Feedback

Gevonden zoektermen

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2013:CA0813

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
25-04-2013
Datum publicatie
24-05-2013
Zaaknummer
12/01929
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2013:CA0813, Gevolgd
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Conclusie PG:

A-G IJzerman heeft conclusie genomen naar aanleiding van het beroep in cassatie van X1 B.V. en X2 B.V., tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage van 7 maart 2012 met nummer BK-11/00265, LJN BW1076, BB 2012/320, NTFR 2012/1784.

De A-G memoreert dat de vraag of een bepaalde zaak als onroerend is aan te merken van belang is voor de toepassing van een aantal belastingwetten. Die vraag heeft al jarenlang geleid tot ontwikkelingen in de jurisprudentie en is daarmee een echte 'evergreen'.

Thans ligt voor of een installatie voor warmtekrachtkoppeling (WKK) onroerend is in de zin van artikel 2, lid 1 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970. Indien dit het geval is, moet de verkrijging van de WKK leiden tot heffing van overdrachtsbelasting van de verkrijgers, belanghebbenden. Rechtbank en Hof hebben de WKK als onroerend aangemerkt.

De A-G wijst erop dat de hoofdregel is gelegen in het wettelijke uitgangspunt naar burgerlijk recht dat een zaak als onroerend moet worden aangemerkt indien de zaak is aan te merken als 'duurzaam met de grond verenigd', zodanig als uitgewerkt in wetsgeschiedenis en jurisprudentie. De A-G noemt de in dat kader en nader toe te passen vuistregels als geformuleerd in het zogenoemde Portacabin arrest, kort gezegd inhoudende:

a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet worden gelet op de bedoeling van de bouwer of opdrachtgever voor zover deze naar buiten kenbaar is.

c) De bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven dient naar buiten kenbaar te zijn.

d) De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden.

Met betrekking tot de toepassing van het Portacabin arrest beklagen belanghebbenden zich over het oordeel van het Hof dat de WKK naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. De A-G meent echter dat het Hof voor dit oordeel het volgende mede redengevend heeft mogen achten: 'Blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's, tekeningen en omschrijvingen van de WKK maakt zij deel uit van het complex waarin belanghebbende 2 haar onderneming ter plaatse exploiteert en vormt zij zowel visueel als functioneel een geheel met de overige onderdelen van het complex.'

Belanghebbenden betwisten ook dat de WKK deel uitmaakt van het complex; zij menen dat de WKK niet noodzakelijk is voor de exploitatie van de onderneming en dat de WKK niet functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex. De A-G merkt dienaangaande ten eerste op dat dergelijke noodzakelijkheid niet de maatstaf vormt. Het gaat, naar de A-G meent, om de vaststelling van aanwezigheid (of afwezigheid) van naar buiten kenbare verbanden en kenmerken.

Ten tweede acht de A-G 's Hofs oordeel dat de installatie visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex, feitelijk van aard zodat dit zich in zoverre niet leent voor nadere toetsing in cassatie.

In dit kader wijst de A-G erop dat de WKK op het bedrijfsterrein is geplaatst en een rol speelt in de uitoefening van dit tuinbouwbedrijf door daaraan warmte te leveren. Dat lijkt de A-G mede redengevend voor 's Hofs oordeel dat de WKK visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex.

De A-G merkt op dat de eventuele technische verplaatsbaarheid van een zaak niet aan de kwalificatie als onroerende zaak in de weg behoeft te staan. De meer of minder definitieve wijze waarop de WKK verbonden is met de grond, is slechts een van de in aanmerking te nemen aspecten bij de beoordeling van het roerende of onroerende karakter van een bepaalde zaak.

Ook de andere vastgestelde feiten dwingen, naar de A-G meent, niet tot de conclusie dat de WKK niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Dat geldt volgens de A-G ook voor de feitelijke mogelijkheid de WKK voor groot onderhoud naar de fabriek te vervoeren.

Naar de mening van de A-G kon het Hof uit de kenbare feiten en omstandigheden, bijzonderheden van aard en inrichting van de WKK en de functie van de WKK in zijn omgeving, namelijk als onderdeel van het complex, opmaken dat voor deelnemers aan het rechtsverkeer te verwachten is en kenbaar is dat de installatie bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven.

De A-G acht 's Hofs oordeel dat de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW zelfstandig dragend. Daarmee vervalt volgens de A-G de noodzaak nog te toetsen of de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:4 BW, zodat het Hof, naar de A-G meent, ongemotiveerd aan deze toets voorbij mocht gaan.

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbenden ongegrond dient te worden verklaard.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Belastingblad 2013/250
V-N Vandaag 2013/1174
V-N 2013/28.19 met annotatie van Redactie
FutD 2013-1331
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Nr. Hoge Raad: 12/01929

Nr. Gerechtshof: 11/00265

Nr. Rechtbank: 10/4854

Derde Kamer B

Overdrachtsbelasting 2009

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

MR. R.L.H. IJZERMAN

ADVOCAAT-GENERAAL

Conclusie van 25 april 2013 inzake:

1. X1 B.V.

2. X2 B.V. tegen

Staatssecretaris van Financiën

1. Inleiding

1.1 Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 12/01929 naar aanleiding van het beroep in cassatie van X1 B.V. (hierna: belanghebbende 1) en X2 B.V. (hierna: belanghebbende 2; hierna tezamen: belanghebbenden), tegen de uitspraak van het gerechtshof te 's-Gravenhage (hierna: het Hof) van 7 maart 2012 met nummer BK-11/00265, LJN BW1076, BB 2012/320, NTFR 2012/1784.

1.2 De vraag of een bepaalde zaak als onroerend is aan te merken, is van belang voor de toepassing van een aantal belastingwetten. Die vraag heeft al jarenlang geleid tot ontwikkelingen in de jurisprudentie en is daarmee een echte 'evergreen'.

1.3 Thans ligt voor of een installatie voor warmtekrachtkoppeling (hierna: WKK)(1) onroerend is in de zin van artikel 2, lid 1 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (WBRV). Indien dit het geval is, moet de verkrijging van de WKK leiden tot heffing van overdrachtsbelasting van de verkrijgers, belanghebbenden. In het beroep in cassatie van belanghebbende 1 speelt voorts een formele kwestie, belanghebbende 1 is namelijk door het Hof niet-ontvankelijk verklaard. Tegen dit oordeel wordt in cassatie niet opgekomen.

1.4 De opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding in cassatie in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante regelgeving(2), wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.(3) In onderdeel 5 wordt gekomen tot een beschouwing en vindt de beoordeling van het cassatiemiddel plaats, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties

2.1 Bij akte van 28 maart 2000 is door C(4) op twee percelen(5), recht van opstal verleend aan belanghebbende 1 ten behoeve van het installeren, plaatsen, bouwen, aanleggen, hebben, gebruiken, inspecteren, onderhouden, herstellen, uitbreiden, vervangen, verleggen en verwijderen van een warmtekrachtkoppeling met bijbehoren en alles wat tot een bedrijfsvaardige WKK behoort.(6)

2.2 Tevens is tussen belanghebbende 1 en C een raamovereenkomst gesloten betreffende de levering van onder meer warmte uit een energievoorziening met een looptijd tot en met 31 december 2014 (hierna: de Leveringsovereenkomst).(7)

2.3 De WKK is gesticht op perceel A 002. Op het perceel A 003 is een transformatorhuisje gebouwd dat noodzakelijk is voor het functioneren van de WKK.(8) In de hierna beschreven transacties is het transformatorhuisje tot de WKK gerekend.

2.4 Belanghebbende 1 heeft de WKK in het kader van een sale-and-lease-backtransactie verkocht aan L B.V.(9), dochtervennootschap van een bank(10), rechtsvoorganger van B B.V. (hierna tezamen: L B.V.). Bij akte van 28 maart 2000(11) is de WKK door belanghebbende 1 aan L B.V. geleverd.(12)

2.5 C heeft aan belanghebbende 1 te kennen gegeven de WKK in eigendom te willen verwerven. C heeft op een later moment te kennen gegeven dat de WKK zal worden gekocht door de daartoe door haar vennoten opgerichte besloten vennootschap, belanghebbende 2.(13)

2.6 Belanghebbende 1 en belanghebbende 2 hebben op 19 december 2008 een koopovereenkomst gesloten, waarbij belanghebbende 1 de WKK aan belanghebbende 2 heeft verkocht. De koopsom bedroeg € 1.000.000. Onderdeel van deze koopsom was volgens de Koopovereenkomst een bedrag van € 200.000 ter compensatie van de beëindiging van de Leveringsovereenkomst. (14)

2.7 Op 5 januari 2009 zijn belanghebbende 1 en L B.V. overeengekomen de als onderdeel van de onder 2.4 genoemde sale-and-lease-backtransactie gesloten leaseovereenkomst te beëindigen. Ter zake van de beëindiging van de leaseovereenkomst was belanghebbende 1 € 755.692,85 aan L B.V. verschuldigd. Bij Akte van Levering van 5 januari 2009 heeft L B.V. de WKK teruggeleverd aan belanghebbende 1. De akte bevat een "optieverzoek belaste levering", een verzoek van belanghebbende 1 en L B.V. om op de voet van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, ten 2e, van de Wet op de omzetbelasting 1968 te worden uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting voor de levering van de WKK. Ter gelegenheid van de aanbieding van de akte ter registratie heeft belanghebbende 1 € 45.339 overdrachtsbelasting voldaan.(15)

2.8 Bij Akte van Levering van eveneens 5 januari 2009 heeft belanghebbende 1 de WKK aan belanghebbende 2 geleverd.(16)(17) De akte bevat een "Fiscale verklaring" die, voor zover hier van belang, als volgt luidt:(18)

[Belanghebbende 1] verklaart zich op het standpunt te stellen dat ter zake van de levering van het onderhavige registergoed overdrachtsbelasting is verschuldigd en heeft mitsdien bij [haar] verkrijging (...) overdrachtsbelasting voldaan over [haar] koopsom ad (...) € 755.650,00.

[Belanghebbende 2] is, in het licht van een lopende procedure, van mening dat geen dan wel slechts gedeeltelijk overdrachtsbelasting verschuldigd zal zijn.

[Belanghebbende 1] en [Belanghebbende 2] komen overeen als volgt:

a. Bij ondertekening van deze akte en in verband met de vermindering van de heffingsgrondslag als bedoeld in artikel 13 van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer verkrijgt [Belanghebbende 1] een vergoeding van [Belanghebbende 2] ten bedrage van de overdrachtsbelasting die [Belanghebbende 1] zelf bij haar verkrijging van het registergoed heeft voldaan;

b. [Belanghebbende 1] verklaart [Belanghebbende 2] te machtigen om namens haar bezwaar aan te tekenen tegen de heffing van overdrachtsbelasting op haar verkrijging van het registergoed en om aan [Belanghebbende 2] - indien deze, al dan niet gedeeltelijk, in het gelijk wordt gesteld - te vergoeden het bedrag dat overdrachtsbelasting wordt gerestitueerd vermeerderd met de rente die de belastingdienst daarover alsdan heeft vergoed. (...)

c. (...).

[Belanghebbende 2] verklaart dat zij naar haar mening overdrachtsbelasting is verschuldigd over een bedrag groot (...) € 44.350,00, aangezien naar haar mening het opstalrecht en de installatie voor een bedrag ad (...) € 800.000 in de koopsom staan opgenomen.

(...)

2.9 Ter gelegenheid van de aanbieding van de akte ter registratie heeft Belanghebbende 2, onder toepassing van artikel 13 WBRV(19) tot een bedrag van € 755.650, overdrachtsbelasting voldaan over een waarde van € 44.350, zijnde € 2.661.(20)

2.10 Bij bezwaarschrift van 14 januari 2009 is bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte door belanghebbenden 1 en belanghebbende 2.(21) De Inspecteur heeft de bezwaren afgewezen.(22)

2.11 In zijn brief van 1 juni 2010 met als onderwerp "Kennisgeving uitspraak bezwaar overdrachtsbelasting [belanghebbende 2]" heeft de Inspecteur de volgende, niet tussen partijen in geschil zijnde, feitelijke beschrijving van de WKK gegeven:(23)

De WKK als onderdeel van de energievoorziening:

Een warmtekrachtkoppelinginstallatie (WKK) is een installatie voor het tegelijkertijd opwekken van warmte en elektriciteit.

De WKK staat in een aparte technische ruimte in het kassencomplex en zit met grote bouten aan de vloer bevestigt, zodat deze niet wegwandelt als de apparatuur draait. Er zit een stalen ombouw omheen, mede om geluidsoverlast van de WKK te beperken.

De WKK werkt als volgt: een zuigermotor drijft een dynamo aan die elektriciteit opwekt. De motor loopt op aardgas. De motor zit aangesloten op het aardgasnet. Als de motor draait ontwikkelt deze warmte. Deze warmte wordt afgestaan aan koelwater of gaat rechtstreeks via buizen de kassen in. Ook de uitlaatgassen verwarmen het water. In het algemeen draait de motor niet 24 uur per etmaal. Er treden dan ook schommelingen op in de watertemperatuur. Om deze schommelingen op te vangen is een warmtebuffer gecreëerd. Dit gebeurt door middel van een WOT (warmtewateropslagtank). De WKK en de WOT zijn door leidingen met elkaar verbonden. Ook de cv-ketel en de WOT zijn met elkaar verbonden. Vanuit de WOT lopen leidingen naar de kassen die dienen voor verwarming.

De WKK levert ook elektriciteit. Deze wordt in casu niet binnen de onderneming gebruikt maar teruggeleverd aan het lichtnet (verkoop aan derden). De WKK is derhalve ook via kabels en buizen aangesloten op het stroomnet.

(...)

Onderhoud WKK:

Elke 1500 draaiuren is er onderhoud ter plaatse nodig. Na 50.000 draaiuren wordt de WKK voor groot onderhoud naar de fabriek vervoerd.

2.12 Het Hof heeft tevens de navolgende feiten met betrekking tot de WKK vastgesteld:

3.3. De door de WKK gegeneerde elektriciteit kan niet rechtstreeks aan het elektriciteitsnet worden teruggeleverd. Daarvoor is terugleveringsapparatuur (hierna: knip) vereist en een transformator die in een transformatorhuisje is geplaatst.

3.4. Aan de uitlaatgassen wordt de warmte onttrokken en tevens worden de gassen gezuiverd. Een deel van de uitlaatgassen wordt in verband met de daarin aanwezige kooldioxide de kas ingeblazen om de groei van het gewas te stimuleren. Het giftige koolmonoxide wordt verwijderd. De rookgasbehandeling vergt apparatuur met een zekere omvang.

Rechtbank

2.13 Belanghebbenden hebben beroep ingesteld. De rechtbank te 's-Gravenhage (hierna: de Rechtbank) heeft uitspraak gedaan op 23 maart 2011 met nummer AWB 10/4854 OVDRBL, LJN BQ1611, BB 2011/688, NTFR 2011/1313 met noot Rozendal.

2.14 De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven:

2.7 In geschil zijn de onder 2.4 en 2.5 vermelde voldoeningen op aangifte over een maatstaf van heffing van € 755.692,85, onderscheidenlijk € 45.339.(24) Het geschil spitst zich toe op de vraag of de WKK onroerend is.

2.15 De Rechtbank heeft ter beoordeling van het geschil overwogen:

2.11 Op grond van artikel 2, eerste lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (hierna: de Wet) wordt onder de naam overdrachtsbelasting een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.

2.12 De Wet bevat geen definitie van het onder 2.11 genoemde begrip "onroerend". Er is naar het oordeel van de rechtbank geen aanleiding om te veronderstellen dat de wetgever voor de overdrachtsbelasting een ander onderscheid tussen onroerend en roerend voor ogen heeft gestaan dan dat van artikel 3:3 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW). Dit onderscheid houdt in dat onroerend zijn: de grond, de nog niet gewonnen delfstoffen, de met de grond verenigde beplantingen, alsmede de gebouwen en de werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen en werken en dat roerend zijn: alle zaken die niet onroerend zijn.

2.13.1 Bij de beantwoording van de in geschil zijnde vraag is met name van belang of de WKK duurzaam is verenigd met de grond in de onder 2.12 bedoelde zin. Daarom zal de rechtbank, voor zoveel nodig met toepassing van artikel 8:69, lid 2, van de Awb, eerst bezien of van een zodanige vereniging van de WKK met de grond sprake is.

2.13.2 De Hoge Raad overweegt in zijn arrest van 31 oktober 1997, nr. 16 404, NJ 1998,97:

"a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven (. . .) Niet van belang is dan meer dat technisch de mogelijkheid bestaat om het bouwsel te verplaatsen (vgl. het in evengenoemde passage vermelde arrest van de Hoge Raad van 13 juni 1975, NJ 1975, 509, alsmede de arresten van de Hoge Raad van 23 februari 1994, NJ 1995, 464 en 465).

b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet, zoals in de MvA II betreffende art. 3:3 (Parl. Gesch. Boek 3, p. 69 eerste volle alinea) is opgemerkt, worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Onder de bouwer moet hier mede worden verstaan degene in wiens opdracht het bouwwerk wordt aangebracht.

c) Zoals tot uiting komt in de hiervoor onder b) vermelde passage uit de MvA II, dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn.

d) De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden".

2.13.3 De Hoge Raad overweegt in zijn arrest van 13 mei 2005, nr. 39 429, LJN:AT5475:

"De bedoeling van de bouwer om gebouwen of werken als dan niet duurzaam met de grond te verenigen is slechts relevant indien en voor zover die bedoeling naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van die gebouwen of werken".

2.13.4 Naar het oordeel van de rechtbank is de WKK duurzaam met de grond verenigd en derhalve onroerend. Bij dit oordeel neemt de rechtbank het volgende in aanmerking.

2.13.5 Gelet op de onder 2.6 vermelde feitelijke beschrijving van de WKK en de tot de gedingstukken behorende foto's van de WKK, is de WKK naar aard en inrichting bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven. Dat de mogelijkheid bestaat om de WKK te verplaatsen, bijvoorbeeld ten behoeve van periodiek onderhoud, en/of te verwijderen zonder dat beschadiging van betekenis aan de WKK wordt toegebracht, doet niet ter zake voor de toepassing van het criterium van de bestemming om duurzaam ter plaatse te blijven. Voor zover de bouwer van de WKK de bedoeling had om de WKK niet duurzaam met de grond te verenigen, kan met die bedoeling geen rekening worden gehouden nu zij niet kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van de WKK.

2.14 Gelet op hetgeen onder 2.11 tot en met 2.13 is overwogen is de WKK onroerend. Aan de toepassing van artikel 3:4 van het BW komt de rechtbank dan niet toe of het zou moeten zijn met betrekking tot de vraag of het onder 2.3 genoemde transformatorhuisje een bestanddeel van de WKK is. Nu vaststaat dat het transformatorhuisje noodzakelijk is voor het functioneren van de WKK, is de rechtbank van oordeel dat de WKK bij het ontbreken van het transformatorhuisje als onvoltooid moet worden beschouwd en op die grond in gevolge artikel 3:4, eerste lid, van het BW als bestanddeel van de WKK moet worden aangemerkt. Derhalve is het transformatorhuisje onroerend, zo het niet reeds ingevolge artikel 3:3 van het BW onroerend is.

2.15 Eiseres heeft, voor het geval de rechtbank zou oordelen dat de WKK onroerend is, gesteld dat verweerder op grond van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M, V-N 2009/39.23, in het bijzonder onderdeel 3.1.2, gehouden is de WKK als roerend aan te merken. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking hetgeen voorafgaande aan onderdeel 3.1.2. in het besluit wordt opgemerkt. In de inleiding, onder "Algemeen", wordt de reikwijdte van het desbetreffende gedeelte van het besluit aangegeven: de omzetbelasting-heffing bij onroerende zaken. De heffing van de overdrachtsbelasting valt buiten deze reikwijdte. In onderdeel 3.1.1 van het besluit wordt opgemerkt, dat de in de btw-richtlijn opgenomen vrijstellingen en de daarbij gehanteerde termen meestal communautaire begrippen vormen en dat daarom voor de uitlegging van die vrijstellingen en de daarbij gebruikte begrippen de criteria uit het nationale recht van de lidstaten niet van belang zijn. Ook deze opmerking heeft, beoordeeld naar haar tekst en de daaruit kenbare bedoeling van de besluitgever, geen betrekking op de overdrachtsbelasting. Gelet hierop is hetgeen in het besluit, in het bijzonder onderdeel 3.1.2, wordt opgemerkt over het begrip 'onroerende zaak', niet van belang voor de overdrachtsbelasting.

2.16 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

2.16 De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Hof

2.17 Belanghebbenden hebben hoger beroep ingesteld bij het Hof.

2.18 Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:

4.1. In geschil is of de WKK onroerend is, welke vraag de Inspecteur bevestigend en belanghebbende ontkennend beantwoordt. Daarbij hebben belanghebbenden subsidiair een beroep gedaan op het arrest Maierhofer van het Hof van Justitie van de EG van 16 januari 2003, C-315/00, LJN: AV1693, BNB 2003/123 en meer subsidiair op het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M, Stcrt. 2009, nr. 11140, V-N 2009/39.23.

2.19 Het Hof heeft ten aanzien van het geschil overwogen:

Niet-ontvankelijkheid beroep belanghebbende 1

7.1. Tussen partijen is niet in geschil dat het beroep van belanghebbende 1 bij de rechtbank buiten de wettelijke termijn is ingesteld en dat geen omstandigheden zijn aangevoerd op grond waarvan moet worden geoordeeld dat belanghebbende redelijkerwijs niet in verzuim is geweest. Belanghebbende 1 dient niet-ontvankelijk te worden verklaard in beroep. Het Hof zal doen wat de rechtbank had behoren te doen. Het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur is gegrond.

Het hierna volgende betreft uitsluitend belanghebbende 2 die zal worden aangeduid als belanghebbende.

WKK; onroerende of roerende zaak

7.2. Partijen houdt verdeeld de vraag of de WKK als en onroerende zaak in de zin van artikel 3:3 BW moet worden gekwalificeerd dan wel subsidiair op de voet van artikel 3:4 BW. Belanghebbende beantwoordt de vraag zowel primair als subsidiair ontkennend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.

7.3.1. Het Hof wijst op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2010, nr. 10/01452, LJN: BO3644, BNB 2011/83, waarin de Hoge Raad havenkranen als onroerend heeft bestempeld hoewel deze verwijderbaar zijn. Aan het voormelde arrest en de onderliggende hofuitspraak ontleent het Hof het volgende.

7.3.2. Een gebouw of werk is alleen dan onroerend, indien het duurzaam met de grond is verenigd. Voor de beoordeling van de vraag of een gebouw of werk duurzaam met de grond is verenigd, geldt het volgende:

a. Een gebouw of werk kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van artikel 3:3 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Staat vast dat een gebouw of werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven dan is de technische mogelijkheid om het bouwsel te verplaatsen niet meer van belang.

b. Bij de beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, moet worden gelet op de bedoeling van de bouwer of degene in wiens opdracht het bouwwerk is aangebracht voor zover deze naar buiten kenbaar is. De bedoeling van de bouwer om gebouwen of werken al dan niet duurzaam met de grond te verenigen is slechts relevant indien en voor zover die bedoeling naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden in aard en inrichting van die gebouwen of werken.

c. De bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven dient naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar moeten zijn.

d. De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van artikel 3:4 van het BW - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als 'duurzaam', onderscheidenlijk 'verenigd' en in verband daarmee als 'bestemming' en als 'naar buiten kenbaar' heeft te gelden.

7.4. Blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's, tekeningen en omschrijvingen van de WKK maakt zij deel uit van het complex waarin belanghebbende haar onderneming ter plaatse exploiteert en vormt zij zowel visueel als functioneel een geheel met de overige onderdelen van het complex. De WKK is voorts aangesloten op het elektriciteitsnet.

7.5. Het Hof is van oordeel dat de WKK naar aard en inrichting is bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven en dat die bestemming naar buiten kenbaar was. Niet gebleken is van bijzonderheden in aard en inrichting van de WKK, waaruit de kennelijke bedoeling van belanghebbende naar voren komt dat de WKK slechts tijdelijk met de grond is verenigd.

7.6. Uit deze, naar buiten kenbare, feiten en omstandigheden leidt het Hof af dat de WKK in beginsel bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Daaraan doet niet af dat is gebleken dat de WKK naar een andere locatie kan worden verplaatst noch dat een WKK als de onderhavige kan worden (door)verkocht. Evenmin doet daaraan af de mogelijkheid dat in dit geval de energievoorziening ook realiseerbaar zou zijn zonder WKK.

7.7. Op grond van het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat de WKK moet worden aangemerkt als hetzij een zelfstandige onroerende zaak dan wel een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst, in de zin van artikel 3:3 BW. Derhalve laat het Hof de vraag of de WKK eveneens kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW buiten behandeling.

7.8. Belanghebbende heeft een beroep gedaan op het Besluit van de staatssecretaris van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M. De Inspecteur heeft de juistheid van dat beroep gemotiveerd betwist en daartoe in zijn verweerschrift in hoger beroep gewezen op het Besluit van 14 september 2010, nr. DGB 2010/1124M, Stcrt. 2010, 14505. Naar 's Hofs oordeel dienen beide Besluiten als interpretatief en niet als goedkeurend beleid te worden geduid. Naar het oordeel van het Hof kunnen geen van de hiervoor aangehaalde Besluiten dienen als ondersteuning van het standpunt van belanghebbende dat geen sprake is van een onroerende zaak in de zin van artikel 3:3 noch 3:4 BW.

7.9. Hetgeen belanghebbende overigens of anderszins heeft aangevoerd, leidt het Hof niet tot een andersluidend oordeel dan dat de WKK als een onroerende zaak moet worden gekwalificeerd. Bijgevolg dient te worden beslist als hierna is vermeld.

2.20 Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep van belanghebbende 1 niet-ontvankelijk verklaard en de uitspraak op bezwaar met betrekking tot belanghebbende 2 bevestigd.

3. Het geding in cassatie

3.1 Belanghebbende 1 en belanghebbende 2 hebben tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbenden hebben een conclusie van repliek ingediend.(25)

3.2 Het middel van cassatie betreft:

schending van het Nederlandse recht, met name het bepaalde in artikel 2, eerste lid van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 in verbinding met artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht c.q. een onvoldoende gemotiveerde beslissing, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de WKK gezien moet worden als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:3 BW.

3.3 Ter toelichting hebben belanghebbenden gesteld:

1. Het Hof geeft in r.o. 7.5. aan dat zij van oordeel is dat de WKK naar aard en inrichting is bestemd om duurzaam te plaatse te blijven en dat die bestemming naar buiten kenbaar was. Het Hof baseert haar oordeel op hetgeen zij in r.o. 7.4. naar voren brengt, namelijk dat de WKK deel uitmaakt van het complex waarin belanghebbende haar onderneming uitoefent.

2. Naar onze mening is het recht geschonden, dan wel is in ieder geval onvoldoende door het Hof de gevolgtrekking gemotiveerd, door te stellen dat het deel uitmaken van een complex met zich meebrengt dat de WKK naar aard en inrichting is bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven.

3. Er zijn meer dan voldoende zaken aan te wijzen die deel uitmaken van een complex waarin een onderneming wordt uitgeoefend, maar die absoluut als roerend worden gekwalificeerd. De gevolgtrekking die het Hof derhalve aan het 'deel uitmaken van' heeft verbonden, is naar onze mening onjuist.

4. Het Hof geeft tevens aan dat een gebouw of werk alleen dan onroerend is, indien het duurzaam met de grond is verenigd. Voor de beoordeling van deze vraag geldt dat een gebouw of werk duurzaam met de grond verenigd kan zijn doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Echter, nog afgezien van ons standpunt dat een WKK niet noodzakelijk is voor de exploitatie van de onderneming en derhalve op die grond niet als 'bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven' hoeft te worden beschouwd, is het naar onze mening onjuist om iets als onroerend aan te merken alleen vanwege het feit dat het bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

5. Zo is het bijvoorbeeld in een tuinbouwbedrijf het geval dat een sorteermachine of oppotmachine die in de schuur wordt geplaatst en opgebouwd, vaak groter is dan een WKK, net zoals een WKK vastgemaakt wordt aan de grond om te voorkomen dat de machine 'wegwandelt' en dat deze machine bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven zolang de onderneming het oppotten en/of sorteren in eigen onderneming uitoefent. Daarin verschillen deze machines niet van een WKK, desondanks is iedereen ervan overtuigd dat deze machines als roerend moeten worden gekwalificeerd. De conclusie van het Hof is naar onze mening daarom onjuist en op zijn minst onvoldoende gemotiveerd.

6. Het Hof geeft in r.o. 7.5. ook nog aan dat het 'bestemd om ter plaatse duurzaam te blijven' naar buiten kenbaar was. Waar het Hof dat precies op stoelt, wordt naar onze mening onvoldoende gemotiveerd. Maar als het is vanwege het omhulsel dat om de WKK wordt geplaatst, dan is dat ons inziens ook niet juist. Dat omhulsel wordt om een WKK geplaatst om geluidsoverlast te voorkomen, niet om daarmee enige bedoeling van de bouwer omtrent 'duurzaam ter plaatse te blijven' naar buiten kenbaar te maken.

7. Het Hof geeft in r.o. 7.7. aan dat zij van oordeel is dat de WKK hetzij als een zelfstandige onroerende zaak dan wel als een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst moet worden beschouwd. Vervolgens geeft zij aan dat zij aan de vraag of de WKK kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW niet meer toekomt. Deze uitleg is naar onze mening onbegrijpelijk en niet juist. In artikel 3:4 BW wordt juist ingegaan op het 'bestanddeel'. Het element 'bestanddeel' komt in artikel 3:3 BW niet aan de orde en derhalve is het niet begrijpelijk waarop de conclusie van het Hof is gebaseerd.

8. Het Hof gaat niet in op ons subsidiaire standpunt waarin gemotiveerd wordt aangegeven dat artikel 3:4 BW een zelfstandig criterium vormt waaraan voldaan moet worden om als een onroerende zaak te worden beschouwd. Derhalve is de uitspraak van het Hof naar onze mening onvoldoende gemotiveerd.

9. Mitsdien zijn wij van mening dat de uitspraak van het Hof blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting over de kwalificatie van een WKK als een onroerende zaak dan wel dat indien het Hof dienaangaande van een juiste rechtsopvatting zou zijn uitgegaan, deze zonder nadere motivering niet begrijpelijk is.

3.4 In hun conclusie van repliek hebben belanghebbenden gesteld:

1. De Staatssecretaris stelt dat het Hof met het gestelde in r.o. 7.3 e.v. naar zijn mening blijk geeft van een juiste rechtsopvatting uit te gaan. Daarbij verwijst hij tevens naar het arrest van 13 mei 2005, nr. 37 523, BNB 2005/211. In dat arrest en ook in r.o. 7.4 wordt er van uit gegaan dat de betreffende installatie zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex.

2. Bij een WKK is dat echter niet het geval. Een WKK vormt functioneel niet één geheel met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex. Zoals in het beroepschrift in cassatie, maar meer uitgebreid in ons bezwaar- en beroepschrift voor het Hof, is aangegeven, is een tuinbouwbedrijf zonder WKK absoluut nog immer een tuinbouwbedrijf. In de door het Hof en de

Staatssecretaris veronderstelde situaties, gaat het om casus waarin de installatie een functioneel onderdeel uitmaakt van het bedrijfscomplex, omdat het bedrijf zonder de desbetreffende installatie überhaupt niet als bedrijf kan functioneren. Dat is in de onderhavige situatie niet aan de orde.

4. Tevens is het zo dat, in situaties waarin er wel een WKK op een tuinbouwbedrijf aanwezig is, de WKK regelmatig stil gezet wordt. Met name de afgelopen periode zijn er gevallen aan te geven, waarin de WKK langdurig stil wordt gezet. Dit, omdat het voor de doeleinden waarvoor de WKK gebruikt wordt, namelijk als energieleverancier voor het openbare net, niet rendabel is. De WKK heeft daarbij absoluut geen functie in het tuinbouwbedrijf.

Wij zijn derhalve van mening dat de WKK niet zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het tuinbouwbedrijf. Derhalve, en in samenhang met onze overige in onze bezwaar- en beroepschriften aangegeven argumenten, blijven wij van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.

4. Relevante regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur

Regelgeving

4.1 Artikel 2, lid 1, van de WBRV luidt:

Onder de naam 'overdrachtsbelasting' wordt een belasting geheven ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen.

4.2 In de WBRV is geen bepaling opgenomen waaruit blijkt wat onder 'onroerende zaken' moet worden verstaan. Er wordt aangesloten bij het Burgerlijk Wetboek (BW).(26)

4.3 Ingevolge artikel 3:3 BW kunnen zaken roerend of onroerend zijn:

1. Onroerend zijn de grond, de nog niet gewonnen delfstoffen, de met de grond verenigde beplantingen, alsmede de gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen of werken.

2. Roerend zijn alle zaken die niet onroerend zijn.

4.4 Artikel 3:4 BW is het eenheidsbeginsel opgenomen:

1. Al hetgeen volgens verkeersopvatting onderdeel van een zaak uitmaakt, is bestanddeel van die zaak.

2. Een zaak die met een hoofdzaak zodanig verbonden wordt dat zij daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan een der zaken, wordt bestanddeel van de hoofdzaak.

Jurisprudentie

Hoofdregels met betrekking tot 3:3 BW

4.5 In HR BNB 2011/83 heeft de Hoge Raad ten aanzien van de vraag of op rails geplaatste containerkranen roerend of onroerend zijn overwogen dat de vuistregels voor de beoordeling kunnen worden ontleend aan het Portacabin arrest:(27)

3.3.1. Het Hof heeft terecht vooropgesteld dat de vraag of de kranen roerend of onroerend zijn, dient te worden beantwoord naar civielrechtelijke maatstaven.

3.3.2. Vervolgens heeft het Hof een aantal vuistregels voor de beoordeling opgesomd, die kennelijk zijn ontleend aan het arrest van de Hoge Raad van 31 oktober 1997, nr. 16 404, NJ 1998, 97 (Portacabin). Het heeft de uiterlijke kenmerken van de kranen en hun eventuele waarneembare samenhang met het terrein aan de hand van die vuistregels beoordeeld. Het uit die beoordeling voortvloeiende oordeel van het Hof dat de havenkranen moeten worden aangemerkt als onroerend in de zin van artikel 3:3 BW, geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan voor het overige, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassatie niet op juistheid worden getoetst.

3.3.3. Het oordeel van het Hof is ook niet onvoldoende gemotiveerd of onbegrijpelijk. Anders dan belanghebbende betoogt, was het Hof niet gehouden om de verwerping van belanghebbendes betoog over de 'overcapaciteit' van de kranen verdergaand te onderbouwen dan het in onderdeel 6.4, laatste en voorlaatste volzin, van zijn uitspraak heeft gedaan.

3.3.4. Bij het bovenstaande verdient het volgende opmerking. Belanghebbende heeft met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 15 januari 2010, nr. 07/13 305, LJN BK9136, BNB 2010/80, betoogd dat kranen als de onderhavige in hun algemeenheid roerende zaken zijn. De vraag of kranen als de onderhavige in verbinding staan met de (onder)grond kan echter niet op eenzelfde wijze worden beantwoord als de vraag of een woonark als in dat arrest bedoeld in verbinding staat met de bodem. Een dergelijke woonark is niet met de bodem verenigd in de zin van artikel 3:3 BW, omdat zij blijkens haar constructie bestemd is om op het water te drijven en ook in feite drijft. De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de onderhavige kranen blijkens hun constructie bestemd zijn om zich op het land te bevinden en dat zij, zij het indirect via rails, ook feitelijk in voortdurende verbinding staan met de onder de kranen gelegen grond. Mede gelet op het arrest van de Hoge Raad van 8 juli 1997, nr. 31 274, LJN AA2223, BNB 1997/294 , heeft het Hof dan ook zonder schending van enige rechtsregel en zonder gehouden te zijn tot nadere motivering kunnen aannemen dat de kranen ondanks hun beweegbaarheid over rails met de grond waren verenigd in de zin van artikel 3:3 BW.

4.6 In het Portacabin arrest heeft de Hoge Raad de maatstaven ter beoordeling van de vraag of een zaak onroerend is als volgt geformuleerd:(28)

3.2. (...) Aan dit een en ander heeft het Hof de gevolgtrekking verbonden dat de portacabin naar aard en inrichting bestemd was om als bedrijfsgebouw te worden gebruikt en om duurzaam ter plaatse te blijven, terwijl deze bedoeling van Buys naar buiten kenbaar was zodat aan de wettelijke maatstaf van art. 3:3 BW is voldaan.

Daartegen keert zich het middel met een reeks van klachten.

3.3. Bij de beoordeling van het middel dient uitgangspunt te zijn dat ingevolge art. 69 Overgangswet NBW het vóór 1 januari 1992 geldende recht nog van toepassing is doch dat dit recht niet afwijkt van het huidige recht voor zover hier van belang. Voorts moet het volgende worden vooropgesteld.

a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven; zie de toelichting op de nota van wijzigingen bij art. 3.1.1.2 lid 1 ontwerp NBW (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 70) en de daarin bedoelde passage in de MvA II bij art. 6.3.2.7 (Parl. Gesch. Boek 6, blz. 760). Niet van belang is dan meer dat technisch de mogelijkheid bestaat om het bouwsel te verplaatsen (vgl. het in evengenoemde passage vermelde arrest van de Hoge Raad van 13 juni 1975, NJ 1975, 509, alsmede de arresten van de Hoge Raad van 23 februari 1994, NJ 1995, 464 en 465).

b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet, zoals in de MvA II betreffende art. 3:3 (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 69 eerste volle alinea) is opgemerkt, worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Onder de bouwer moet hier mede worden verstaan degene in wiens opdracht het bouwwerk wordt aangebracht.

c) Zoals tot uiting komt in de hiervoor onder b) vermelde passage uit de MvA II, dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn.

d) De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden.

3.4. Het Hof heeft, door op grond van de hiervoor onder 3.2 vermelde feiten te oordelen dat de portacabin onroerend was, de onder 3.3 vermelde maatstaven geenszins miskend. Het heeft zijn bevestigende beantwoording van de vraag of de portacabin onroerend was voorts van een begrijpelijke en afdoende motivering voorzien. Daarop stuit het middel in zijn geheel af.

4.7 In mijn conclusie bij voornoemd arrest HR BNB 2011/83 heb ik een uitgebreid overzicht gegeven van de tot dan toe gewezen jurisprudentie over de vraag of een zaak als roerend of onroerend moet worden aangemerkt. Voor meerdere jurisprudentie, verwijs ik dan ook naar de betreffende conclusie. In die conclusie heb ik overigens onder meer geschreven:

5.4 De in het Portacabin-arrest neergelegde criteria vinden hun grondslag in een door de Hoge Raad gedurende vele jaren ontwikkelde jurisprudentie. Dat geldt ook voor het uitgangspunt dat de technische verbindingen van een gebouw of werk met de grond bij de beoordeling van de duurzaamheid van de vereniging met de grond slechts een ondergeschikte rol spelen.

Relevante casuïstiek met betrekking tot 3:3 BW en 3:4 BW; uitgaande van de meest recente jurisprudentie

4.8 In HR BNB 2012/155 ging het onder meer om de vraag of een marina een bestanddeel is van een onroerende zaak. Ten aanzien van de toepassing van artikel 3:4 BW heeft de Hoge Raad in dat arrest overwogen:(29)

3.4 In het middel wordt verder betoogd dat het Hof ten onrechte voorbij is gegaan aan het standpunt van de Inspecteur dat de marina onroerend is omdat zij op grond van artikel 3:4 BW volgens verkeersopvatting kan worden aangemerkt als bestanddeel van het recreatiepark waarin zij gelegen is. Hetgeen de Inspecteur in dit verband heeft aangevoerd komt erop neer dat het recreatiepark en de aldaar gelegen marina's zozeer bij elkaar horen en op elkaar zijn afgestemd, dat het park zonder de marina's incompleet zou zijn. Ook in zoverre faalt het middel. Bij de beantwoording van de vraag of de marina's bestanddeel in de zin van artikel 3:4 BW van een onroerende zaak zijn, dient niet het recreatiepark als mogelijke hoofdzaak in aanmerking te worden genomen, maar - voor iedere afzonderlijke marina - de grond onder en naast die marina. Daarbij kan de verkeersopvatting alleen in aanmerking worden genomen in de gevallen dat onzekerheid bestaat of die marina kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd (zie HR 31 oktober 1997, nr. 16404, LJN ZN2478, NJ 1998/97, onderdeel 3.3, letter d). Dit is geen aspect dat zelfstandige beoordeling behoeft naast de vraagpunten waarop het arrest HR 15 januari 2010, nr. 07/13305, LJN BK9136, BNB 2010/80, betrekking heeft. Het Hof was derhalve niet gehouden tot afzonderlijke beoordeling van het eerderbedoelde standpunt van de Inspecteur.

4.9 Van Straaten annoteerde over voormelde rechtsoverweging in BNB 2012/155:

Deze overweging verheldert de zaak wat mij betreft niet, integendeel. De verwijzing naar het zogenoemde Portacabin-arrest van 1997 is merkwaardig. Dit arrest had immers in het geheel geen betrekking op de toepassing van het bestanddeelcriterium van art. 3:4 lid 1 BW, maar op de toepassing van het onroerendcriterium van art. 3:3 lid 1 BW. Het onderdeel 3.3 letter d van het Portacabin-arrest waarnaar de Hoge Raad verwijst, bevestigt juist uitdrukkelijk - in een tussenzin - dat de verkeersopvattingen voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 BW, wel gebezigd kunnen worden als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling. Het is dan ook gissen wat de Hoge Raad met de aangehaalde passage bedoeld heeft.

4.10 De Hoge Raad heeft in HR BNB 2007/51 ten aanzien van een GSM-zendinstallatie onder meer overwogen dat ' 4.2.3 (...) de wijze waarop het gebouw of werk (technisch) verbonden is met de grond, (...) één van de aspecten is die in aanmerking moeten worden genomen bij de beoordeling of het gebouw of werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven':(30)

4.2.3 (...) In de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is een gebouw of werk slechts dan duurzaam met de grond verenigd (hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met een ander gebouw of werk) indien het, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is tot stand gebracht, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, en dit ook naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van dat gebouw of werk (vgl. HR 6 juni 2003, nr. 36 075, BNB 2003/271, en HR 13 mei 2005, nr. 39 429, BNB 2005/212). De omstandigheid dat een gebouw of werk op een fundering rust kan - afhankelijk van de omstandigheden van het geval waaronder de aard van de fundering, de aard van het gebouw of werk, en de wijze waarop dat met de fundering verbonden is - wel een factor van betekenis zijn voor de beantwoording van de vraag of het gebouw of werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, maar is daarvoor op zichzelf niet beslissend.

4.3.1. De middelen 4 en 5 komen met rechts- en motiveringsklachten op tegen 's Hofs oordeel dat de zendinstallatie, mede gelet op de bedoeling van de bouwer (belanghebbende), niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

(...)

4.3.3. (...) Daarbij is nog van belang dat de door het Hof vermelde onzekere toekomstige ontwikkelingen en omstandigheden weliswaar kunnen nopen tot verwijdering van bestaande zendinstallatie, maar dat onzekerheid over de lengte van de tijd gedurende welke een werk ter plaatse zal blijven, op zichzelf onvoldoende is voor het oordeel dat dat werk naar zijn aard niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. (...)

4.4.2. Aan het slot (...) oordeelt het Hof dat de zijns inziens niet als duurzaam aan te merken bestemming voor derden - na enig onderzoek - kenbaar kan zijn. Gelet op het hiervoor onder 4.3 overwogene, is zijn oordeel ontoereikend gemotiveerd, aangezien uit 's Hofs uitspraak niet blijkt dat het met de term 'enig onderzoek' slechts doelt op onderzoek naar bijzonderheden van aard en inrichting van de onderhavige zendinstallatie.

4.11 De Hoge Raad heeft in HR BNB 2007/50 in vergelijkbare zin ten aanzien van nog een GSM-zendinstallatie overwogen:(31)

3.4 (...) In de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is een gebouw of werk slechts dan duurzaam met de grond verenigd (hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met een ander gebouw of werk) indien het, mede gelet op de bedoeling van degene door wie of in wiens opdracht het is tot stand gebracht, naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, en dit ook naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van dat gebouw of werk (vgl. HR 6 juni 2003, nr. 36 075, BNB 2003/271, en HR 13 mei 2005, nr. 39 429, BNB 2005/212).

Opmerking verdient daarbij dat de wijze waarop het gebouw of werk (technisch) verbonden is met de grond, dan wel met een ander gebouw of werk, één van de aspecten is die in aanmerking moeten worden genomen bij de beoordeling of het gebouw of werk naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

Het Hof heeft derhalve blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting, door zijn oordeel dat de zendinstallatie onroerend is te baseren op de enkele omstandigheid dat deze verenigd is met het flatgebouw, zonder te toetsen of de zendinstallatie naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

4.12 In HR BNB 2005/211 heeft de Hoge Raad overwogen dat een verplaatsbare grondreinigingsinstallatie een onroerende zaak is. De Hoge Raad heeft in dat arrest in r.o. 3.3. overwogen dat het feit dat de installatie 'zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex' daarvoor mede redengevend mag worden geacht:(32)

3.3. Het Hof heeft in 6.2.1 van zijn uitspraak in de eerste plaats geoordeeld dat de installatie blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's deel uitmaakt van 'het object waarmee belanghebbende haar onderneming ter plaatse exploiteert' (hierna te noemen: het bedrijfscomplex) en dat de installatie zowel visueel als functioneel één geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex. Dit oordeel kan als van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk in cassatie niet met vrucht worden bestreden. Dit oordeel kon het Hof voorts mede redengevend achten voor zijn oordeel in 6.2.2 dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven, nu in de door het Hof genoemde vaststaande feiten besloten ligt dat het bedrijfscomplex als geheel (een 'vestiging' die sinds 1986 aanwezig is en bestaat uit de hiervoor in 3.1.1 genoemde onderdelen) naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

3.4. Het Hof heeft in 6.2.1 in de tweede plaats vastgesteld dat 'dit geheel' (waarmee het Hof kennelijk bedoelt: het bedrijfscomplex) vanaf de inbedrijfstelling in 1986 uitsluitend is bestemd en gebruikt voor het reinigen van grond die van elders is en wordt aangevoerd, en dat er geen sprake is van een tijdelijke aanwezigheid van de installatie op deze locatie in de zin dat zij daar slechts is geplaatst voor een bepaalde periode, die nodig is voor de reiniging van een aldaar aanwezige vervuilde bodem. Ook deze vaststelling kon het Hof mede redengevend achten voor zijn oordeel in 6.2.2 dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

Anders dan het middel betoogt staat noch aan die vaststelling, noch aan het (mede) daarop gebaseerde oordeel in de weg de vaststaande omstandigheid dat de installatie conform de bedoeling van belanghebbende mobiel van opzet is en ontworpen is als een mobiele installatie. Laatstgenoemde omstandigheid sluit immers niet het (eind)oordeel uit dat de installatie toch duurzaam met de grond wordt verenigd.

Het Hof is kennelijk tot het oordeel gekomen dat, hoewel de installatie conform de bedoeling van belanghebbende ontworpen was als een mobiele installatie, deze bedoeling onvoldoende naar buiten kenbaar was en dat uit de wèl naar buiten kenbare feiten en omstandigheden afgeleid moet worden dat de installatie bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven. Dat oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is gelet op de door het Hof in aanmerking genomen feiten - waaronder het gewicht van ten minste 120 ton en de afmetingen van 16 meter lengte en 3,5 meter breedte van de installatie, alsmede de omstandigheid dat de installatie reeds vanaf 1986 ter plaatse stond - ook niet onbegrijpelijk. Gelet op het hiervoor overwogene is het oordeel ook niet onvoldoende gemotiveerd.

4.13 In HR BNB 2005/212 heeft de Hoge Raad over de maatstaf in artikel 3:4 BW met betrekking tot een proefterrein voor funderingstechnieken voor de hogesnelheidslijn overwogen:(33)

3.3 (...) De bedoeling van de bouwer om gebouwen of werken al dan niet duurzaam met de grond te verenigen is slechts relevant indien en voorzover die bedoeling naar buiten kenbaar is uit bijzonderheden van aard en inrichting van die gebouwen of werken. (...)

3.4. Volgens middel 2 is het Hof voorbijgegaan aan de stelling van de Inspecteur dat de werken zozeer met de grond verbonden zijn dat is voldaan aan de maatstaf van artikel 3:4, lid 2, BW.

3.5. Ook dit middel slaagt. Reeds bij zijn verweerschrift voor het Hof heeft de Inspecteur aangevoerd dat de werken niet konden worden verwijderd met behoud van de waarde ervan, en daarom bestanddeel van de grond geworden zijn. Het Hof is niet ingegaan op deze essentiële stelling. Werken die bestanddeel van de grond zijn geworden en daarmee hun zelfstandigheid hebben verloren, zijn immers reeds uit dien hoofde onroerend, ook als niet is voldaan aan de hiervoor in 3.3 besproken maatstaf.

4.14 Van Leijenhorst heeft in zijn noot bij HR BNB 2005/212 ten aanzien van de verhouding tussen artikel 3:3 BW en 3:4 BW geschreven:

De opsomming van art. 3:3, eerste lid, BW is limitatief. Dit laat onverlet dat bestanddelen van een onroerende zaak tevens onroerend zijn.

Bestanddeel van een zaak is al hetgeen volgens verkeersopvatting van die zaak deel uitmaakt (art. 3:4, eerste lid, BW). Naast dit 'maatschappelijke' criterium is er nog het 'fysieke criterium' (art. 3:4, tweede lid, BW). Het fysieke criterium houdt in dat een zaak die met een hoofdzaak zodanig verbonden wordt dat zij daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan een der zaken, bestanddeel van de hoofdzaak wordt.

Als er op grond van het maatschappelijke en/of het fysieke criterium sprake is van een bestanddeel van een onroerende hoofdzaak, is het bestanddeel reeds om die reden onroerend. De vraag of het bestanddeel is onder te brengen in één van de categorieën van art. 3:3, eerste lid, BW, meer in het bijzonder de categorie van de gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hoeft dan niet meer beantwoord te worden.

4.15 Het gerechtshof te 's-Gravenhage heeft in zijn uitspraak van 3 april 2001 overwogen dat steigers in een jachthaven die een periode uit de jachthaven zijn weggeweest in verband met baggerwerkzaamheden toch bestemd zijn om duurzaam in de jachthaven te blijven:(34)

6.4. Het Hof is op grond van de onder 3.1 vermelde bepalingen uit de considerans en de artikelen 3, 5, 6, 9 en 13 van de huurovereenkomst van oordeel dat het onderhavige object duurzaam bestemd was om als jachthaven te dienen. De omstandigheid dat deze bestemming gedurende 1992 en 1993 in verband met baggerwerkzaamheden tijdelijk is onderbroken doet daaraan niet af. Evenmin doet aan dit oordeel af dat deze bestemming op enig moment in de toekomst zou kunnen wijzigen en dat partijen met die mogelijkheid in hun overeenkomst rekening hebben gehouden, nu tot zodanige bestemmingswijziging geen concrete plannen bestonden.

4.16 De Hoge Raad heeft in dezelfde zaak in cassatie, namelijk HR BNB 2002/374, overwogen dat dit oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting:(35)

3. (...) Met hetgeen het Hof in 6.4 en 6.5 van zijn uitspraak heeft overwogen, heeft het, mede gelet op de verwijzing in 6.3 naar het arrest van de Hoge Raad van 23 februari 1994, nr. 28 837, BNB 1994/135, tot uitdrukking gebracht dat naar zijn oordeel de drijvende steigers moeten worden aangemerkt als werken die naar hun aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven, en dus als gebouwde eigendommen in de zin van artikel 16 van de Wet waardering onroerende zaken. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. (...)

4.17 De rechtbank te Zwolle heeft bij uitspraak van 3 april 2002 ook geoordeeld over de vraag of een warmtekrachteenheid (in de uitspraak afgekort als WKE) roerend of onroerend was. In die casus heeft de rechtbank overwogen dat de WKE een roerende zaak was. Opgemerkt moet worden dat het om een gehuurde WKE ging, waarvan de opgewekte energie ten goede kwam aan de verhuurder, terwijl de warmte ten goede kwam aan de huurder. De WKE is in die zaak medio juni 1999 losgekoppeld en verwijderd, na december 1999 teruggeplaatst en later weer verwijderd om elders te worden geplaatst. De rechtbank te Zwolle heeft overwogen:(36)

7 De rechtbank verwerpt het standpunt van Westerbaan dat de WKE krachtens verkeersopvattingen bestanddeel van de bedrijfshal en daarmee onroerend is geworden. Met instemming onderschrijft de rechtbank de passages uit de wetsgeschiedenis die Edon ter onderbouwing van haar standpunt in de conclusie van antwoord heeft geciteerd en die hier nog eens worden weergegeven.

Uit MvA II, PG (Van Zeben) Boek 3 p 77:

Het gewijzigd ontwerp laat aldus de mogelijkheid open dat zich een gewoonte ontwikkelt enerzijds om kostbare roerende zaken die bestemd zijn in samenhang met een onroerende zaak te worden gebruikt, aldus te construeren en de verbindng daarvan met deze onroerende zaak aldus in te richten, dat opheffing van deze verbinding zonder bezwaar kan geschieden, en anderzijds om overeen te komen dat de eigendom van deze roerende zaken zal blijven waar zij is. Aldus zal zich in de praktijk een verkeersopvatting kunnen vormen die aan een beding van eigendomsvoorbehoud werking toekent, juist in die gevallen dat afscheiding als economisch niet onwenselijk en als een reëel belang van de maker van het beding kan worden beschouwd.

Uit het mondeling overleg van de vaste Commissie voor Justitie uit de Tweede Kamer met de Minister van Justitie:

Hoewel de 'verkeersopvatting' niet in alle opzichten duidelijk is - dit ziet men bij ruim geformuleerde maatstaven steeds - heeft zij anderzijds het voordeel dat zij de rechter een grote vrijheid geeft maar hem tegelijkertijd voorschrijft waarop hij moet letten: hij moet namelijk rekening houden met de opvattingen die in de praktijk op het onderhavige punt bestaan. Deze kunnen bijvoorbeeld blijken uit overeenkomsten waarbij partijen nader omlijnen wat tot een bepaalde zaak behoort en in de praktijk bestaande voorstellingen omtrent hetgeen in overdracht daarvan is begrepen. Daarbij dient in het bijzonder te worden gelet op hetgeen leeft in de kring van personen die zich bezighouden met zaken als waarom het in het gegeven geval gaat.

8 Zoals de Hoge Raad in zijn door Edon aangehaalde arrest Radio Holland (HR 16 maart 1979, NJ 1980, 600) heeft overwogen, dient het bestanddeelbegrip restrictief te worden opgevat (vgl. tevens Sleepboot Egberta, HR 26 maart 1936, NJ 1936, 757 nt EMM). Wanneer gelijk in casu bepaalde apparaten zoals de WKE door energiebedrijven slechts aan de gebruikers in huur worden gegeven en het verhurende energiebedrijf de zorg voor het onderhoud ervan behoudt, wordt naar verkeersopvattingen zo'n installatie geacht voldoende zelfstandigheid te behouden om conversie tot bestanddeel te kunnen ontgaan. In artikel 6 van de huurovereenkomst tussen Edon en Norplast is uitdrukkelijk bepaald dat de WKE door Edon wordt onderhouden. Westerbaan heeft ook niet betwist dat dat het geval was. Daar komt dan nog bij dat de installatie, naar tussen partijen vaststaat, niet uitsluitend is bestemd om de bedrijfshal te verwarmen. De erdoor opgewekte energie wordt teruggeleverd op het net ten behoeve van de exploitatie daarvan door Edon. Het argument van Westerbaan dat 'zonder een (zuinige) verwarmingsinstallatie een gebouw incompleet (is)' houdt geen rekening met die dubbelfunctie van de installatie. Edon behield dus ook zelf een commercieel belang bij de WKE. De opgewekte elektriciteit kwam in tegenstelling tot de gasverwarming blijkbaar niet rechtstreeks aan Westerbaan ten goede.

(...)

9 De installatie in kwestie is evenmin bestanddeel doordat hij onroerend zou zijn geworden door fysieke verbinding. Art. 3:4 lid 2 stelt daarvoor als eis dat de zaak die met een hoofdzaak verbonden wordt, daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan een der zaken. In de eerste plaats heeft Edon onweersproken gesteld dat de WKE niet op de vloer was verankerd maar in een kast op de vloer was geplaatst en slechts door middel van (bovengrondse) leidingen met onderdelen van de centrale verwarmingsinstallatie was verbonden. Edon heeft voorts gesteld dat de WKE door haar medewerkers in juni 1999 compleet is verwijderd en dat daarbij noch aan de WKE zelf noch aan het gebouw schade is toegebracht. Bij conclusie van repliek heeft Westerbaan klaarblijkelijk willen impliceren dat de tijdrovendheid van de demontage een bijkomend criterium zou opleveren voor het onroerend karakter maar daarvoor is geen wettelijke grond aan te wijzen. Het gaat om 'beschadiging van betekenis'. Uit de overgelegde foto's is niet af te leiden dat daarvan sprake is. Uit MvA II (van Zeben PG, Boek 3, p. 75):

'De Commissie heeft de vraag gesteld of de bepaling van het tweede lid reeds van toepassing is als de breuk slechts gering is. Uit de vraagstelling meent de ondergetekende te begrijpen dat, indien dit inderdaad zo zou zijn, ongewenst wordt geacht. De ondergetekende is het daarmee eens. In de gewijzigde tekst brengen thans de woorden 'beschadiging van betekenis' tot uitdrukking dat voor de toepasselijkheid van lid 2 meer nodig is, dan dat de hoofdzaak of het bestanddeel niet geheel gaaf meer zou zijn.'

Westerbaan heeft gesteld dat de WKE niet teruggegeven kon worden zonder het 'waterslot' en de 'dakkappen' te beschadigen. Edon heeft dat betwist, stellend dat zij zeer wel in staat is geweest de installatie in juni 1999 zonder dergelijke schade te verwijderen. Bij conclusie van repliek heeft Westerbaan daarop gereageerd met de stelling dat 'twee dakkappen en één waterslot niet konden worden gedemonteerd'. De toevoeging 'zonder beschadiging van betekenis' ontbreekt zodat het er voor moet worden gehouden dat de monteurs van Westerbaan niet vermochten waartoe de monteurs van Edon wel in staat waren. Edon heeft bovendien, behalve dat zij heeft betwist dat Westerbaan de dakkappen en het waterslot niet heeft kunnen demonteren, er op gewezen dat het om relatief ondergeschikte en ook vervangbare onderdelen gaat.

10 Wat betreft het argument dat Westerbaan meent aan BW art. 3:3 te kunnen ontlenen wordt in de eerste plaats overwogen dat die wetsbepaling ziet op de vraag wat als onroerend moet worden aangemerkt, niet op de vraag omtrent de eigendomsverkrijging. Daarop heeft art. 5:20 betrekking, onder meer bepalend dat de eigendom van de grond voor zover de wet niet anders bepaald omvat (e): 'gebouwen en werken die duurzaam met de grond zijn verenigd, hetzij rechtstreeks, hetzij door vereniging met andere gebouwen en werken, voorzover ze geen bestanddeel zijn van eens anders onroerend goed'. Art. 5:20 '...is niet overbodig naast de bepaling dat de eigenaar van een zaak eigenaar is van al haar bestanddelen (art. 5:3). Het is immers de vraag of alles wat het onderhavige artikel noemt, wel naar de definitie van art. 3:4 als bestanddeel van de grond moet worden aangemerkt. Het onderhavige artikel maakt voor de vraag van de omvang van het eigendomsrecht op de grond overbodig een onderzoek naar hetgeen volgens verkeersopvattingen als een wezenlijk onderdeel van de grond geldt' (van Zeben t.a.p. p. 120).

Met andere woorden: is eenmaal vastgesteld dat een zaak onroerend is door natrekking dan behoeft men zich vanzelfsprekend niet meer te verdiepen in de vraag of diezelfde zaak wellicht een bestanddeel vormt. Het omgekeerde geldt eveneens.

11 Het gaat bij deze installatie echter noch om een gebouw noch om een 'werk', laat staan dat gezegd kan worden dat het direct of indirect duurzaam met de grond is verenigd. Het begrip 'werk' benadert het begrip 'gebouw' en wordt daarmee dan ook in één adem genoemd. Het beroep van Westerbaan op HR 13 juni 1975, NJ 1975, 509 (Amercentrale), gewezen in het verband van art. 1405 (oud) BW mist daarom doel. Het ging in die zaak om een cilindervormige tank voor de opvang van stookolie met een diameter van ca. 45 meter, een hoogte van ca. 12.5 meter, een eigen gewicht van ca. 400 ton en een inhoud van ca. 20.000 m3. De tank was aangesloten op het gedeeltelijk ondergronds lopende leidingnet en ter plaatse aangebracht. Iedere vergelijking met de onderhavige WKE gaat mank.

Literatuur

4.18 Heyman heeft over de juridische maatstaf om te bepalen of een zaak roerend of onroerend is geschreven:(37)

Het is eigenlijk zo simpel: onroerend is wat niet kan worden verplaatst. Daarvoor is niet steeds vereist dat het mechanisch met fundamenten e.d. is verbonden. Iets kan ook vanwege zijn eigen gewicht en omvang onverplaatsbaar zijn. Denk bijvoorbeeld aan de olietank op het terrein van de Amercentrale (diameter 45 m, hoogte 12,5 m, eigen gewicht 400 ton). Het gaat dus niet om de fysieke verbinding, maar om de fysieke onverplaatsbaarheid.

Let wel, we hebben het over onverplaatsbaarheid in maatschappelijk, niet in technisch opzicht. Technisch kan tegenwoordig bijna alles, als je maar betaalt. Dat levert geen bruikbare juridische maatstaf op. Juridisch gaat het om een criterium dat recht doet aan de gerechtvaardigde verwachtingen van de deelnemers in het rechtsverkeer.

4.19 Janssen heeft de Portacabin criteria becommentarieerd:(38)

In de Parlementaire Geschiedenis van de totstandkoming van art. 3:3 lid 1 BW heeft zich aan het begrip onroerende zaak een geruisloze verandering voltrokken. Aanvankelijk lag het accent op het door Meijers in zijn toelichting genoemde gegeven dat vele gebouwen worden geplaatst zonder dat enig mechanisch verbinding met de grond wordt gelegd. Hieruit werd in de rechtspraak en de literatuur afgeleid, dat een roerend karakter van de zaak niet in de weg behoefde te staan aan zijn kwalificatie onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW. Dit is de impuls geweest voor een inmiddels lelijk uit de hand gelopen rechtspraak waardoor menige zaak die naar zijn aard roerend is, op de voet van art. 3:3 lid 1 BW als onroerend wordt aangemerkt. Ik noem als voorbeelden een CAI-kabel, een grafsteen, een havenkraan, een stacaravan en een als opslagruimte in gebruik zijnde zeecontainer.

(...)

Mijns inziens vallen onder art. 3:3 lid 1 BW slechts die zaken die naar hun aard roerend zijn, die enige vorm van fundering hebben en waarvan kan worden gezegd dat zij volgens verkeersopvattingen op één lijn moeten worden gesteld met wat traditioneel onder een opstal of gebouw wordt begrepen. (...) Instructief in dit verband is een uitspraak van Rechtbank Zwolle.(39) Inzet van het geding is de vraag of een door Westerbaan gehuurde warmtekrachteenheid (WKE), die bestemd is om zijn bedrijfshal te verwarmen als onroerend op de voet van art. 3:3 lid 1 BW valt aan te merken.

4.20 Van den Ban heeft met betrekking tot het in het Portacabin arrest geformuleerde criterium 'naar aard in inrichting bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven' opgemerkt:(40)

Niet de aardvaste verbinding met de grond is bepalend, maar de bijzonderheden van aard en inrichting. Deze aard en inrichting zullen vooral worden bepaald door de materiaalkeuze, de bouwtechnische constructies, de aanwezige nutsvoorzieningen en de afwerking van zowel het gebouw of werk als van de directe omgeving.

4.21 Over de verschillende elementen die de Hoge Raad in het Portacabin arrest heeft aangehaald, schrijft Van Straaten:(41)

Vereniging

Blijkens het Portacabin-arrest houdt het element vereniging betrekkelijk weinig in. Voldoende is dat een gebouw of werk zich (direct of indirect) op de grond bevindt. Een mechanische verbinding met de grond, zoals een betonnen fundering of heipalen, is niet noodzakelijk. Ook een bouwwerk dat helemaal los op de grond staat is met de grond verenigd en kan dus onroerend zijn: verplaatsbaarheid van een opstal is op zichzelf geen beletsel voor kwalificatie als onroerende zaak. (...)

Duurzaamheid

Blijkens de rechtspraak van de Hoge Raad komt het voor beantwoording van de vraag of een met de grond verenigd bouwwerk onroerend of roerend is vooral aan op het element 'duurzaamheid' en in dat verband is vooral van belang of het bouwwerk bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Zo ja, dan is dat bouwwerk onroerend, zo nee, dan is dat bouwwerk roerend.

Wat is 'duurzaam', wat is 'niet-duurzaam'? Op deze vraag is gemakkelijker een negatief antwoord te formuleren dan een positief antwoord. In de meeste gevallen zal de functionaliteit van een bouwwerk (waarvoor wordt het bouwwerk gebruikt, aan welk doel is het bouwwerk dienstbaar) als richtsnoer gebruikt kunnen worden. Ook de al dan niet verplaatsbaarheid en de hechtheid van de bevestiging met de grond zullen daarbij een rol spelen (zie hieronder). De verkeersopvattingen dienaangaande zijn immers beslissend (Portacabin-arrest, sub 3.3, onderdeel d). (...)

Bestemming, aard en inrichting

Bij beantwoording van de bestemmingsvraag dient uitsluitend te worden gekeken naar de bijzonderheden van de aard en de inrichting van het desbetreffende bouwwerk. Het antwoord op de vraag 'is een zaak wel of niet bestemd duurzaam ter plaatse te blijven?' dient (objectief) door die zaak zelf, bezien in zijn omgeving, te worden gegeven. (...)

Kenbaarheid naar buiten

(...) blijkt dat het naar buiten toe (voor een ieder) kenbare aanwendingsoogmerk, de functie die de zaak in zijn omgeving heeft, een belangrijke rol speelt bij beantwoording van de vraag of uit de bijzonderheden van aard en inrichting van een bouwwerk kan worden afgeleid dat dat bouwwerk bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Andere relevante, maar evenmin beslissende, factoren zijn omvang en gewicht van het bouwwerk.

(...)

Verplaatsbaarheid en onverplaatsbaarheid

(...) het enkele feit dat een bouwwerk bijzonder eenvoudig verplaatsbaar is, op zichzelf niet met zich meebrengt dat een dergelijk bouwwerk dan per definitie roerend is. Een grafsteen op een begraafplaats is op zichzelf verplaatsbaar. Toch is dit bouwwerk, in de context van zijn functie, onroerend geoordeeld (HR 25 oktober 2002). Hetzelfde nam de Hoge Raad aan met betrekking tot drijvende, zeer eenvoudig verplaatsbare, steigerelementen in een jachthaven. (...)

4.22 Nieuwenhuis e.a. becommentariëren de tekst van artikel 3:4 BW als volgt:(42)

1. Algemeen

Bestanddelen van een zaak zijn onzelfstandige zaaksdelen die zélf geen zaak zijn en opgaan in de zaak waarvan zij een deel vormen (zgn.: eenheidsbeginsel). Om te bepalen of iets een bestanddeel vormt van een zaak, dient in de eerste plaats aan het zogenaamde maatschappelijk criterium (lid 1) en - indien daaraan niet is voldaan - vervolgens aan het fysiek criterium (lid 2) te worden getoetst.

2. Maatschappelijk criterium (lid 1)

Al hetgeen volgens verkeersopvatting een wezenlijk onderdeel van een zaak uitmaakt, is bestanddeel van die zaak. Nader criterium: is de zaak zonder dit bestanddeel incompleet? Zulks is bijvoorbeeld het geval met een verwarmingsinstallatie in een gebouw (HR 11 december 1953, NJ 1954, 115; Stafmateriaal). Het gaat er bij apparatuur in een bedrijfsruimte om of apparatuur en gebouw naar verkeersopvatting tezamen als één zaak moeten worden gezien. Wanneer gebouw en apparatuur in constructief opzicht specifiek op elkaar zijn afgestemd, ligt hierin een aanwijzing voor een bevestigende beantwoording van die vraag (HR 15 november 1991, NJ 1993, 316; Depex/Van Ratingen en HR 27 november 1992, NJ 1993, 317; Ontvanger/Rabo).

Onroerende zaken

Uit art. 5:20 vloeit als hoofdregel voort dat de eigenaar van de grond in beginsel eigenaar is van gebouwen en werken die daarmee duurzaam zijn verenigd. In afwijking daarvan geldt dat wanneer een bestanddeel van een gebouw, zoals een kelder of uitbouw, zich in of boven de grond van een ander bevindt dit bestanddeel geen eigendom is van die grondeigenaar, maar toebehoort aan de eigenaar van het gebouw waarvan het deel uitmaakt. Er is echter geen reden om te aanvaarden dat een onderdeel van een gebouw kan toebehoren aan een ander dan de eigenaar van dat gebouw in geval dat onderdeel niet tevens bestanddeel is van een gebouw van die ander (HR 28 oktober 1994, NJ 1995, 96; Buitenplee).

3. Fysiek criterium (lid 2)

Al hetgeen zodanig met de hoofdzaak is verbonden, dat zulks daarvan niet kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis wordt toegebracht aan één van beide zaken is eveneens bestanddeel van die hoofdzaak (TM, Parl. Gesch. 3, p. 72). In dit verband verdient opmerking dat een straalcabine noch naar de verkeersopvatting een bestanddeel van een bedrijfshal bleek te vormen, noch zodanig met die hal was verbonden dat zij niet zonder beschadiging van betekenis van die bedrijfshal kon worden verwijderd (HR 28 juni 1996, NJ 1997, 397; Straalcabine).

4. Gevolgen

Het zijn van bestanddeel heeft de volgende gevolgen:

a. eigendom van de zaak omvat al haar bestanddelen, voor zover de wet niet anders bepaalt (art. 5:3). Mitsdien is een eigendomsvoorbehoud ten aanzien van een onzelfstandig onderdeel niet mogelijk (HR 16 maart 1979, NJ 1980, 600; Radio Holland);

b. bestanddelen van een onroerende zaak zijn onroerend;

c. goederenrechtelijke rechtshandelingen betreffende een zaak omvatten tevens haar bestanddelen; goederenrechtelijke rechtshandelingen met betrekking tot een afzonderlijk bestanddeel zijn onmogelijk.

4.23 In de Vakstudie Lokale Belastingen en milieuheffingen is ten aanzien van het 'duurzaam verenigd' zijn met de grond zoals door de Hoge Raad ingevuld in het Portacabin arrest onder meer het volgende geschreven:(43)

Uit dit oordeel zou kunnen worden afgeleid dat voor het duurzaam verenigd zijn met de grond twee wegen open staan. Allereerst kan er sprake zijn van een duurzame vereniging door tijdsduur. Daarvan is bijvoorbeeld sprake indien een gebouw of werk verenigd is met de grond en deze vereniging al geruime tijd, bijvoorbeeld meer dan vijf jaar, heeft geduurd. Het getal vijf is hierbij overigens arbitrair, uit de rechtspraak blijkt nog niet echt welke termijn daaraan verbonden zou moeten worden.

Daarnaast is er een tweede route die leidt tot het onroerend zijn van gebouw of werk, welke is gebaseerd op het naar aard en inrichting bestemd zijn om duurzaam ter plaatse te blijven.

5. Beschouwing

5.1 Het gaat om de vraag of de WKK ten tijde van de overdracht was aan te merken als een onroerende zaak in de zin van artikel 2, lid 1 van de WBRV, zoals Rechtbank en Hof hebben geoordeeld, maar door belanghebbenden, thans in cassatie, wordt bestreden. Indien de WKK inderdaad als onroerende zaak is aan te merken, zijn belanghebbenden ter zake van de verkrijging daarvan overdrachtsbelasting verschuldigd.

5.2 Het beroep bij de Rechtbank van belanghebbende 1 is buiten de termijn ingesteld. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende 1 daarom (alsnog) niet-ontvankelijk verklaard. In cassatie wordt niet tegen dit oordeel opgekomen. Het beroep in cassatie van belanghebbende 1 dient derhalve ongegrond te worden verklaard. Daarmee blijft staan dat belanghebbende 1 over de verkrijging van de WKK overdrachtsbelasting verschuldigd is. Het beroep in cassatie van belanghebbende 2, dat niet wordt gehinderd door een dergelijke formele tekortkoming, zal ik inhoudelijk bespreken.

5.3 De vraag of de WKK is aan te merken als een onroerende zaak moet worden beantwoord naar civielrechtelijke maatstaven.(44) Onder welke voorwaarden zaken als roerend of onroerend moeten worden aangemerkt is zowel in civiele als in fiscale jurisprudentie vanouds herhaaldelijk aan de orde geweest. De hoofdregel is gelegen in het wettelijke uitgangspunt dat een zaak als onroerend moet worden aangemerkt indien de zaak is aan te merken als 'duurzaam met de grond verenigd', zodanig als uitgewerkt in wetsgeschiedenis en jurisprudentie.(45) De in dat kader en nader toe te passen vuistregels zijn door de Hoge Raad geformuleerd in het Portacabin arrest:(46)

a) Een gebouw kan duurzaam met de grond verenigd zijn in de zin van art. 3:3 BW, doordat het naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven; zie de toelichting op de nota van wijzigingen bij art. 3.1.1.2 lid 1 ontwerp NBW (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 70) en de daarin bedoelde passage in de MvA II bij art. 6.3.2.7 (Parl. Gesch. Boek 6, blz. 760). Niet van belang is dan meer dat technisch de mogelijkheid bestaat om het bouwsel te verplaatsen (vgl. het in evengenoemde passage vermelde arrest van de Hoge Raad van 13 juni 1975, NJ 1975, 509, alsmede de arresten van de Hoge Raad van 23 februari 1994, NJ 1995, 464 en 465).

b) Bij beantwoording van de vraag of een gebouw of een werk bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven moet, zoals in de MvA II betreffende art. 3:3 (Parl. Gesch. Boek 3, blz. 69 eerste volle alinea) is opgemerkt, worden gelet op de bedoeling van de bouwer voor zover deze naar buiten kenbaar is. Onder de bouwer moet hier mede worden verstaan degene in wiens opdracht het bouwwerk wordt aangebracht.

c) Zoals tot uiting komt in de hiervoor onder b) vermelde passage uit de MvA II, dient de bestemming van een gebouw of een werk om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar te zijn. Dit vereiste vloeit voort uit het belang dat de zakenrechtelijke verhoudingen voor derden kenbaar dienen te zijn.

d) De verkeersopvattingen kunnen - anders dan voor de vraag of iets bestanddeel van een zaak is in de zin van art. 3:4 - niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf voor de beoordeling van de vraag of een zaak roerend of onroerend is. Zij kunnen echter wel in aanmerking worden genomen in de gevallen dat in het kader van de beantwoording van die vraag onzekerheid blijkt te bestaan of een object kan worden beschouwd als duurzaam met de grond verenigd, en voor de toepassing van die maatstaf nader moet worden bepaald wat in een gegeven geval als "duurzaam", onderscheidenlijk "verenigd" en in verband daarmee als "bestemming" en als "naar buiten kenbaar" heeft te gelden.

5.4 Belanghebbenden stellen dat het 'onjuist [is, RIJ] om iets als onroerend aan te merken alleen vanwege het feit dat het bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven'.(47) Daarin zou een verzoek aan de Hoge Raad kunnen worden gelezen om de Portacabin criteria te heroverwegen. Hoewel het arrest tot op zekere hoogte kritisch is ontvangen en nog steeds, ook door sommige civilisten, kritisch wordt beschouwd,(48) zie ik geen aanleiding voor een principiële koerswijziging.(49) Het Hof heeft naar ik meen met juistheid in r.o. 7.3.2. bij de Portacabin criteria aangesloten.

5.5 Met betrekking tot de toepassing van het Portacabin arrest beklagen belanghebbenden zich over het oordeel van het Hof in r.o. 7.5. dat de WKK naar aard en inrichting bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.

5.6 Voor dit oordeel heeft het Hof, in overeenstemming met HR BNB 2005/211(50), mijns inziens het volgende mede redengevend mogen achten: 'Blijkens de vaststaande feiten en de in het geding gebrachte foto's, tekeningen en omschrijvingen van de WKK maakt zij deel uit van het complex waarin belanghebbende 2 haar onderneming ter plaatse exploiteert en vormt zij zowel visueel als functioneel een geheel met de overige onderdelen van het complex.' (51)

5.7 Belanghebbenden betwisten ook dat de WKK deel uitmaakt van het complex; zij menen dat de WKK niet noodzakelijk is voor de exploitatie van de onderneming en dat de WKK niet functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het bedrijfscomplex. Ik merk dienaangaande ten eerste op dat dergelijke noodzakelijkheid hier naar mijn mening niet de maatstaf vormt. Het gaat om de vaststelling van aanwezigheid (of afwezigheid) van naar buiten kenbare verbanden en kenmerken.(52)

5.8 Ten tweede acht ik 's Hofs oordeel dat de installatie visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex, feitelijk van aard zodat dit zich in zoverre niet leent voor nadere toetsing in cassatie.(53)

5.9 In dit kader zou ik erop willen wijzen dat de WKK op het bedrijfsterrein is geplaatst en een rol speelt in de uitoefening van dit tuinbouwbedrijf door daaraan warmte te leveren.(54) Dat lijkt mij mede redengevend voor 's Hofs oordeel dat de WKK visueel en functioneel een geheel vormt met de overige onderdelen van het complex.

5.10 Daaraan kan mijns inziens niet afdoen de stelling van belanghebbenden dat er andere machines in een tuinbedrijf zijn die ook worden vastgemaakt aan de grond om te voorkomen dat de machines 'wegwandelen', welke niet als onroerend zouden worden aangemerkt. Belanghebbende stelt:(55) 'iedereen [is, RIJ] ervan overtuigd dat deze machines als roerend moeten worden gekwalificeerd.' Daarmee lijkt belanghebbende erop te doelen dat hetgeen volgens de verkeersopvattingen als roerend wordt bestempeld, niet als onroerend in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW kan gelden. De verkeersopvattingen kunnen echter in het kader van de beoordeling in de zin van artikel 3:3 BW niet worden gebezigd als een zelfstandige maatstaf.(56)

5.11 Ik merk op dat de eventuele technische verplaatsbaarheid van een zaak niet aan de kwalificatie als onroerende zaak in de weg behoeft te staan.(57) De meer of minder definitieve wijze waarop de WKK verbonden is met de grond, is slechts een van de in aanmerking te nemen aspecten bij de beoordeling van het roerende of onroerende karakter van een bepaalde zaak.(58)

5.12 Ook de andere vastgestelde feiten dwingen mijns inziens niet tot de conclusie dat de WKK niet bestemd is om duurzaam ter plaatse te blijven.(59) Dat geldt ook voor de feitelijke mogelijkheid de WKK voor groot onderhoud naar de fabriek te vervoeren.(60)

5.13 Belanghebbenden betwisten voorts dat de bestemming van de WKK om duurzaam ter plaatse te blijven naar buiten kenbaar was en stellen dat 's Hofs oordeel op dit punt onvoldoende gemotiveerd is. Uit de kenbare feiten en omstandigheden(61), bijzonderheden van aard en inrichting van de WKK(62) en de functie van de WKK in zijn omgeving,(63) namelijk als onderdeel van het complex, kon het Hof mijns inziens opmaken dat voor deelnemers aan het rechtsverkeer te verwachten is(64) en kenbaar is dat de installatie bestemd is duurzaam ter plaatse te blijven. Ik acht de omtrent een en ander door het Hof gemaakte afwegingen dus niet onbegrijpelijk.

5.14 Ten slotte beklagen belanghebbenden zich er in cassatie over dat het Hof hun subsidiaire stelling bij het Hof niet juist en onvoldoende gemotiveerd heeft afgedaan.(65) Het betreft het standpunt dat voor de kwalificatie als onroerende zaak zowel aan het criterium van artikel 3:3 BW als aan het criterium van 3:4 BW moet worden voldaan: '8. (...) artikel 3:4 BW [vormt - RIJ] een zelfstandig criterium (...) waaraan voldaan moet worden om als een onroerende zaak te worden beschouwd.' Ter ondersteuning van hun stelling dat het om een dubbel criterium zou gaan hebben belanghebbenden in hun beroepschrift in hoger beroep verwezen naar het arrest van het Hof van Justitie van 16 januari 2003 (Maierhofer).(66)

5.15 Het Hof heeft in r.o. 7.7 geoordeeld dat in casu sprake is van een onroerende zaak in de zin van 3:3, lid 1, BW:

Op grond van het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat de WKK moet worden aangemerkt als hetzij een zelfstandige onroerende zaak dan wel een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst, in de zin van artikel 3:3 BW. Derhalve laat het Hof de vraag of de WKK eveneens kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW buiten behandeling.

5.16 Met betrekking tot de door belanghebbenden opgeworpen rechtsvraag of er een dubbel criterium, dus artikel 3:3 BW én 3:4 BW, geldt voor de bepaling of een zaak roerend of onroerend is, het volgende. Naar ik meen kan een zaak onroerend zijn op grond van artikel 3:3, lid 1, BW dan wel op grond van artikel 3:4 BW bestanddeel zijn van een onroerende zaak.(67) In beide gevallen is er sprake een onroerende zaak. Voor zover belanghebbenden anders stellen en een dubbel criterium voorstaan, wordt mijns inziens uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting,(68) gezien de hier aan te leggen nationale, Nederlandse, civielrechtelijke maatstaven.(69)

5.17 Het oordeel dat de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:3, lid 1, BW is aldus zelfstandig dragend. Daarmee vervalt de noodzaak nog te toetsen of de WKK een onroerende zaak is in de zin van artikel 3:4 BW, zodat het Hof naar mijn mening ongemotiveerd aan deze toets voorbij mocht gaan.

5.18 Dat neemt niet weg dat belanghebbende tot op zekere hoogte terecht heeft geklaagd over de door het Hof in dit opzicht gegeven motivering. In r.o. 7.7. heeft het Hof het woord bestanddeel in de beoordeling op grond van artikel 3:3 BW betrokken waar het heeft overwogen (cursivering RIJ): 'de WKK moet worden aangemerkt als hetzij een zelfstandige onroerende zaak dan wel een bestanddeel van het gebouw waarin de WKK is geplaatst, in de zin van artikel 3:3 BW.' Vervolgens heeft het Hof overwogen dat het de 'vraag of de WKK eveneens kwalificeert als een onroerende zaak in de zin van artikel 3:4 BW buiten behandeling' kan laten. Dit lijkt mij als motivering niet juist, omdat artikel 3:4, lid 1, BW luidt: 'Al hetgeen volgens verkeersopvatting onderdeel van een zaak uitmaakt, is bestanddeel van die zaak.' Voor de eindbeoordeling maakt deze motivering, als gezegd in onderdeel 5.17, echter niet uit.

5.19 Het middel faalt.

6. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbenden ongegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Zie voor een technische beschrijving van deze WKK de navolgende onderdelen 2.11 en 2.12.

2 Tenzij anders vermeld, wordt de regelgeving als geldend in het jaar 2009 geciteerd.

3 De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal als onbewerkt weergegeven.

4 Kennelijk D V.o.f., dan wel E C.V. (hierna: C).

5 Destijds kadastraal bekend gemeente Q, sectie A nummer 001, thans bekend gemeente Q, sectie A, nummer 002, groot 4,83 are (hierna: perceel A 002), en kadastraal bekend gemeente Q, sectie A nummer 003, groot 0,17 are (hierna: perceel A 003)

6 Zie de uitspraak van de Rechtbank, r.o. 2.1, de uitspraak van het Hof, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen L. B.V. en belanghebbende 1, blz. 1, Vooraf, onder 1.

7 Zie het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage V - Koopovereenkomst energievoorziening van 19 december 2008, blz. 1, onder A.

8 De Rechtbank en het Hof hebben in respectievelijk r.o. 2.3 en 3.1 vastgesteld dat de WKK op perceel A 003 is gesticht, terwijl het transformatorhuisje op perceel A 002 is gebouwd. Dat lijkt mij niet correct, zie het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen L. B.V. en belanghebbende 1, blz. 2, onder 5.

9 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1, daar wordt overigens gesproken van L B.V., en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen L. B.V. en belanghebbende 1, blz. 2, onder 2.

10 Zie het beroepschrift van belanghebbende bij de Rechtbank van 27 augustus 2010, bijlage 2 - Bezwaar overdrachtsbelasting X1 B.V. van 9 juni 2009.

11 Deze akte is van dezelfde datum als de akte waarbij het recht van opstal door C aan belanghebbende 1 is verleend, zie onderdeel 2.1 van deze conclusie.

12 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen L. B.V. en belanghebbende 1.

13 Zie het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage V - Koopovereenkomst energievoorziening van 19 december 2008, blz. 1, onder E.

14 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage V - Koopovereenkomst energievoorziening van 19 december 2008, blz. 2, onder 2, en blz. 3, onder 5.

15 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen L. B.V. en belanghebbende 1.

16 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen belanghebbende 1 en belanghebbende 2.

17 Ook deze akte bevat een "optieverzoek belaste levering", een verzoek van belanghebbende 1 en belanghebbende 2 om op de voet van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, ten 2e, van de Wet op de omzetbelasting 1968 te worden uitgezonderd van de vrijstelling van omzetbelasting voor de levering van de WKK. Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen belanghebbende 1 en belanghebbende 2, blz. 7, onder Q.

18 Zie de hofuitspraak, r.o. 3.1 en het verweerschrift van de Inspecteur bij de Rechtbank van 21 oktober 2010, bijlage I - Akte van levering van 5 januari 2009 gesloten tussen belanghebbende 1 en belanghebbende 2, blz. 8, onder R.

19 Artikel 13, lid 1, van het WBRV luidt: 'In geval van verkrijging binnen zes maanden na een vorige verkrijging van dezelfde goederen door een ander wordt de waarde verminderd met het bedrag waarover ter zake van de vorige verkrijging was verschuldigd hetzij overdrachtsbelasting naar het gewone tarief welke niet in mindering heeft gestrekt van recht van successie, van schenking of van overgang, hetzij omzetbelasting welke in het geheel niet op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 in aftrek kon worden gebracht.'

20 Zie het beroepschrift van belanghebbende 2 bij de Rechtbank van 27 augustus 2010, bijlage 1 - Kennisgeving uitspraak bezwaar van 1 juni 2010. In de hofuitspraak is, kennelijk per abuis, in r.o. 3.1 opgenomen dat over een gedeelte van de koopsom, groot 45.339, overdrachtsbelasting is voldaan.

21 Zie het beroepschrift van belanghebbende bij de Rechtbank van 27 augustus 2010, bijlage 1 - Kennisgeving uitspraak bezwaar van 1 juni 2010.

22 Zie het beroepschrift van belanghebbende 2 bij de Rechtbank van 13 juli 2010, bijlage.

23 Zie de hofuitspraak r.o. 3.1 en zie het beroepschrift van belanghebbende bij de Rechtbank van 27 augustus 2010, bijlage 1 - Kennisgeving uitspraak bezwaar van 1 juni 2010.

24 Naar ik meen betreft het voldoeningen op aangifte over een maatstaf van heffing van € 755.650, onderscheidenlijk € 44.350, zie onderdeel 2.8 en 2.9 van deze conclusie (noot toegevoegd, RIJ).

25 Ik merk op dat door belanghebbende 1 in zijn beroepschrift in cassatie niet wordt opgekomen tegen de niet-ontvankelijk verklaring van zijn beroep door het Hof.

26 Zie onder meer de parlementaire geschiedenis: 'Onder onroerende zaak dient te worden verstaan al hetgeen onroerend is op grond van de voorschriften van het Burgerlijk Wetboek dan wel op grond van de mijnwetgeving.' Kamerstukken II 1992-1993, 22 885, nr. 3, blz. 14 en zie HR BNB 2011/83: '3.3.1. Het Hof heeft terecht vooropgesteld dat de vraag of de kranen roerend of onroerend zijn, dient te worden beantwoord naar civielrechtelijke maatstaven.'

27 Hoge Raad 24 december 2010, nr. 10/01452, LJN BO3644, BNB 2011/83 met noot Van Straaten.

28 Hoge Raad 31 oktober 1997 (Portacabin), nr. 16 404, NJ 1998, 97.

29 Hoge Raad 9 maart 2012, nr. 11/01761, LJN BV8198, BNB 2012/155 met noot Van Straaten.

30 Hoge Raad 17 november 2006, nr. 41 722, LJN AZ2392, BNB 2007/51.

31 Hoge Raad 17 november 2006, nr. 41 434, LJN AZ2377, BNB 2007/50.

32 Hoge Raad 13 mei 2005, nr. 37 523, LJN AT5469, BNB 2005/211 met noot Van Leijenhorst. Dat het niet relevant is dat het technisch mogelijk is het object te verplaatsen volgt ook uit het Amercentrale arrest (Hoge Raad 13 juni 1975, LJN AC3080, NJ 1975, 509 met noot Scholten) en het electriciteitscentralearrest (Hoge Raad 8 juli 1997, nr. 31 274, LJN AA2223, BNB 1997/294 met noot Snoijink).

33 Hoge Raad 13 mei 2005, nr. 39 429, LJN AT5475, BNB 2005/212 met noot Van Leijenhorst.

34 Gerechtshof te 's-Gravenhage 3 april 2001, nr. BK-99/01600, LJN AS4164, VN 2001/41.10.

35 Hoge Raad 20 september 2002, nr. 37 128, LJN AE7857, BNB 2002/374 met noot Van Leijenhorst.

36 Rechtbank te Zwolle 3 april 2002, nr. 66221/HAZA013, NJK 2002, 38, BB 2003/819.

37 H.W. Heyman, 'Open normen in het goederenrecht', Den Haag: Boom Juridische Uitgevers 2000, blz. 119-120.

38 J.F.M. Janssen, De uitleg die wordt gegeven aan de artt. 3:3 lid 1 en 5:20 sub e BW, ontregelt de zaak, WPNR 2006, 6691. 39 Rechtbank te Zwolle 3 april 2002, NJkort 2002, 38. (Oorspronkelijke noot bij citaat, RIJ).

40 W.G. van den Ban, Wet waardering onroerende zaken', Deventer: Kluwer 2009, blz. 30-31, 35.

41 J.C. van Straaten, Wegwijs in de Overdrachtsbelasting, Den Haag: Sdu uitgevers 2012, blz. 85-95.

42 J.H. Nieuwenhuis e.a., 'Burgerlijk Wetboek : de tekst van de boeken 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 en 8 van het BW voorzien van commentaar', Deventer: Kluwer 2009, blz. 1484.

43 Vakstudie Lokale belastingen en milieuheffingen, art. 16 Wet WOZ, aant. 3.4.2, Kluwer (online geraadpleegd).

44 Zie onderdeel 4.2 - 4.4 en noot 26 van deze conclusie.

45 Zie artikel 3:3 BW, onderdeel 4.3 van deze conclusie.

46 Zie Portacabin arrest, r.o. 3.3, onderdeel 4.6 van deze conclusie.

47 Zie 3.3.

48 Zie 4.19.

49 Vgl. vrij recent het havenkranen-arrest in HR BNB 2011/83; zie onderdeel 4.5 van deze conclusie.

50 Zie 4.12.

51 Vgl. 3.3, onderdeel 2, waar belanghebbenden stellen: 'Naar onze mening is het recht geschonden, dan wel is in ieder geval onvoldoende door het Hof de gevolgtrekking gemotiveerd, door te stellen dat het deel uitmaken van een complex met zich meebrengt dat de WKK naar aard en inrichting is bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven.'

52 Zie 4.6, 4.12 en 4.21.

53 Zie 4.12.

54 Zie 2.11 en 2.12.

55 Zie 3.3, onder 5.

56 Zie 4.6, r.o. 3.3, onder d.

57 Zie 4.5, 4.12, noot 32, 4.19 en 4.21. Vgl. 4.15 en 4.16.

58 Zie 4.7, 4.10 en 4.11.

59 Zie 4.20. Vgl. de wezenlijk andere feitenconstellatie in de uitspraak van de rechtbank te Zwolle alhier opgenomen in onderdeel 4.17. Het ging in die zaak bovendien om de vraag of de WKK onderdeel van een onroerende zaak uitmaakte.

60 Zie 2.11, waar als feit onder meer is vastgesteld dat de WKK na 50.000 draaiuren voor groot onderhoud naar de fabriek wordt vervoerd. Indien de WKK 24 uur per dag, 7 dagen per week draait, is dit het equivalent van 5,7 jaar. Vgl. 4.23, 4.15 en 4.16.

61 Zie 4.6 en 4.12.

62 Zie 4.10, 4.11 en 4.13.

63 Zie 4.21.

64 Zie 4.6 r.o. 3.3, onder c, en zie 4.18.

65 Zie 3.3, onder 7 en 8.

66 Hof van Justitie van de EG/EU 16 januari 2003, nr. C-315/00, LJN AV1693, BNB 2003/123 met noot Van Kesteren.

67 Zie 4.3, 4.4, 4.13, 4.14 en 4.22.

68 Zie 4.22.

69 Zie 4.2 en noot 26 van deze conclusie, zie ook 5.3. Van Kesteren heeft in zijn noot bij BNB 2003/123 geschreven: '1. Uit dit arrest van het Hof van Justitie van de EG blijkt dat dit onder omstandigheden het geval kan zijn en dat het begrip 'onroerend goed' zoals gebezigd door de richtlijn een communautair begrip is. Omzetbelastingspecialisten spreken dan ook terecht over onroerende goederen (als Europese rechtsterm), waar anderen over onroerende zaken spreken (Nederlands civiel rechtsbegrip, dat overigens ook in de Wet OB 1968 sinds het Nieuw BW wordt gebezigd). Mocht tot voor kort worden aangenomen dat het slechts een andere aanduiding was voor één en hetzelfde, sinds het onderhavige arrest is duidelijk dat de beide begrippen niet meer hetzelfde zijn. Sinds dit arrest kunnen we spreken van een civiel begrip onroerende zaak, een communautair begrip onroerend goed, en een door de omzetbelastingwetgever gehanteerde term onroerende zaak, die door de communautaire interpretatie vervolgens een communautaire lading krijgt en daardoor dient te worden onderscheiden van de civielrechtelijke term 'onroerende zaak'.'