voor de (onbelaste) vergoeding van extraterritoriale kosten. Als bijvoorbeeld de oorspronkelijke afspraak was dat de werknemer € 100.000 bruto per jaar zou gaan verdienen, wordt dit gesplitst in een verlaagde loonafspraak van € 70.000 en een vergoeding van extraterritoriale kosten van € 30.000.

5 De algemene compensatieregeling

Verdragstekst

5.1

Artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag met België luidde in 2009, voor zover in cassatie van belang, als volgt:

1. Aan natuurlijke personen die inwoner zijn van Nederland en uit België beloningen verkrijgen die ingevolge de bepalingen van artikel 15 (…) van dit Verdrag ter heffing aan België zijn toegewezen, zal Nederland een vermindering van belasting verlenen, voor zover de som van de verschuldigde Nederlandse en Belgische belasting en de verschuldigde premie als bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen dan wel daarmee vergelijkbare bijdragen en premies ingevolge de Belgische sociale zekerheid meer bedraagt dan het bedrag dat aan Nederlandse belasting en premie als bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou zijn geheven indien zij die beloningen uit Nederland zouden hebben verkregen en Nederland daarover belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou hebben geheven.

Deze vermindering wordt gerealiseerd door, voor zover nodig, in België verschuldigde belasting en bijdragen en premies sociale zekerheid, voor zover deze vergelijkbaar zijn met premies die worden geheven ingevolge de Wet financiering volksverzekeringen, aan te merken als ingehouden Nederlandse loonbelasting en te verrekenen met de in Nederland verschuldigde belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen.

Parlementaire geschiedenis

5.2

In de memorie van toelichting bij de Wet tot goedkeuring van het Verdrag tussen Nederland en België15 is het volgende opgemerkt met betrekking tot de in artikel 27, paragraaf 1, van dit Verdrag opgenomen algemene compensatieregeling:16

In artikel 27, paragraaf 1, van het nieuwe Verdrag is, als uitwerking van het adagium «gelijke behandeling met de buurman», vervolgens een regeling opgenomen die ertoe leidt dat inwoners van Nederland die in België arbeid verrichten fiscaal niet anders worden behandeld dan inwoners van Nederland die dergelijke arbeid in Nederland verrichten. Een zelfde bepaling is niet opgenomen voor inwoners van België die in Nederland arbeid verrichten. Vanwege de omstandigheid dat België van doen heeft met vier buurlanden acht het een dergelijke regeling voor zijn inwoners thans niet opportuun.

Voor de toepassing van artikel 27, paragraaf 1, wordt onder grensoverschrijdende arbeid verstaan arbeid waarmee beloningen worden verkregen die ingevolge de bepalingen van artikel 15, artikel 16, artikel 17 en artikel 18, paragraaf 6, van het nieuwe Verdrag ter belastingheffing aan België zijn toegewezen. Uitgangspunt bij deze bepaling is dat de totale som van de Nederlandse en/of Belgische belasting en premie volksverzekeringen of daarmee overeenkomende Belgische sociale premie die verschuldigd is door degene die grensoverschrijdende arbeid in België verricht, niet hoger mag zijn dan de totale som van de Nederlandse belasting en premie volksverzekeringen die verschuldigd is door degene die dergelijke arbeid uitsluitend in Nederland verricht. Is de eerstbedoelde som hoger dan de laatstbedoelde som, dan wordt aan belanghebbende voor dit verschil compensatie verleend. In juridische zin wordt dit gerealiseerd door, voor zoveel nodig, Belgische belasting en premie aan te merken als Nederlandse loonheffing.

Is de eerstbedoelde som lager dan de laatstbedoelde som, dan wordt het verschil aan belanghebbende niet in rekening gebracht. Hoewel de bepaling van artikel 27, paragraaf 1, in haar uitwerking de facto – ten gunste van betrokkenen – verschillen tussen Nederlandse belasting- en premiedruk en Belgische belasting- en premiedruk neutraliseert, strekt zij er primair toe degene die grensoverschrijdende arbeid in België verricht in staat te stellen direct de aftrekposten van de Wet inkomstenbelasting 2001 te vergelden voor de Nederlandse belastingheffing. Het gaat in het bijzonder om de aftrek van hypotheekrente voor de eigen woning en lijfrentepremies. Zonder deze bepaling van artikel 27, paragraaf 1, kunnen dergelijke aftrekposten slechts worden vergolden door toerekening ervan aan de verdienende partner (artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001) of op termijn door belanghebbende zelf wanneer hij voldoende aan de Nederlandse belastingheffing onderworpen inkomsten verkrijgt (artikel 11 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001).

(…) Voor Nederlandse grensarbeiders zijn vervolgens in artikel 27 compensatiemaatregelen opgenomen die ertoe strekken deze grensarbeiders fiscaal niet nadeliger af te laten zijn dan hun in Nederland «werkende buurman», die overigens in gelijke omstandigheden verkeert (…).

(…) Voorts wordt verwezen naar de aanbevelingen 5 tot en met 15 die de Nederlandse Commissie grensarbeiders in haar rapport van 21 mei 2001 heeft gedaan over de wijze waarop de bepalingen van artikel 27 zo adequaat mogelijk kunnen worden geïmplementeerd. In paragraaf 1 is een regeling neergelegd die ertoe strekt aan de inwoner van Nederland die beloningen geniet die ingevolge de bepalingen van de artikelen 15, 16, 17 en 18, paragraaf 6, in België mogen worden belast (hierna kortheidshalve aangeduid als grensarbeider) compensatie te verlenen voor het negatieve verschil tussen de som van de Nederlandse belasting en premie volksverzekeringen die hij verschuldigd zou zijn geweest indien die beloningen uitsluitend in Nederland belast hadden mogen worden en de som van de Nederlandse en Belgische belasting en de Nederlandse premie volksverzekeringen of daarmee vergelijkbare premie en bijdrage ingevolge de Belgische sociale zekerheid (hierna: gekwalificeerde Belgische premie) die hij feitelijk verschuldigd is («gelijkheid met de buurman»). Deze compensatie wordt gerealiseerd door, voor zover nodig, de feitelijk verschuldigde Belgische belasting en gekwalificeerde Belgische premie aan te merken als ingehouden Nederlandse loonheffing en deze op de voet van artikel 9.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 te verrekenen met de verschuldigde Nederlandse inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen.

5.3

In de nota naar aanleiding van het verslag bij laatstgenoemde wet wordt bovendien het volgende opgemerkt:17

De algemene compensatieregeling strekt er primair toe de inwoner van Nederland die grensoverschrijdende arbeid in België verricht in staat te stellen direct de aftrekposten van de Wet inkomstenbelasting 2001 te vergelden voor de Nederlandse belastingheffing. Zonder deze regeling kunnen dergelijke posten worden vergolden door toerekening ervan aan de partner met Nederlands inkomen of op termijn door belanghebbende zelf wanneer hij voldoende aan de Nederlandse belastingheffing onderworpen inkomsten verkrijgt (Kamerstukken II 2001/02, 28 259, nr. 3, blz. 6).

In meer algemene zin bewerkstelligt de algemene compensatieregeling derhalve, in samenhang met een werkstaatheffing voor de verkregen arbeidsinkomsten en een «gelijke behandeling op de werkvloer», dat de keuze van een inwoner van Nederland die in Nederland of in België arbeid kan gaan verrichten niet wordt beïnvloed door de fiscaliteit. Daarmee draagt de algemene compensatieregeling in het Verdrag 2001 – als tussenstap – bij aan het realiseren van de Nederlandse opvatting dat grensoverschrijdende arbeid fiscaal uiteindelijk niet tot een andere uitkomst zou mogen leiden dan niet-grensoverschrijdende arbeid (Kamerstukken II 1999/2000, 26 834, nr. 2, blz. 3–4 en Kamerstukken II 2001/02, 28 259, nr. 3, blz. 3–4).

(…) Deze regeling strekt er niet toe om een niet bestaand nadeel op te heffen of om werken in België te subsidiëren.

(…) Voor de toepassing van de algemene compensatieregeling wordt verondersteld dat het Belgische arbeidsinkomen aan de Nederlandse belasting- en premieheffing is onderworpen. Die premisse leidt tot een fictief bedrag aan Nederlandse belasting en premie volksverzekeringen over het saldo van arbeidsinkomsten en negatieve inkomsten uit eigen woning.

(…) Ik ben mij ervan bewust dat dit alles nogal omvattend overkomt. In de uitwerking valt een en ander naar mijn stellige overtuiging mee. Immers, het vertrekpunt bij alle berekeningen is de Nederlandse aangifte zoals deze gedaan behoort te worden; de elementen van deze aangifte worden derhalve voor de compensatieregelingen niet gewijzigd. Daar komt bij dat de Nederlandse belasting over het Belgische arbeidsinkomen reeds berekend wordt in het kader van het progressievoorbehoud. In essentie dient derhalve alleen de premie volksverzekeringen te worden berekend.

5.4

Aanbeveling 5 van het in onderdeel 5.2 genoemde rapport van de Nederlandse Commissie grensarbeiders luidt als volgt:18

De Commissie grensarbeiders beveelt aan voor de schaduwberekening die in het kader van de toepassing van artikel 27, paragraaf 1, van het concept nieuw belastingverdrag moet worden gemaakt uit te gaan van het belastbare loon zoals dat op grond van de omstandigheid dat de grensarbeider zijn dienstbetrekking de facto in België uitoefent in het belastbare inkomen uit werk en woning volgens hoofdstuk 3, afdeling 3.1, van de Wet inkomstenbelasting 2001 wordt begrepen.

Aanbeveling 5 impliceert derhalve dat zowel de “schaduwberekening” als de berekening van de feitelijk verschuldigde inkomstenbelasting en/of premie volksverzekeringen plaatsvindt over hetzelfde belastbare inkomen uit werk en woning.

5.5

De reactie van het kabinet op deze aanbeveling luidt als volgt:19

Het kabinet neemt deze aanbeveling over. Het kabinet onderschrijft de analyse van de Commissie grensarbeiders dat ingeval een herberekening van het Belgische salaris zou moeten plaatsvinden met toepassing van de Nederlandse sociale-, pensioen- en arbeidsregelgeving, er zodanig veel premissen moeten worden gemaakt dat een praktische uitvoering van de bepalingen van artikel 27 van het verdrag de facto onmogelijk is.

5.6

In de gezamenlijk door Nederland en België opgestelde artikelsgewijze toelichting wordt ook verwezen naar voornoemde aanbevelingen van de Nederlandse Commissie grensarbeiders:20

Voorts wordt verwezen naar de aanbevelingen 5 tot en met 15 die de Nederlandse Commissie grensarbeiders in haar rapport van 21 mei 2001 heeft gedaan over de wijze waarop de bepalingen van artikel 27 zo adequaat mogelijk kunnen worden geïmplementeerd.

5.7

Bovendien merkt de Belgische Commissie grensarbeiders het volgende op:21

De Commissie grensarbeiders heeft vastgesteld dat er belangrijke verschillen zijn tussen België en Nederland niet alleen op het vlak van de toepasselijke belastingtarieven, maar ook op het gebied van de wijze van vaststelling van de belastbare grondslag.

De Commissie grensarbeiders is er zich terdege van bewust dat deze verschillen tot belangrijke consequenties kunnen leiden ten name van personen die grensoverschrijdende werkzaamheden verrichten en dat er een raakpunt bestaat tussen het nieuwe belastingverdrag en de hiervoor bedoelde verschillen in die zin dat de verdragsrechtelijke toewijzing van het recht van belastingheffing over een inkomen aan deze of gene staat, uiteraard impliceert welk nationaal belastingrecht concreet toepassing vindt.

5.8

Artikel XII, paragraaf 1, van het Protocol bij het nieuwe belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland22 zal, voor zover in cassatie mogelijk van belang, bij diens inwerkingtreding op − naar verwachting − 1 januari 2016 als volgt luiden:

1) Een natuurlijke persoon die inwoner is van Nederland en inkomen, beloningen of voordelen verkrijgt uit de Bondsrepubliek Duitsland die volgens (…) artikel(…) 14 (…) in de Bondsrepubliek Duitsland mogen worden belast, kan kiezen voor een vermindering van belasting toegekend door Nederland voor zover het totaalbedrag van de verschuldigde Nederlandse en Duitse belasting, tezamen met de bedragen van de door de desbetreffende inwoners verschuldigde premies voor de Nederlandse volksverzekeringen of daarmee vergelijkbare bijdragen en premies die op grond van de Duitse regelgeving inzake sociale zekerheid verschuldigd zijn, hoger is dan het bedrag aan Nederlandse belasting en premies volksverzekeringen in Nederland die van hen zouden zijn geheven, indien dat inkomen, die beloningen of die voordelen afkomstig zouden zijn geweest uit Nederland en Nederland ter zake van dat inkomen, die beloningen of die voordelen van hen belastingen en premies volksverzekeringen zou hebben geheven.

Deze compensatie wordt gerealiseerd door de door de desbetreffende inwoners verschuldigde Duitse belasting, bijdragen en premies over hun inkomen, beloningen en voordelen op grond van de Duitse regelgeving ter zake van sociale zekerheid, voor zover deze bijdragen en premies vergelijkbaar zijn met de premies uit hoofde van de Nederlandse algemene sociale verzekeringen, aan te merken als ingehouden Nederlandse loonbelasting en de Duitse belasting, bijdragen en premies te verrekenen met de in Nederland verschuldigde belasting en premies volksverzekeringen.

5.9

In de memorie van toelichting bij de Wet tot goedkeuring van dit belastingverdrag23 staat het volgende opgemerkt:24

In artikel XII van het Protocol bij het Verdrag is, als uitwerking van het adagium «gelijke behandeling met de buurman», een regeling opgenomen, die ertoe leidt dat inwoners van Nederland die in Duitsland arbeid verrichten fiscaal niet anders worden behandeld dan inwoners van Nederland die dergelijke arbeid in Nederland verrichten. De bepaling komt nagenoeg overeen met artikel 27, eerste lid, van het Nederlands-Belgische belastingverdrag van 2001, de zogenoemde algemene compensatieregeling. Voor inwoners van Duitsland die in Nederland arbeid verrichten, is geen compensatieregeling in het Verdrag getroffen. Duitsland heeft geen behoefte aan een regeling voor de «eigen» inwoners, ook omdat Duitsland – naast Nederland – te maken heeft met nog acht andere buurlanden.

(…) Uitgangspunt van artikel XII, eerste lid, van het Protocol bij het Verdrag is dat de totale som van de Nederlandse en/of Duitse belasting en premie volksverzekeringen of daarmee overeenkomende Duitse sociale premie die verschuldigd is door degene die grensoverschrijdende arbeid in Duitsland verricht, niet hoger mag zijn dan de totale som van de Nederlandse belasting en premie volksverzekeringen die verschuldigd is door degene die dergelijke arbeid uitsluitend in Nederland verricht. Is de eerstbedoelde som hoger dan de laatstbedoelde som, dan wordt aan belanghebbende voor dit verschil compensatie verleend. In juridische zin wordt dit gerealiseerd door, voor zoveel nodig, Duitse belasting en premie aan te merken als Nederlandse loonheffing. Is de eerstbedoelde som lager dan de laatstbedoelde som, dan wordt het verschil aan belanghebbende niet in rekening gebracht. De hiervoor beschreven systematiek en juridische uitwerking komen overeen met de vormgeving van de algemene compensatieregeling in het Nederlands-Belgische belastingverdrag van 2001.

5.10

In het verslag behorende bij laatstgenoemde wet is de volgende vraag met betrekking tot de samenloop van de 30%-regeling met de compensatieregeling opgenomen:25

Wordt voor de berekening van de compensatie op grond van artikel XII uit het Protocol bij de vergelijking «het bedrag aan Nederlandse belasting dat geheven zou zijn indien hij die beloning uit Nederland zou hebben verkregen» rekening gehouden met de 30% regeling? Zo nee, waarom niet? Hoe wordt deze berekening geïnitieerd, vragen de leden van de fractie van het CDA?

5.11

In de nota naar aanleiding van het verslag is deze vraag als volgt beantwoord:26

De leden van de fractie van het CDA vragen of voor de berekening van de compensatieregeling rekening wordt gehouden met het van toepassing zijn van de 30%-regeling. Uitgangspunt bij het toepassen van de compensatieregeling is dat hierdoor geen wijziging ontstaat in het in aanmerking te nemen belastbare loon. Voor het loon ter zake van de werkzaamheden in Duitsland bestaat recht op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. De 30%-regeling geldt dan op grond van artikel 10ea, eerste lid, onderdeel a, onder 1, van de Wet op de loonbelasting 196427 niet voor het loon waarvoor de werknemer recht heeft op voorkoming van dubbele belasting. Voor het in Nederland te belasten loon blijft de gericht vrijgestelde vergoeding ter zake van de extraterritoriale kosten (de 30%-regeling) in stand. De compensatieregeling heeft hierop dus geen invloed.

Jurisprudentie

5.12

Rechtbank Breda heeft met betrekking tot de definitie van het begrip “beloningen” uit artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag met België het volgende geoordeeld:28

2.7.

Naar het oordeel van de rechtbank is het gelijk aan de inspecteur. Ze verwijst hierbij naar artikel 3, paragraaf 2, van het Verdrag:

“Voor de toepassing van het Verdrag op enig ogenblik door een verdragsluitende Staat heeft, tenzij de context anders vereist, elke daarin niet omschreven uitdrukking de betekenis welke die uitdrukking op dat ogenblik heeft volgens de wetgeving van die Staat met betrekking tot de belastingen waarop het Verdrag van toepassing is; elke betekenis onder de toepasselijke belastingwetgeving van die Staat heeft voorrang op de betekenis welke die uitdrukking heeft onder de andere wetten van die Staat.”

Gelet op deze bepaling dient het begrip “beloningen” in artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag uitgelegd te worden naar de regels van het Nederlandse recht. De wijze waarop aan dit begrip in België invulling wordt gegeven is irrelevant voor de Nederlandse heffing. Nu in het Nederlandse recht belaste kostenvergoedingen tot de beloningen en daarmee tot het inkomen gerekend worden, heeft dit ook te gelden voor de uitleg van het begrip “beloningen” in genoemde Verdragsbepaling.

Literatuur

5.13

De Belgische Belastingdienst, de Belgische Federale Overheidsdienst Financiën en het Bureau voor Belgische zaken schrijven het volgende met betrekking tot de berekening van het bedrag aan algemene compensatie:29

Voor de berekening van het bedrag van de algemene compensatie wordt het verschil tussen de volgende twee bedragen bekeken:

– het bedrag dat u feitelijk aan belasting en eventueel premie volksverzekeringen in Nederland en aan belasting (inclusief opcentiemen) in België verschuldigd bent;

– het bedrag dat u in Nederland aan inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen zou moeten betalen, als u over inkomsten uit tegenwoordige arbeid die in België zijn belast, in Nederland inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen zou moeten betalen.

Daarbij wordt rekening gehouden met de heffingskorting waarop uw niet-verdienende of weinigverdienende fiscale partner recht heeft.

Voorbeeld

U bent gehuwd en woont in Nederland. U werkt in België in loondienst en u bent in België sociaal verzekerd. Uw loon is € 37.284. Over dit loon betaalt u in België € 8.716 aan belasting. Uw echtgenoot heeft geen inkomen. U heeft een eigen woning in Nederland. Het eigenwoningforfait is € 1.500 en u betaalt jaarlijks € 6.038 aan hypotheekrente. De fiscaal aftrekbare premie van de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid in België (RSZ) is € 4.873. De fiscale bijtelling geneeskundige verzorging is € 2.705.

Uw Nederlandse fiscaal loon is € 35.116 (€ 37.284 - € 4.873 + € 2.705). Uw Nederlandse belastbare inkomen uit werk en woning is € 30.578 (€ 35.116 + € 1.500 - € 6.038). Als u in

Nederland belasting en premie zou moeten betalen, zou u € 6.414 moeten betalen (na aftrek van de heffingskorting van u en uw fiscale partner). Uw algemene compensatie is dus € 2.302 (€ 8.716 - € 6.414).

Let op! In dit voorbeeld is uitgegaan van stelbedragen en de Nederlandse belasting- en premietarieven 2003.

5.14

In de aanvullende toelichting van de (Nederlandse) Belastingdienst bij de aangifte IB 2009 staat het volgende opgemerkt met betrekking tot de werking van de algemene compensatieregeling:30

De algemene compensatie is het verschil tussen:

 het totaalbedrag dat u feitelijk in Nederland en in België aan belasting en premie volksverzekeringen over 2009 betaalt. Voor België gaat het om het saldo van de op basis van een aanslag betaalde Belgische personenbelasting, inclusief opcentiemen. Hierbij tellen de premies van de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid (RSZ-premies) niet mee.

 het bedrag dat u in Nederland aan belasting en premie volksverzekeringen zou moeten betalen als u over uw in België belaste inkomsten uit loondienst belasting en premie volksverzekeringen moest betalen in Nederland. (…)

5.15

Kavelaars merkt met betrekking tot de reden voor opname van de algemene compensatieregeling in het Verdrag met België het volgende op:31

De achtergrond van de algemene compensatieregeling (opgenomen in art. 27, par. 1) is te bewerkstelligen dat een dergelijke werknemer zoveel als mogelijk gelijk wordt behandeld ten opzichte van een in Nederland wonende en werkende persoon ("gelijkheid met de buurman"). De effectieve belastingdruk wordt voor deze werknemers dus bepaald door het Nederlandse fiscale systeem en niet door dat van de werkstaat; materieel blijft de berekening beperkt tot de verschuldigdheid van belasting en premie over het looninkomen in de zin van afd. 3.3 Wet IB 2001.

5.16

De Vries en Thomas schrijven met betrekking tot de wijze van berekening van de door Nederland te verlenen algemene compensatie het volgende:32

3.2.

Aandachts- en kritiekpunten bij de algemene compensatieregeling

Zoals hiervoor beschreven, is het doel van de algemene compensatieregeling te komen tot "gelijkheid in de straat". Na toepassing van de algemene compensatieregeling zou het zo moeten zijn dat de persoon die inkomsten uit België verkrijgt waarover België het heffingsrecht heeft toch een gelijk netto-inkomen heeft als zijn buurman die uitsluitend in Nederland werkt en hetzelfde inkomen heeft.

Ons inziens is het doel van de algemene compensatieregeling niet haalbaar. Bovendien plaatsen wij vraagtekens bij de noodzaak van een dergelijke compensatieregeling. (…)

3.2.2.

Zuivere vergelijking onmogelijk

Naast de vraag naar nut en noodzaak van de algemene compensatieregeling is naar onze mening de doelstelling van de regeling, gelijkheid in de straat, niet haalbaar. Zelfs al zou een gelijk netto-(gezins)inkomen kunnen worden berekend, dan nog blijft er een verschil bestaan in de aanspraken waarop de werknemer op grond van de onderworpenheid aan verschillende socialezekerheidsstelsels recht heeft. Bovendien zijn de beloningsniveaus in België en Nederland niet vergelijkbaar door verschillen in CAO's.

3.2.3.

Berekeningswijze van de algemene compensatie

Naast de meer fundamentele bezwaren tegen de invoering van de algemene compensatieregeling zijn er ook inhoudelijke kanttekeningen te plaatsen bij de berekeningswijze van de algemene compensatie.

Op basis van aanbeveling 5 van de Commissie grensarbeiders wordt bij de berekening van de algemene compensatie het belastbaar inkomen uit werk en woning als uitgangspunt genomen. De algemene compensatie is het verschil tussen de daadwerkelijk in België betaalde belasting en de Nederlandse inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen die verschuldigd zouden zijn indien er uitsluitend in Nederland gewerkt zou zijn. Deze berekening suggereert dat er na toepassing van de algemene compensatieregeling een gelijk netto-inkomen zou zijn bereikt. Dit is echter per definitie niet juist, omdat er een vergelijking wordt gemaakt tussen de Belgische bedrijfsvoorheffing en de Nederlandse inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, zonder rekening te houden met het verschil tussen de ongelimiteerde Belgische RSZ-premies en de gelimiteerde Nederlandse premie werknemersverzekeringen die de werknemer feitelijk betaalt. (…)

3.3.

Conclusie algemene compensatieregeling

Concluderend kan gesteld worden dat nut en noodzaak van de invoering van de algemene compensatieregeling betwijfeld zou kunnen worden. Bovendien is de doelstelling van de regeling niet haalbaar door verschillen in socialezekerheidsaanspraken en beloningniveaus. Daarnaast kunnen vraagtekens gezet worden bij de volledigheid van de berekeningswijze van de regeling.

5.17

Van Marrelo en Opentij schrijven als volgt met betrekking tot de omrekening van het Belgische brutoloon naar een Nederlands fiscaal loon:33

Wij hebben de onderstaande rekenvoorbeelden zo eenvoudig mogelijk gehouden om de werking van de compensatieregeling zo duidelijk mogelijk te kunnen illustreren. Ook hebben wij ten behoeve van de helderheid fictieve tarieven en afgeronde bedragen gebruikt. De in ons voorbeeld centraal staande werknemer is woonachtig in Nederland en verdient zijn gehele inkomen in België. Zijn brutoloon bedraagt € 50.000. De werknemer heeft een fiscale bijtelling voor het privé-gebruik van de auto van de zaak van € 5.000 en zijn negatieve inkomen uit zijn in Nederland gelegen eigen woning bedraagt € 7.000.

Om de algemene compensatie te berekenen zal ten eerste de schaduwberekening gemaakt moeten worden. Dit is een berekening waarin wordt verondersteld dat de werknemer volledig werkzaam is in Nederland. Om deze berekening te kunnen maken, dient eerst het Belgische brutoloon te worden omgerekend naar een Nederlands fiscaal loon. De Belgische RSZ-premies worden in mindering gebracht op het loon en de geneeskundige verzorging dient te worden bijgeteld.

De Belgische bedrijfsvoorheffing bevat de in België verschuldigde personenbelasting en opcentiemen (voor de in Nederland wonende belastingplichtige het niet-ingezetene tarief van 7%). Eventueel in België verschuldigde socialezekerheidspremies worden apart geïnd en worden bij de berekening van de compensatie buiten beschouwing gelaten. Overigens is dit niet het geval op grond van de verdragtekst (artikel 27 Verdrag 2001). Op grond van de verdragtekst mag rekening worden gehouden met de Belgische socialezekerheidspremies voor zover deze vergelijkbaar zijn met de Nederlandse premie volksverzekeringen. Voor toepassing van de compensatieregeling is echter besloten dat de Belgische premies niet vergelijkbaar zijn met de Nederlandse premie volksverzekeringen. Ons lijkt dit in strijd te zijn met wat bepaald is in het besluit van de staatssecretaris van 9 januari 2001 over de aftrekbaarheid van RSZ-premies.

6 Beschouwing en behandeling van het middel

6.1

Belanghebbende klaagt er in cassatie over dat de Rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat voor de berekening van de door Nederland te verlenen algemene compensatie, het Belgische loon – waarvoor, in tegenstelling tot het aan Nederland toe te rekenen loon,34 geen vergoeding van extraterritoriale kosten afzonderlijk van het loon is overeengekomen – niet herrekend kan worden met toepassing van de 30%-regeling.

6.2

De Rechtbank heeft haar oordeel onderbouwd door erop te wijzen dat, alhoewel bij de berekening van de algemene compensatieregeling het (fictieve) bedrag aan belasting en premie dat in Nederland “zou zijn geheven indien (…) [de] beloningen uit Nederland zouden (…) [zijn] verkregen en Nederland daarover belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou hebben geheven” een rol speelt, deze fictie niet zover reikt dat ook fictief moet worden uitgegaan van toepassing van de 30%-regeling op een gedeelte van het loon ten aanzien waarvan feitelijk geen vergoeding voor extraterritoriale kosten is overeengekomen. Een administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vergoeding voor extraterritoriale kosten is immers niet mogelijk.35

6.3

Aangezien in het protocol behorende bij het Verdrag met België en in de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting geen uitleg wordt gegeven over de wijze waarop de fictieve Nederlandse heffing over de Belgische inkomsten dient te worden berekend, en er in het OESO- en het VN-modelverdrag geen met dit artikel overeenkomstige bepaling is opgenomen, komt naar mijn mening – overeenkomstig de in artikel 3, paragraaf 2, van het Verdrag met België opgenomen interpretatieregel36 en gelet op het feit dat België zelf geen algemene compensatie verleent37 − betekenis toe aan de Nederlandse parlementaire stukken behorende bij de goedkeuringswet van dit Verdrag en de tekst van de Nederlandse Wet IB 2001.

6.4

Uit de parlementaire geschiedenis behorende bij de Wet tot goedkeuring van het Verdrag tussen Nederland en België38 blijkt dat wordt nagestreefd om inwoners van Nederland die in België arbeid verrichten, en inwoners van Nederland die dergelijke arbeid in eigen land verrichten, fiscaal gelijk te behandelen.39 De algemene compensatieregeling uit artikel 27 van het Verdrag met België beoogt te bewerkstellingen dat de keuze voor een “werkland” door een inwoner van Nederland die zowel in Nederland als in België in loondienst kan treden, niet door het belastingrecht – en met name niet door de mogelijkheden tot het vergelden van de aftrekposten uit de Wet IB 200140 – wordt beïnvloed.41

6.5

Door middel van de algemene compensatieregeling wordt dan ook door Nederland een vermindering van belasting verleend, voor zover de som van de daadwerkelijk geheven Nederlandse en Belgische belasting meer bedraagt dan het (fictieve) bedrag dat aan Nederlandse belasting en premie zou zijn geheven indien het geheel van de inkomsten aan Nederland zou zijn toegerekend (artikel 27 van het Verdrag met België).

6.6

De inkomsten die zijn toe te rekenen aan de in België verrichte werkzaamheden dienen voor de berekening van de algemene compensatieregeling dan ook te worden herrekend overeenkomstig de Nederlandse belastingwetgeving.42 Dit geschiedt door het aan België toe te rekenen inkomen fictief te betrekken in afdeling 3.1 van de Wet IB 2001.43

6.7

In de onderhavige zaak is aan de orde of bij de berekening van het door Nederland aan belanghebbende te verlenen bedrag aan algemene compensatie de 30%-regeling toegepast moet worden op het Belgische loon, en zodoende een herrekening op basis van de Nederlandse 30%-regelgeving dient plaats te vinden. Belanghebbende betoogt dat hij met betrekking tot zijn in Nederland verdiende inkomen in 2009 gebruik heeft kunnen maken van de 30%-regeling44 zodat de 30%-regeling bij berekening van de algemene compensatie – gelet op het doel van deze regeling – ook op het aan België toe te rekenen inkomen toegepast dient te worden.45

6.8

Noch de tekst en de context van het Verdrag met België, noch de tekst van de 30%-regeling en de bijbehorende parlementaire stukken geven aanwijzingen over de te volgen procedure bij het bestaan van een (eventuele) samenloop tussen de algemene compensatieregeling en de 30%-regeling.

6.9

Het kan aan belanghebbende worden toegegeven dat, gelet op het ontbreken van expliciete aanwijzingen, op grond van de hoofdregel uit artikel 31, paragraaf 1, van het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht, de context en het doel van de algemene compensatieregeling een rol kunnen spelen bij de beantwoording van de vraag of de 30%-regeling in de herrekening van het Belgische loon dient te worden betrokken. Uitgaande van het doel van de regeling (de keuze voor het “werkland” loskoppelen van de fiscaliteit, zie onderdeel 5.4), valt voor belanghebbendes opvatting iets te zeggen, daar belanghebbende waarschijnlijk met zijn werkgever over het volledige loon een belastingvrije 30%-vergoeding overeengekomen zou zijn indien hij volledig in Nederland zou hebben gewerkt.

6.10

Een argument tegen belanghebbendes opvatting kan worden gevonden in het in onderdeel 5.11 opgenomen antwoord van de regering met betrekking tot de samenloop van de 30%-regeling met de algemene compensatieregeling uit het belastingverdrag tussen Nederland en Duitsland.46 Uit deze toelichting blijkt dat de (mede)wetgever van oordeel is dat de fictie die in de compensatieregeling ligt besloten – inhoudende dat het gehele loon in Nederland is genoten − niet doorwerkt in de 30%-regeling. Nu dit antwoord geen discussie heeft uitgelokt, moet ervan worden uitgegaan dat dit voor de toepassing van dat belastingverdrag de opvatting van de wetgever is.

6.11

Daar de regeling in het Verdrag met België dezelfde is, de samenloop van beide faciliteiten alleen in het Nederlandse recht voorkomt en het niet toepassen van de 30%-regeling op het in België verdiende loon niet de fiscale soevereiniteit van België schendt, vormt die opvatting een argument tegen het standpunt van belanghebbende.

6.12

Bovendien is het pleitbaar dat een grotere nadruk dient te worden gelegd op het doel van de 30%-regeling dan op het doel van de algemene compensatieregeling, aangezien het geschil in cassatie niet ziet op de fictie die toegepast dient te worden op grond van de algemene compensatieregeling (de fictie dat belanghebbende volledig in Nederland zou hebben gewerkt), maar op de doorwerking van deze fictie naar de 30%-regeling. De 30%-regeling is in deze situatie namelijk slechts van toepassing indien er fictief vanuit wordt gegaan dat de werknemer en diens Nederlandse werkgever ter zake van het aan België toe te rekenen loon gekozen zouden hebben voor toepassing van deze regeling. Aangezien het doel van de 30%-regeling (mede) is om het fiscale klimaat in Nederland aantrekkelijker te maken, zodat het voor binnenlandse werkgevers gemakkelijker wordt om buitenlandse werknemers met op de Nederlandse arbeidsmarkt schaarse deskundigheid aan te trekken,47 ligt het niet in de rede om deze faciliteit via een omweg van toepassing te laten zijn op in België verrichte werkzaamheden. De 30%-regeling heeft namelijk niet ten doel om het Belgische investeringsklimaat te verbeteren.

6.13

Belanghebbende heeft verder alleen belang bij zijn betoog indien het aan België toe te rekenen inkomen voor de berekening van het bedrag aan algemene compensatie (fictief) arbeidsrechtelijk wordt verlaagd onder gelijktijdige toekenning van een onbelaste 30%-vergoeding.48 Indien een 30%-vergoeding bovenop zijn aan België toe te rekenen inkomen zou zijn overeengekomen, zou dit, in vergelijking met de situatie dat belanghebbende zich niet zou hebben beroepen op toepassing van de 30%-regeling over het Belgische salaris, geen vermindering opleveren van het fictief in Nederland te betalen bedrag aan belasting.

6.14

Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat het gebruikelijk is om bij het overeenkomen van een 30%-vergoeding het brutoloon arbeidsrechtelijk te verlagen onder gelijktijdige toekenning van een vrije vergoeding ter zake van extraterritoriale kosten.49 Een dergelijke verlaging dient echter daadwerkelijk te hebben plaatsgevonden: een administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten is niet mogelijk.50 In het geval van belanghebbende heeft een dergelijke arbeidsrechtelijke verlaging niet plaatsgevonden.51

6.15

De samenloop met de algemene compensatieregeling kan een dergelijke (fictieve) arbeidsrechtelijke verlaging ook niet bewerkstellingen, aangezien, blijkens de in onderdeel 5.5 opgenomen brief van de staatssecretaris van Financiën, een herrekening van het Belgische salaris met toepassing van de Nederlandse arbeidsregelgeving voor de algemene compensatieregeling niet aan de orde komt.

6.16

Bovenstaande in ogenschouw nemende ben ik van mening dat ter zake van de vraag of bij de ingevolge de algemene compensatieregeling genoemde herrekening van het aan België toe te rekenen loon moet plaatsvinden met inachtneming van de 30%-regeling, de hiervoor genoemde tegenargumenten doorslaggevend zijn. Om deze reden faalt de klacht van belanghebbende.

7 Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 5 juni 2001 (Trb. 2001, 136).

2 Schriftelijke uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant 26 juni 2014, nr. AWB 13/7474. De mondelinge uitspraak is gepubliceerd in ECLI:NL:RBZWB:2014:4629, FutD 2014-1801 en V-N 2014/50.1.2.

3 Toevoeging A-G: bedoeld zal zijn onderdeel 4.3, aangezien onderdeel 2.10 niet voorkomt in de uitspraak van de Rechtbank, maar wel in diens proces-verbaal van de mondelinge uitspraak. Overweging 2.10 van dit proces-verbaal stemt overeen met de inhoud van onderdeel 4.3 van de uitspraak van de Rechtbank.

4 Toevoeging A-G: bedoeld zal zijn onderdeel 4.2, aangezien onderdeel 2.9 niet voorkomt in de uitspraak van de Rechtbank, maar wel in diens proces-verbaal van de mondelinge uitspraak. Overweging 2.9 van dit proces-verbaal stemt overeen met de inhoud van onderdeel 4.2 van de uitspraak van de Rechtbank.

5 Vgl. voetnoot onder 3.

6 Wet van 11 mei 2000 tot vaststelling van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 (Stb. 2000, 216).

7 Kamerstukken II 1998/1999, 26 728, 3, blz. 6.

8 Wet van 14 december 2000, tot wijziging van de Wet inkomstenbelasting 2001, de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 en enige andere belastingwetten c.a. (Veegwet Wet inkomstenbelasting 2001) (Stb. 2000, 570).

9 Kamerstukken II 2000/2001, 27 466, 3, blz. 82-83.

10 Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten, Stb. 2000, 640, blz. 20.

11 Besluit van 29 mei 1995 DB95/119M, BNB 1995/243.

12 Besluit van 21 oktober 2005, CPP2005/2378, BNB 2006/26. Dit besluit is overigens geactualiseerd door het Besluit van 23 augustus 2013, DGB 2013/70M, Stcrt. 2013, 25663. Laatstgenoemde besluit wijzigt de tekst van het antwoord op vraag 16 echter slechts zeer gering en om deze reden neem ik deze licht gewijzigde tekst niet nogmaals op.

13 H.T.P.M. van den Hurk en M. Snikkenburg, De 30%-regeling, de vergoeding van extraterritoriale kosten, Deventer: Kluwer 2004, blz. 60, 61, 76, 77 en 78.

14 M.J.G.A.M. Weerepas, H. de Vries en H.T.P.M. van den Hurk, De 30%-regeling (serie: Fed Fiscale Brochures), Deventer: Kluwer 2013, blz. 82 - 84.

15 Wet van 12 december 2002 tot goedkeuring van het op 5 juni 2001 te Luxemburg tot stand gekomen Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, met Protocol I en II en briefwisseling (Trb. 2001, 136) (Stb. 2002, 596).

16 Kamerstukken II 2001/2002, 28 259, 3, blz. 5-62.

17 Kamerstukken II 2001/2002, 28 259, 6, blz. 7-9.

18 Rapport van de Commissie grensarbeiders, Den Haag: Commissie grensarbeiders 2001, blz. 21.

19 Brief staatssecretaris van Financiën 4 oktober 2001, nr. IFZ 2001/860, V-N 2001/55.5.

20 Kamerstukken II 2001/2002, 28 259, 3, blz. 62.

21 Rapport Commissie grensarbeiders, Brussel: Commissie grensarbeiders 2002, blz. 25.

22 Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen van 12 april 2012 (Trb. 2012, 123).

23 Goedkeuring van het op 12 april 2012 te Berlijn tot stand gekomen Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (Trb. 2012, 123).

24 Kamerstukken II 2012/2013, 33 615, 3, blz. 23-24.

25 Kamerstukken II 2012/2013, 33 615, 4, blz. 24.

26 Kamerstukken II 2013/2014, 33 615, 5, blz. 50.

27 Kennelijk is hier bedoeld: artikel 10ea, eerste lid, onderdeel a, onder 1, UB LB 1965, welke bepaling in 2009 opgenomen was in artikel 9, eerste lid, van het UB LB 1965.

28 Rechtbank Breda 19 oktober 2009, ECLI:NL:RBBRE:2009:BK2972, NTFR 2010/369, V-N 2010/6.17 en FutD 2009-2472.

29 (Belgische) Belastingdienst, (Belgische) Federale Overheidsdienst Financiën en Bureau voor Belgische zaken, Wonen in Nederland. Werken in België, 2003, blz. 34-35.

30 Belastingdienst, Aanvullende toelichting bij aangifte inkomstenbelasting 2009. Wonen in Nederland en werken in België, 2009.

31 P. Kavelaars, ‘De toekomstige positie van grenswerknemers’, WFR 2001/951.

32 H. de Vries en S.P.L. Thomas, ‘Compensatieregelingen in het nieuwe belastingverdrag met België: elk nadeel heeft zijn voordeel’, WFR 2002/480.

33 L. van Marrelo en P.F. Opentij, ‘Werken over de grens en het fenomeen compensatieregeling’, Fipb 2005/0703.

34 Zie onderdeel 2.2, rechtsoverweging 4.4 van de uitspraak van de Rechtbank.

35 Zie onderdeel 2.2, rechtsoverweging 4.4 van de uitspraak van de Rechtbank.

36 De tekst van artikel 3, paragraaf 2, van het Verdrag met België luidt als volgt: “2. Voor de toepassing van het Verdrag op enig ogenblik door een verdragsluitende Staat heeft, tenzij de context anders vereist, elke daarin niet omschreven uitdrukking de betekenis welke die uitdrukking op dat ogenblik heeft volgens de wetgeving van die Staat met betrekking tot de belastingen waarop het Verdrag van toepassing is; elke betekenis onder de toepasselijke belastingwetgeving van die Staat heeft voorrang op de betekenis welke die uitdrukking heeft onder de andere wetten van die Staat.”

37 Zie onderdeel 5.2.

38 Wet van 12 december 2002 tot goedkeuring van het op 5 juni 2001 te Luxemburg tot stand gekomen Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, met Protocol I en II en briefwisseling (Trb. 2001, 136) (Stb. 2002, 596).

39 Zie onderdeel 5.2, 5.3, 5.15 en 5.16.

40 Zie onderdeel 5.2 .

41 Zie onderdeel 5.3. .

42 Zie onderdeel 5.4, 5.5, 5.13, 5.15 en 5.17. In tegenstelling tot: onderdeel 5.14, waarin gesproken wordt over “het bedrag dat u in Nederland aan belasting en premie volksverzekeringen zou moeten betalen als u over uw in België belaste inkomsten uit loondienst belasting en premie volksverzekeringen moest betalen in Nederland”.

43 Onderdeel 5.4 en 5.5.

44 Zie onderdeel 2.1.

45 Zie onderdeel 3.1.

46 Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen van 12 april 2012 (Trb. 2012, 123).

47 Zie o.a. HR 9 augustus 2013, nr. 12/05577, ECLI:NL:HR:2013:474, m. concl. van mijn hand, NTFR 2013/1671 m. nt. Pancham, JAR 2013/233 m. nt. Van Gasteren, NJB 2013/2142, V-N 2013/37.13 m. nt. Redactie V-N, FutD 2013-2006 m. nt. Redactie FutD, AR-Updates.nl 2013-0613, BNB 2013/230 m. nt. Meussen en SEW 2014, afl. 4, p. 206 en HR 30 mei 2001, nr. 35903, ECLI:NL:HR:2001:AB1834, BNB 2001/302 m. nt. van mijn hand, FED 2001/349, WFR 2001/824, NTFR 2001/775 m. nt. Romijn, V-N 2001/30.28 m. nt. Redactie V-N en FutD 2001-1050.

48 Belanghebbende lijkt dit in zijn beroepschrift te erkennen doordat hij aangeeft dat in de fictieve situatie dat hij zijn arbeid volledig in Nederland zou hebben verricht er geen voorkoming van dubbele belasting zou zijn en als gevolg van een arbeidsrechtelijke verlaging van het loon, het loon lager zou zijn vastgesteld.

49 Zie onderdeel 4.8 en 4.9.

50 Zie onderdeel 4.5, 4.7 en 4.8.

51 Zie onderdeel 2.2, rechtsoverweging 4.4 van de uitspraak van de Rechtbank.