Feedback

Gevonden zoektermen

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2010:BM1931

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum uitspraak
19-11-2010
Datum publicatie
19-11-2010
Zaaknummer
09/01149
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2010:BM1931
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Artikel 508, lid 3, van de Uitvoeringsverordening Communautair douanewetboek; verzoek om afgifte van een vergunning passieve veredeling met terugwerkende kracht wegens ‘buitengewone omstandigheden’; geen sprake van buitengewone omstandigheid.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
NTFR 2010, 2727 met annotatie van Stuijt en Van Dam
BNB 2011/274 met annotatie van G.J. van Slooten
FutD 2010-1031
Verrijkte uitspraak

Conclusie

HR nr. 09/01149

Hof nr. 05/392 DK

Derde kamer A

Douanerechten

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

Conclusie van 8 april 2010 inzake:

De staatssecretaris van Financiën

tegen

X B.V.

1. Inleiding

Belanghebbende heeft via een 'doorstart' de onderneming van haar failliete voorgangster overgenomen en voortgezet. De onderneming bestaat hierin dat belanghebbende in de Europese Gemeenschap (EG) onderdelen inkoopt, die zij vervolgens buiten de EG tot eindproduct laat assembleren om het gerede product vervolgens (weer) in te voeren en in de EG te verkopen. In verband met het faillissement en de doorstart van de onderneming was voor belanghebbende niet zeker of de producten nog wel (binnen de EG) afgenomen zouden worden. Zij heeft daarom in eerste instantie geen vergunning voor de douaneregeling passieve veredeling aangevraagd. Bij wederinvoer van de gerede producten is derhalve geheven over de totale waarde daarvan. Op zeker moment heeft belanghebbende toch een vergunning passieve veredeling aangevraagd, aanvankelijk met het verzoek deze te doen ingaan op het tijdstip van aanvraag. Korte tijd later heeft zij echter verzocht om aan de vergunning terugwerkende kracht te verlenen tot een jaar vóór de datum van aanvraag, dit vanwege buitengewone omstandigheden. De Inspecteur heeft dit laatste verzoek afgewezen. In deze procedure staat centraal of dat terecht was.

2. Feiten en procesverloop

2.1. Belanghebbende verkoopt elektronische (fijn)mechanische producten die voor diverse doeleinden in een breed scala aan apparatuur worden gebruikt. Tot belanghebbendes handelswaar behoren bijvoorbeeld elektronische elementen voor centrale verwarming en elektronische delen voor artikelen van gezelschapsspelen. De onderdelen voor deze producten koopt belanghebbende - voor zover hier van belang - in bij binnen de Europese Gemeenschap gevestigde leveranciers. Zij laat deze onderdelen vervolgens overbrengen naar met haar verbonden fabrikanten in Hongarije en Slowakije (destijds nog geen lid van de EG), alwaar de assemblage plaatsvindt tot vorenbedoelde eindproducten. Deze eindproducten worden vervolgens weer naar de Europese Gemeenschap overgebracht(1) en verkocht aan binnen de EG gevestigde ondernemers.

2.2. De onderneming van belanghebbende werd aanvankelijk gedreven door E B.V. Aan deze vennootschap is op 14 oktober 2001 surseance van betaling verleend, waarna faillissement volgde. Belanghebbende is op 1 november 2001 opgericht en heeft de onderneming met een ingekrompen personeelsbestand voorgezet.

2.3. Bij brief van 14 januari 2003 heeft belanghebbende een schriftelijke aanvraag ingediend ter verkrijging van een vergunning voor de douaneregeling passieve veredeling met als ingangsdatum 17 januari 2003. Bij beschikking van 6 juni 2003 is een vergunning afgegeven. In de vergunning is bepaald dat zij op 9 juni 2003 in werking treedt.

2.4. Belanghebbende heeft daarop bij brief van 4 mei 2004 verzocht de vergunning alsnog per 17 januari 2003 te laten ingaan, conform haar schriftelijke aanvraag van 14 januari 2003. Vervolgens heeft zij bij brief van 26 mei 2004 verzocht de vergunning met toepassing van artikel 508, lid 3, van de Uitvoeringsverordening communautair douanewetboek(2) (UCDW) terugwerkende kracht te verlenen tot een jaar voor de indiening van de aanvraag.

2.5. Bij brief van 1 juni 2004 heeft de Inspecteur(3) alsnog met ingang van 17 januari 2003 de vergunning verleend. Het verzoek van belanghebbende van 26 mei 2004 om de vergunning tot 17 januari 2002 terug te laten werken heeft de Inspecteur bij beschikking van 6 augustus 2004 afgewezen. Het hiertegen gerichte bezwaar heeft de Inspecteur eveneens afgewezen.

3. Het geding in feitelijke instantie

3.1. Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij gerechtshof Amsterdam (het Hof).

3.2. Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur terecht het verzoek heeft afgewezen om aan de vergunning terugwerkende kracht te verlenen tot een jaar voor de aanvraag van de vergunning.

3.3. Het geschil spitste zich daarbij toe op de vraag of in casu sprake was van 'buitengewone omstandigheden' als bedoeld in artikel 508, lid 3, aanhef, van de UCDW, alsmede op de vraag of belanghebbende kennelijke nalatigheid kon worden verweten, hetgeen aan terugwerkende kracht in de weg zou staan (vgl. artikel 508, lid 3, aanhef en onder a, van de UCDW).

3.4. Het Hof beantwoordde de vraag of sprake was van buitengewone omstandigheden in de zin van artikel 508, lid 3, van de UCDW bevestigend. Het overwoog daartoe als volgt:

"6.1. De Douanekamer acht aannemelijk dat de na de 'doorstart' bestaande onzekerheid of de afnemers van het gefailleerde bedrijf E B.V. bereid zouden zijn om het afnemen van geassembleerde producten voort te zetten, het handelen van belanghebbende, waaronder het uitstel van de aanvraag van een vergunning passieve veredeling, mede hebben bepaald. De Douanekamer acht die omstandigheden van dien aard, dat zij voor de toepassing van artikel 508, lid 3, van de Uitvoeringsverordening CDW als 'buitengewoon' hebben te gelden."

3.5. Naar het oordeel van het Hof kon belanghebbende onder dergelijke omstandigheden geen kennelijke nalatigheid worden verweten:

"6.2. De Douanekamer is in aansluiting daarop van oordeel dat, indien onder dergelijke omstandigheden de aanvraag voor de vergunning voorshands achterwege blijft, niet van 'kennelijke nalatigheid' in de zin van genoemd artikel 508, lid 3, UCDW kan worden gesproken. Dat ook aan de overige voorwaarden van deze bepaling, zoals met name de aanwezigheid van een economische behoefte en de afwezigheid van pogingen tot bedrog, is voldaan, is tussen partijen niet in geschil."

3.6. Aangezien niet in geschil was dat aan de overige voorwaarden van artikel 508, lid 3, van de UCDW was voldaan, diende naar het oordeel van het Hof aan de vergunning terugwerkende kracht te worden verleend tot een jaar voordat de aanvraag werd ingediend.

3.7. Het Hof overwoog tot slot dat in het midden kon blijven of de aanvankelijk afgegeven vergunning formele rechtskracht had verkregen, omdat artikel 508, lid 3, van de UCDW geen procedurele belemmeringen kent op een later tijdstip terugwerkende kracht te verzoeken:

"6.4. In het midden kan blijven of de vergunning met de aanvankelijke ingangsdatum inmiddels formele rechtskracht had gekregen. Artikel 508, lid 3, bevat geen procedurele belemmeringen om het in die bepaling toegekende recht in te roepen bij een later verzoek met een gewijzigde ingangsdatum, waarmee dat recht kan worden gerealiseerd."

3.8. Bij uitspraak van 3 februari 2009, nr. 05/392 DK, LJN BH2788(4), heeft het Hof het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de beschikking van 6 augustus 2004 vernietigd en bepaald dat de vergunning terugwerkt tot een jaar voordat de vergunning is aangevraagd, te weten tot 17 januari 2002.

4. Het geding in cassatie

4.1. De staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) heeft beroep in cassatie ingesteld. Het cassatieberoepschrift bevat drie middelen:

4.1.1. Schending van artikel 508, lid 3, van de UCDW, en van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) doordat het Hof heeft geoordeeld dat buitengewone omstandigheden aanwezig waren.

4.1.2. Schending van artikel 508, lid 3, van de UCDW en van artikel 8:77 van de Awb doordat het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende geen kennelijke nalatigheid kan worden verweten.

4.1.3. Schending van artikel 508, lid 3, van de UCDW doordat het Hof heeft geoordeeld dat de vergunning terugwerkt tot 17 januari 2002 terwijl het verzoek voor de terugwerkende kracht pas op 16 mei 2004 is gedaan.

4.2. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

5. Passieve veredeling

5.1. De douaneregeling passieve veredeling

5.1.1. De regeling passieve veredeling waarvoor belanghebbende vergunning heeft gevraagd, behoort tot de zogenoemde economische douaneregelingen (zie artikel 84, lid 1, aanhef en onder b, van het Communautair douanewetboek (CDW))(5). De regeling passieve veredeling maakt het - kort gezegd - mogelijk om communautaire goederen (vgl. artikel 4, lid 7, van het CDW) tijdelijk uit te voeren om buiten de Gemeenschap (thans: Unie) zogenoemde 'veredelingshandelingen' te ondergaan en vervolgens als veredeld product(6) met gehele of gedeeltelijke vrijstelling van rechten bij invoer weer te worden ingevoerd. Artikel 145, lid 1, van het CDW, geeft - voor zover in casu van belang - de volgende omschrijving:

"Onverminderd (...), maakt de regeling passieve veredeling het mogelijk communautaire goederen tijdelijk uit het douanegebied van de Gemeenschap uit te voeren ten einde deze aan veredelingshandelingen te onderwerpen en de uit die handelingen voortkomende veredelingsprodukten met gehele of gedeeltelijke vrijstelling van de rechten bij invoer in het vrije verkeer te brengen."

5.1.2. Ingevolge artikel 145, lid 3, onder b, juncto artikel 114, lid 2, onder c, van het CDW - naar welke laatste bepaling in artikel 145, lid 3, onder b, van het CDW wordt verwezen(7) - betreffen de hier bedoelde veredelingshandelingen:

"(...)

* de bewerking van goederen, met inbegrip van het monteren, het assembleren en het aanpassen ervan aan andere goederen,

* de verwerking van goederen,

* de herstelling van goederen, met inbegrip van revisie en afstelling (...)"

5.1.3. Wat betreft de concrete werking van de regeling passieve veredeling heeft te gelden dat de douaneautoriteiten een termijn vaststellen waarbinnen de veredelingsproducten moeten worden wederingevoerd (artikel 149 van het CDW). De vaststelling van de hoogte van de bij wederinvoer toe te passen gehele of gedeeltelijke vrijstelling van rechten, vindt haar basis in artikel 151 van het CDW. Specifiek voor de regeling passieve veredeling geldende (uitvoerings)voorschriften zijn opgenomen in de artikelen 585 tot en met 592 van de UCDW. Deze bepalingen spelen in de onderhavige procedure geen van alle een rol. Ik ga er dan ook verder niet op in.

5.1.4. Zonder vergunning van de douaneautoriteiten kan geen gebruik worden gemaakt van de regeling passieve veredeling, zo volgt uit de artikelen 85, 147 en 148 van het CDW. Zo'n vergunning wordt op verzoek van degene die de veredelingshandelingen wil laten verrichten afgegeven. Op grond van artikel 497, lid 1, van de UCDW geldt daarbij als voorwaarde dat de vergunning schriftelijk wordt aangevraagd 'volgens het in bijlage 67 opgenomen model'.(8) Uitvoeringsregels betreffende de vergunning zijn neergelegd in de artikelen 505 tot en met 508 van de UCDW, welke bepalingen overigens betrekking hebben op vergunningen voor de diverse economische douaneregelingen en derhalve niet alleen zien op die voor de regeling passieve veredeling.

5.1.5. Wat betreft de behandeling van een aanvraag voor een vergunning heeft ingevolge artikel 506 van de UCDW te gelden dat de aanvrager binnen dertig dagen na de indiening van deze (schriftelijke) aanvraag door de douaneautoriteiten in kennis wordt gesteld van de afgifte van de vergunning dan wel van de reden waarom de vergunning is afgewezen.

5.1.6. Ingeval van afgifte van een vergunning heeft op grond van artikel 507, lid 1, van de UCDW als hoofdregel te gelden, dat deze in werking treedt - en dat de aanvrager derhalve gebruik kan maken van de desbetreffende economische douaneregeling - op de dag van afgifte, dan wel op een in de vergunning vermelde latere datum. Vanaf die datum geldt de vergunning in principe maximaal drie jaar, zo leert ons het derde lid van artikel 507 van de UCDW.

5.2. Vergunning met terugwerkende kracht

5.2.1. Zoals op elke hoofdregel geldt ook op de hoofdregel van artikel 507, lid 1 van de UCDW een uitzondering: ingevolge artikel 508, lid 1 van de UCDW mogen de douaneautoriteiten vergunningen met terugwerkende kracht verlenen. In beginsel mag die retroactiviteit echter niet verder teruggaan dan de dag waarop de aanvraag voor een vergunning werd ingediend.

5.2.2. Dat is echter anders - althans voor zover hier van belang - wanneer zich buitengewone omstandigheden voordoen. In die situatie kan de terugwerkende kracht onder voorwaarden namelijk verder teruggaan, tot maximaal een jaar voordat de aanvraag werd ingediend. Ik citeer artikel 508, lid 3, van de UCDW:

"(...) kan de terugwerkende kracht van een vergunning nog verder teruggaan, uiterlijk tot een jaar voordat de aanvraag werd ingediend (...) en:

a)de aanvraag geen verband houdt met pogingen tot bedrog of kennelijke nalatigheid;

b)de geldigheidsduur die op grond van artikel 507 zou zijn toegekend niet is verstreken;

c)uit de boekhouding van de aanvrager blijkt dat aan alle voorwaarden voor toekenning van de regeling is voldaan (...) en

d)alle formaliteiten om de situatie van de goederen te regulariseren kunnen worden verricht (...)"

5.2.3. De invoering van deze mogelijkheid om een vergunning voor een economische douaneregeling met terugwerkende kracht te verlenen is redelijk recent. De vorenaangehaalde tekst van artikel 508, lid 3, van de UCDW is bij verordening (EG) 993/2001 van de Commissie van 4 mei 2001, Pb L 141, ingevoerd en is op grond van artikel 2, lid 2, van die verordening sinds 1 juli 2001 van toepassing.(9) Voordien gold dat het verlenen van terugwerkende kracht uitsluitend mogelijk was tot aan de datum van de aanvraag voor de vergunning. Vanaf de inwerkingtreding van het CDW op 1 januari 1994 tot 1 juli 2001 was dit neergelegd in artikel 751, lid 1, tweede alinea, van de UCDW (oud). Op grond van die bepaling kon:

"in naar behoren met redenen omklede uitzonderlijke gevallen, een vergunning met terugwerkende kracht worden verleend, die evenwel niet verder kan teruggaan dan het tijdstip waarop de aanvraag werd ingediend"

5.2.4. Ook vóór de inwerkingtreding van het CDW kon een vergunning nimmer verder terugwerken dan tot de dag waarop de aanvraag voor de vergunning werd ingediend. Ingevolge artikel 4, lid 2, van verordening (EEG) nr. 2458/87 van de Commissie van 31 juli 1987, Pb L 230, in welke verordening regelingen waren getroffen ter uitvoering van verordening (EEG) nr. 2473 van de Raad van 24 juli 1986 betreffende de regeling passieve veredeling en het systeem van uitwisselingsverkeer, Pb L 212, gold dat:

"In naar behoren met redenen omklede uitzonderingsgevallen kan de douaneautoriteit een vergunning met terugwerkende kracht afgeven. Deze terugwerkende kracht kan evenwel niet verder teruggaan dan het ogenblik van indiening van de (...) gedane vergunningaanvraag."

5.2.5. Kennelijk is de introductie van de mogelijkheid om met terugwerkende kracht een vergunning te verlenen ingegeven door de wens de voorschriften te versoepelen. De laatste volzin van de twaalfde overweging van de considerans van eerdervermelde verordening (EG) nr. 993/2001 vermeldt althans:

"Ter versoepeling van de voorschriften dient in de mogelijkheid te worden voorzien onder bepaalde voorwaarden binnen een jaar een vergunning met terugwerkende kracht af te geven."

5.2.6. Gelet ook op de tekst van artikel 508, lid 3, van de UCDW is deze overweging licht cryptisch.(10) Niet duidelijk is waarop gedoeld wordt met het '...binnen een jaar een vergunning met terugwerkende kracht af te geven'. Binnen een jaar na wanneer? Is de terugwerkende kracht begrensd? Bezien wij echter andere taalversies van de desbetreffende overweging, dan valt daaruit op te maken dat de Commissie bedoeld moet hebben aan te geven dat voorzien moet worden in de mogelijkheid om een vergunning met een terugwerkende kracht voor een periode van een jaar af te geven. De vermelde termijn van een jaar ziet derhalve op de periode van terugwerkende kracht, zoals in artikel 508, lid 3, van de UCDW ook is verwoord (zie ook 5.2.2) en niet op bijvoorbeeld de afgifte van de vergunning of de aanvraag daartoe. Dat leid ik althans af uit de Engelse, Franse, Spaanse, Italiaanse en Deense tekst van de aangehaalde passage. Alleen de Duitse versie is - evenals de eerder geciteerde Nederlandse variant - op dit punt niet duidelijk. Ik citeer:

Duitse tekst:

"Um die Verfahrensvorschriften flexibler zu gestalten, sollte die Möglichkeit, eine Bewilligung rückwirkend innerhalb eines Jahres und unter bestimmten Voraussetzungen zu erteilen, vorgesehen werden."

Engelse tekst:

"In order to introduce more flexibility into procedural rules, the possibility of granting a retroactive authorisation for a period of one year under certain conditions should be provided for."

Franse tekst:

"Afin d'introduire davantage de souplesse dans les règles de procédure, il convient de prévoir la possibilité d'accorder une autorisation rétroactive pendant un an sous certaines conditions."

Spaanse tekst:

"Con el objeto de introducir más flexibilidad en las reglas de procedimiento debe preverse la posibilidad de conceder, bajo determinadas condiciones, una autorización con efecto retroactivo durante un período de un año."

Italiaanse tekst:

"Al fine di rendere più flessibili le norme di procedura, è prevista la facoltà di concedere, a determinate condizioni, un'autorizzazione ad efficacia retroattiva per la durata di un anno."

Deense tekst:

"For at skabe mere fleksibilitet i procedurereglerne bør der fastsættes mulighed for at meddele bevilling med tilbagevirkende kraft for en periode på et år under særlige omstændigheder."

5.2.7. Naar volgt uit de tekst van artikel 508, lid 3, van de UCDW (zie 5.2.2) is voor toekenning van een vergunning met terugwerkende kracht tot (maximaal) een jaar voordat de aanvraag werd ingediend, niet alleen vereist dat zich buitengewone omstandigheden voordoen, maar moet ook voldaan zijn aan een aantal andere voorwaarden: de aanvraag mag geen verband houden met bedrog of kennelijke nalatigheid (onder a), de geldigheidsduur die op grond van artikel 507 van de UCDW zou zijn toegekend (3 jaar; zie 5.1.6) mag niet zijn verstreken (onder b), uit de boekhouding van de aanvrager dient te blijken dat aan alle voorwaarden voor toekenning van de regeling is voldaan (onder c) en - onder d - alle formaliteiten om de situatie van de goederen te kunnen regulariseren dienen te kunnen worden verricht (ongeldig maken aangifte en plaatsing onder de regeling; artikel 251 van de UCDW.

5.2.8. In het navolgende ga ik uitsluitend in op het vereiste dat zich buitengewone omstandigheden hebben voorgedaan en op de voorwaarde dat geen sprake is van kennelijke nalatigheid. Naar uit de hofuitspraak blijkt is immers tussen partijen niet in geschil dat aan de overige voorwaarden van artikel 508, lid 3, van de UCDW is voldaan (zie 6.2 van de hofuitspraak, geciteerd in 3.5 van deze conclusie). Nu niet is gesteld of gebleken dat partijen en het Hof hierbij van een onjuiste rechtsopvatting zijn uitgegaan, valt een bespreking van die voorwaarden derhalve buiten het bestek van deze conclusie.

5.3. Terugwerkende kracht: buitengewone omstandigheden

5.3.1. Zonder buitengewone omstandigheden geen terugwerkende kracht, ook al is er nog zozeer voldaan aan de onder a tot en met d van artikel 508, lid 3 van de UCDW vermelde voorwaarden. Wat buitengewone omstandigheden zijn, c.q. hoe buitengewoon de omstandigheden van het geval moeten zijn om terugwerkende kracht mogelijk te maken, is evenwel niet uitgewerkt in de UCDW. Ook het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen c.q. (sinds 1 december 2009) van de Europese Unie - verder kortweg HvJ - heeft zich nog niet uitgelaten over buitengewone omstandigheden als bedoeld in artikel 508, lid 3, van de UCDW (dit valt mogelijk te verklaren door de relatief recente invoering van de bepaling). Dat neemt niet weg dat er wel (communautaire) aanwijzingen zijn omtrent de wijze waarop in dit kader 'buitengewone omstandigheden' moeten worden ingevuld.

5.3.2. Allereerst - want specifiek gericht op artikel 508 van de UCDW - dienen zich in dit kader de aanwijzingen van de Commissie in verband met de toepassing van de wettelijke bepalingen inzake economische douaneregelingen (hierna: de aanwijzingen), aan. Deze aanwijzingen zijn als 'mededelingen' gepubliceerd in het Publicatieblad van 24 september 2001, C 269, en zijn bedoeld als toelichting zonder wettelijk bindend te zijn.(11) De Commissie heeft kennelijk - zo leid ik af uit de inleidende opmerkingen - beoogd een middel te geven dat correcte toepassing van de bepalingen inzake economische douaneregelingen makkelijker maakt. Ik citeer:

"Zoals vermeld in de mededeling van de Commissie betreffende een strategie voor de douane-unie en zoals gevraagd door de vertegenwoordigers van de douaneadministraties van de lidstaten, dienen zowel voor de administraties als voor bedrijven aanwijzingen te worden opgesteld om het proces van vereenvoudiging en modernisering van de douaneprocedures aan te vullen.

Deze aanwijzingen zijn wettelijk niet bindend en hebben een verklarend karakter. Hun doel is een middel te verschaffen dat de correcte toepassing door de lidstaten van de gemoderniseerde wettelijke bepalingen inzake economische douaneregelingen moet vergemakkelijken."

5.3.3. De aanwijzingen omvatten bij wijze van voorbeelden geformuleerde richtsnoeren omtrent het verlenen van een 'vergunning achteraf'.(12) Uit deze voorbeelden kan worden afgeleid wanneer volgens de Commissie een vergunning met terugwerkende kracht kan worden verleend, waarmee tevens is gezegd dat de Commissie in die gevallen buitengewone omstandigheden aanwezig acht (anders zou een retroactieve vergunning immers überhaupt niet verleend kunnen worden).

5.3.4. Het eerste voorbeeld dat in de aanwijzingen wordt gegeven betreft actieve veredeling. De Commissie omschrijft de situatie waarin een in de Gemeenschap gevestigde ondernemer goederen produceert met onderdelen die hij vanuit derde landen heeft ingevoerd. Het gerede product zou door deze producent aan een in de Gemeenschap gevestigde afnemer worden verkocht om binnen de Gemeenschap te worden afgezet. De afnemer gaat evenwel failliet waardoor het veredelingsproduct niet meer afzetbaar is binnen de gemeenschap (maar wel daarbuiten). De Commissie acht het - althans zo lees ik het voorbeeld(13) - in dit geval mogelijk dat met terugwerkende kracht een vergunning voor de economische douaneregeling actieve veredeling wordt verstrekt. Ik citeer:

"Op 1 februari 2002 worden onderdelen uit derde landen (als bedoeld in bijlage 73, deel A)(14) in de Gemeenschap in het vrije verkeer gebracht om daar verder te worden bewerkt en op de binnenlandse markt te worden verkocht. Na invoer en bewerking van deze onderdelen uit derde landen, verneemt het bedrijf dat de persoon in de Gemeenschap die deze bewerkte goederen zou kopen, failliet is gegaan. Daar er geen andere kopers zijn in de Gemeenschap besluit het bedrijf de veredelingsproducten op 15 juli 2002 uit te voeren.

Op grond van de regeling actieve veredeling (systeem inzake schorsing) zou dit bedrijf in aanmerking zijn gekomen voor de terugbetaling(15) van de invoerrechten. In dit geval zou de transactie bij wijze van uitzondering door een vergunning achteraf geregeld kunnen worden.

Het bedrijf vraagt daarom op 1 juli 2002 achteraf een vergunning aan. Op grond van artikel 508, lid 3, kunnen de douaneautoriteiten dus een vergunning afgeven die op 1 februari 2002 in werking treedt en die tot en met 31 juli 2002 geldig is."

5.3.5. De Commissie acht kennelijk in een dergelijke situatie buitengewone omstandigheden aanwezig. Het faillissement van de klant lijkt mij bij de beoordeling daarvan een cruciale rol te spelen. De situatie van belanghebbende vertoont zekere overeenkomsten met die van het voorbeeld, zij het dat niet belanghebbendes afnemer maar haar rechtsvoorgangster failliet is verklaard.

5.3.6. Voorbeeld 4 van de aanwijzingen betreft een samenloop van de regelingen actieve en passieve veredeling. In het voorbeeld worden communautaire goederen onder de regeling passieve veredeling uitgevoerd en bij terugkeer (ten onrechte) met gebruikmaking van een EUR.1 certificaat zonder daadwerkelijke heffing van rechten(16) ingevoerd. Vervolgens zijn de goederen in de Gemeenschap verder bewerkt en weer uitgevoerd. Volgens de Commissie kan de betrokken ondernemer in casu in aanmerking komen voor een vergunning actieve veredeling met terugwerkende kracht:

"Een EG-bedrijf heeft communautaire goederen (textielproducten) onder de regeling passieve veredeling naar een derde land uitgevoerd. Bij het in het vrije verkeer brengen van de veredelingsproducten in de Gemeenschap heeft het bedrijf een certificaat inzake goederenverkeer EUR.1 voorgelegd, op grond waarvan volledige vrijstelling van invoerrechten werd verkregen.

Bij een controle achteraf blijkt dat bij vergissing is vermeld dat de goederen van preferentiële oorsprong zijn omdat de oorsprongsregels niet goed zijn begrepen. De douanerechten moesten worden nagevorderd overeenkomstig de regels die van toepassing zijn in het kader van een vergunning passieve veredeling.

Daar de veredelingsproducten echter in de Gemeenschap een verdere bewerking hebben ondergaan en daarna zijn uitgevoerd, kon het EG-bedrijf toch in aanmerking komen voor een volledige vrijstelling van invoerrechten doordat achteraf een vergunning actieve veredeling werd verleend."

5.3.7. Kennelijk ziet de Commissie een buitengewone omstandigheid in de vergissing omtrent de oorsprong. Als we dit onderdeel namelijk uit de casus weglaten, dat wil zeggen als de goederen zonder EUR.1 certificaat zijn ingevoerd, doet zich in wezen niets ongewoons voor. Ik betwijfel of in dat geval een buitengewone omstandigheid aanwezig is. Het ongewone zit hem blijkbaar volgens de Commissie daarin dat als het bedrijf en/of de douaneautoriteit van het derde land - dit blijkt niet uit het voorbeeld - zich niet had vergist, het bedrijf er waarschijnlijk voor gekozen had de goederen (direct) onder de regeling actieve veredeling (tijdelijk) in te voeren.

5.3.8. Het laatste voorbeeld (nr. 5) in de aanwijzingen borduurt voort op het vorenomschreven voorbeeld 4. Het betreft dezelfde casus, maar nu heeft het Europese bedrijf de goederen uitgevoerd zonder gebruikmaking van de regeling passieve veredeling. Dat betekent dat bij de (weder)invoer van het veredelingsproduct aanleiding is om te heffen over de totale waarde van de veredelingsproducten. Ook in dit geval acht de Commissie het verlenen van een vergunning (passieve veredeling) met terugwerkende kracht mogelijk.

5.3.9. In Witte/Henke, Zollkodex Art. 85 Rz. 31, geeft R. Henke (behalve een met voorbeeld 4 van de Commissie overeenkomende casus) nog een voorbeeld van buitengewone omstandigheden en actieve veredeling - een voorbeeld overigens dat sterke gelijkenis vertoont met het eerste voorbeeld dat de Commissie in haar aanwijzingen noemt (zie 5.3.4). Henke gaat daarin nog een stap verder dan de Commissie en stelt zich op het standpunt dat louter de omstandigheid dat in de Gemeenschap geen afnemer gevonden kan worden, als buitengewoon kwalificeert:

"Beispiel 2 (aktive Veredelung): Die Y-AG kauft in Japan Vorerzeugnisse für die Maschinenproduktion in Deutschland. Da die Maschinen auf dem Binnenmarkt abgesetzt werden sollen, werden die Vorerzeugnisse in den zollrechtlich freien Verkehr übergeführt. Nach Fertigstellung der Maschinen stellt sich heraus, dass sich in der EU wider Erwarten keine Abnehmer finden. Ein potenzieller Käufer sitzt allerdings in den USA."

5.3.10. Even verderop (Randziffer 32) noemt Henke als voorbeelden van buitengewone omstandigheden in de zin van artikel 508, lid 3, van de UCDW: Insolvenz, Unfall, höhere Gewalt, Streik, Dissens über Vertragsinhalte.

5.3.11. De Nederlandse douane lijkt de lat van exceptionaliteit van omstandigheden niet anders te leggen dan de Commissie. In het Handboek Douane, onderdeel 19.00.00, paragraaf 9.1.11(17), worden tenminste exact dezelfde voorbeelden genoemd als de voorbeelden 4 en 5 van de Commissie in de aanwijzingen (zie 5.3.6 en 5.3.8).

5.3.12. Uit voorgaande moge blijken dat de Commissie, Henke en de Nederlandse douane de lat niet al te hoog leggen wat betreft de buitengewone omstandigheden van artikel 508, lid 3 van de UCDW.

5.3.13. In elk geval een stuk minder hoog dan de lat van de bijzondere omstandigheden van artikel 239 van het CDW juncto artikel 905 van de UCDW. Uit de jurisprudentie van het HvJ moet althans worden afgeleid dat bijzondere omstandigheden die aanleiding kunnen zijn voor terugbetaling of kwijtschelding van rechten op grond van deze bepalingen, zich minder snel voordoen dan een buitengewone omstandigheid op grond waarvan aanspraak kan worden gemaakt op een retroactieve vergunning voor een economische douaneregeling. Als voorbeeld moge dienen de omstandigheid dat het overleggen van ongeldige certificaten van oorsprong op grond van vaste jurisprudentie van het HvJ(18) (thans gecodificeerd in artikel 904, aanhef en onderdeel c, van de UCDW(19)) op zichzelf niet de conclusie rechtvaardigt dat sprake is van een bijzondere situatie in de zin van artikel 905 van de UCDW. Dit lijkt haaks te staan op de vorenvermelde voorbeelden 4 en 5 van de aanwijzingen. Daarin is het overleggen van onjuiste certificaten immers buitengewoon genoeg om een retroactieve vergunning te rechtvaardigen.

5.3.14. De invulling van het begrip bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 239 van het CDW en de uitvoeringsbepalingen daarop door het HvJ laat zich als volgt samenvatten.

5.3.14.1. Het begrip 'bijzondere omstandigheden' ziet op de specifieke situatie van een belanghebbende ten opzichte van de administratie en niet op objectieve situaties die een onbepaald aantal marktdeelnemers aangaat. In het arrest van 26 maart 1987, Coopérative agricole d'approvisionnement des Avirons, zaak 58/86, Jurispr. blz. 1525, punt 22, omschreef het HvJ de bijzondere situatie als volgt:(20)

"wanneer de omstandigheden waardoor de betrekkingen tussen de marktdeelnemer en de administratie worden gekenmerkt, van dien aard zijn dat het niet billijk zou zijn om eerstgenoemde een nadeel te berokkenen dat hij normaliter niet zou hebben ondergaan."

5.3.14.2. In het arrest van 25 februari 1999, Trans-Ex-Import(21), C-86/97, Jurispr. blz. I-1041, punt 21 en 22, preciseerde het HvJ dat bij de beoordeling van de vraag of zich een bijzondere situatie voordoet, de situatie van de verzoeker moet worden vergeleken met die van andere marktdeelnemers die dezelfde activiteit verrichten:

"...wanneer, met inachtneming van de billijkheid die aan artikel 239 van het Wetboek ten grondslag ligt, wordt vastgesteld dat er omstandigheden zijn waardoor de verzoeker in een situatie kan verkeren die uitzonderlijk is, vergeleken met die van de andere marktdeelnemers die dezelfde activiteit verrichten."

5.3.14.3. Voor een geslaagd beroep op de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 239 van het CDW c.q. artikel 905 van de UCDW, is derhalve vereist dat de verzoeker een nadeel heeft ondervonden dat hij normaal gesproken niet zou hebben gehad en dat hij in vergelijking met zijn concurrenten in een uitzonderlijke situatie is beland. Bij de beoordeling van het verzoek dient het belang dat de Gemeenschap heeft bij de naleving van de douaneregels, te worden afgewogen tegen het belang dat de importeur te goeder trouw erbij heeft geen nadeel te leiden dat verder gaat dan het normale handelsrisico.(22)

5.3.15. Het is echter maar de vraag of de begrippen 'bijzondere omstandigheden' van artikel 905 van de UCDW en 'buitengewone omstandigheden' van artikel 508, lid 3, van de UCDW wel dezelfde begrippen zijn. De omstandigheid - om dat woord maar weer te gebruiken - dat de begrippen taalkundig op zijn minst dicht bij elkaar liggen, wil mijns inziens nog niet zeggen dat zij dezelfde betekenis hebben.

5.3.16. In de UCDW komt de term 'buitengewone omstandigheden' op verschillende plaatsen voor, evenals termen die daarmee op zijn minst vergelijkbaar lijken. In zijn cassatieberoepschrift geeft de Staatssecretaris het volgende overzicht van de begrippen in verschillende taalversies van de richtlijn:

Overzicht UCDW

Het overzicht heeft overigens een beperktere waarde dan het doet voorkomen, omdat het in wezen twee keer om twee dezelfde bepalingen gaat. Artikel 294, lid 3, van de UCDW ziet op de terugwerkende kracht voor een vergunning bijzondere bestemmingen en is in wezen een kopie van artikel 508, lid 3 (of andersom)(24). En in de artikelen 899 en 905 van de UCDW gaat het om de bijzondere omstandigheden in het kader van een beoordeling van een verzoek om terugbetaling of kwijtschelding op grond van artikel 239 van het CDW. Het gaat derhalve om twee paren bepalingen. Het lijkt mij evident dat de betekenis van de in de artikelen 294 en 508 gehanteerde begrippen dezelfde moet zijn - ook al wordt in de Nederlandse versie van artikel 294 gesproken over 'uitzonderlijke omstandigheden' en niet, zoals in artikel 508 van de UCDW over 'buitengewone omstandigheden'. Datzelfde geldt voor de 'bijzondere omstandigheden' van de artikelen 899 en 905 van de UCDW. Ook dat begrip zal in beide bepalingen dezelfde inhoud (moeten) hebben. Daarmee is echter niet gezegd dat 'bijzondere omstandigheden' in de zin van de artikelen 899/905 van de UCDW dezelfde betekenis heeft als 'buitengewone omstandigheden' in de zin van de artikelen 294/508 van de UCDW.

5.3.17. Ook in het CDW zijn verschillende bepalingen te vinden waarin de term 'uitzonderlijke omstandigheden' of een vergelijkbaar begrip wordt gehanteerd. Ik noem de artikelen 9, lid 4 (het van kracht worden van een intrekking of een wijziging van een beschikking), 66, lid 1 (ongeldig maken van de aangifte), 140, lid 3 (termijnverlenging wederuitvoer van tijdelijk ingevoerde goederen) en artikel 185, lid 1 (termijnverlenging wederinvoer terugkerende goederen), van het CDW.(25) In verschillende taalversies worden de volgende begrippen gehanteerd:

Overzicht CDW

5.3.18. Uit de twee overzichten moge blijken dat de communautaire wetgever niet altijd even consequent omgaat met de terminologie voor de hier aan de orde zijnde communautaire begrippen (of zou het één begrip zijn?).(26) Zoals blijkt uit de vergelijking van verschillende taalversies, gebruikt de wetgever verschillende termen voor begrippen die althans tekstueel vergelijkbaar zijn, zonder dat duidelijk is of de inhoud van die begrippen hetzelfde is, dan wel dat - bijvoorbeeld - de 'bijzondere omstandigheden' van artikel 66, lid 1, van het CDW iets anders inhouden dan de 'uitzonderlijke omstandigheden' van artikel 157, lid 2, van het CDW, en zonder dat blijkt of de term 'bijzondere omstandigheden' in artikel 185, lid 1 van het CDW dezelfde lading heeft als diezelfde term in artikel 905 van de UCDW. De term 'buitengewone omstandigheden' die in de Nederlandse versie van artikel 508 van de UCDW wordt gehanteerd, kent de Nederlandse versie van het CDW weer niet, hoewel de Franse en Engelse tekst van de UCDW respectievelijk het CDW wel dezelfde term gebruiken voor 'buitengewone omstandigheden' (artikel 508 UCDW) en 'uitzonderlijke omstandigheden' (art. 140, lid 3 en art. 157, lid 2, CDW).

5.3.19. In dit verband is illustratief dat een 'omstandigheid' soms zelfs buitengewoon moet zijn, zonder dat dit in het CDW vermeld is. Ik verwijs in dit verband naar het arrest van 11 november 1999, Söhl & Söhlke, C-48/98, Douanerechtspraak 2001/48 m.nt. Possen, punten 72 tot en met 74, waarin het HvJ oordeelde dat met de term 'omstandigheden' in artikel 49, lid 2, van het CDW (verlenging of verkorting van de termijn waarbinnen goederen een douanebestemming moeten krijgen), bedoeld moet zijn 'buitengewone omstandigheden'. Het was het doel van de bepaling dat het HvJ tot deze slotsom bracht:

"72. Het doel van artikel 49, lid 1 (...) zou evenwel niet worden bereikt indien de ondernemer met een beroep op omstandigheden zonder buitengewoon karakter een verlenging van de termijn konden(27) verkrijgen. Een dergelijke uitlegging van het woord 'omstandigheden' in deze bepaling zou namelijk tot gevolg hebben, dat de tijdelijke opslag courant kon worden verlengd, wat het risico zou meebrengen dat op termijn het stelsel van de tijdelijke opslag zou worden omgezet in een stelsel van douane-entrepot.

73. Vastgesteld moet dus worden dat het woord 'omstandigheden' in de zin van artikel 49, lid 2, (...) aldus moet worden uitgelegd, dat het doelt op omstandigheden die de aanvrager in een uitzonderlijke situatie kunnen brengen in vergelijking met de andere marktdeelnemers die dezelfde activiteit uitoefenen."

Al met al leveren de verschillende taalversies van de verschillende bepalingen uit het CDW en de UCDW geen duidelijk antwoord op de vraag of een bijzondere omstandigheid hetzelfde is als een buitengewone omstandigheid. Wel valt op dat in het CDW voor de Nederlandse term 'bijzondere omstandigheden' in alle vergeleken taalversies een andere term wordt gehanteerd dan waar de Nederlandse taalversie de term 'uitzonderlijke (c.q. buitengewone) omstandigheden' gebruikt. Met enige voorzichtigheid zou daaruit kunnen worden afgeleid dat een 'bijzondere omstandigheid' toch niet helemaal hetzelfde is als een 'uitzonderlijke omstandigheid'.

5.3.20. Zou er (toch) vanuit moeten worden gegaan dat een 'bijzondere omstandigheid' hetzelfde is als een 'buitengewone omstandigheid', dan lijkt het op zichzelf voor de hand te liggen dat die begrippen dezelfde invulling zouden moeten krijgen. Helemaal evident is dat echter niet.

5.3.21. In mijn conclusie van 14 september 2009, nr. 08/04252, LJN BK3608, NTFR 2009/2478 m.nt. Benning(28), punt 6.4.6, inzake het begrip 'bijzondere omstandigheden' zoals gebezigd in artikel 185 van het CDW betoogde ik dat de dezelfde begrippen in verschillende bepalingen van een communautaire regeling zoveel mogelijk op dezelfde wijze moeten worden uitgelegd, tenzij doel of strekking van de bepaling een andere uitleg met zich brengt. Dit laatste doet zich in casu voor. Áls derhalve 'bijzonder' als hetzelfde moet worden aangemerkt als 'buitengewoon', dan meen ik dat doel en strekking van artikel 508, lid 3, van het CDW met zich brengt dat het begrip 'buitengewone omstandigheden' in die bepaling een andere betekenis heeft dan het begrip 'bijzondere omstandigheden' van artikel 239 van het CDW en de uitvoeringsbepalingen daarop.(29) Een op artikel 508 van de UCDW toegesneden uitlegging acht ik noodzakelijk.

5.3.22. Anders dan bij de toepassing van artikel 239 van het CDW c.q. artikel 905 van de UCDW, gaat het er bij de situaties van (de facto) passieve veredeling als bedoeld in artikel 508 van de UCDW, namelijk niet om dat een wettelijk verschuldigd bedrag door een bijzondere situatie of omstandigheid niet voor rekening van een marktdeelnemer behoort te komen of om de afweging van het belang dat douaneregels worden nageleefd tegen het belang van de betrokkene geen nadeel te leiden dat verder gaat dan het normale handelsrisico.(30) Het gaat bij de terugwerkende kracht die aan een vergunning wordt verleend daarentegen om situaties die normaal gesproken niet aan de heffing van rechten bij invoer onderworpen zouden (hoeven te) zijn. Om situaties waarin de belanghebbende, zo hij tijdig op de hoogte was geweest, eerder een vergunning zou hebben aangevraagd en gekregen, en betaling van rechten niet aan de orde zou zijn geweest. Gevallen derhalve waarin materieel aan de voorwaarden voor schorsing van rechten is voldaan, maar waarin daaraan door een formeel gebrek niet toe wordt gekomen. Het toekennen van de schorsing c.q. vrijstelling betekent in deze gevallen geen economisch nadeel voor de Gemeenschap. Dit is een wezenlijke andere strekking dan die van artikel 239 van het CDW, op grond van welke bepaling om billijkheidsredenen wettelijk verschuldigde rechten die in de gemeenschapskas zouden moeten vloeien, worden kwijtgescholden.

5.3.23. Ik kan mij, met andere woorden, vinden in de 'coulante' benadering van de Commissie zoals neergelegd in de aanwijzingen. Die aanwijzingen zijn - anders dan wellicht op het eerste gezicht lijkt (zie 5.3.14) - niet strijdig met de uitlegging die het HvJ aan het begrip 'bijzondere omstandigheden' in de zin van artikel 239 van het CDW geeft. Zij zijn mijns inziens dan ook maatgevend voor de uitlegging van het begrip 'buitengewone omstandigheden' als bedoeld in artikel 508 van het CDW en worden niet terzijde geschoven door voormelde rechtspraak.

5.3.24. Als regel kan uit de aanwijzingen gedistilleerd worden dat buitengewone omstandigheden in de zin van artikel 508, lid 3, van de UCDW aanwezig zijn als een ondernemer zich geconfronteerd ziet met een heffing van rechten die hij, 'met de kennis van nu' niet zou hebben hoeven te betalen, omdat hij dan eerder een vergunning had aangevraagd en verkregen.

5.3.25. Hoewel de situaties verschillen, vind ik voor deze benadering steun in het arrest van 14 januari 2010, Terex Equipment, gevoegde zaken C-430/08 en 431/08, Douanerechtspraak 2010/28 m.nt. Van Casteren, punt 62. Namens Terex (en anderen) waren aangiften ingediend waarin de code 10 00 van douaneregeling uitvoer van communautaire goederen was vermeld, terwijl een code 31 51 gehanteerd had moeten worden tot aanduiding van onder de regeling actieve veredeling geplaatste goederen waarvoor een schorsing van rechten geldt. Dit leidde tot het ontstaan van een douaneschuld op grond van artikel 203, lid 1, van het CDW en artikel 865, eerste alinea, van de UCDW. Het HvJ overwoog dat herziening van de aangiften mogelijk is als onder de regeling actieve veredeling geplaatste goederen daadwerkelijk zijn uitgevoerd. Hierdoor zouden de gevorderde rechten niet langer wettelijk verschuldigd zijn. Uit het arrest maak ik op dat als aan alle (materiële) voorwaarden voor de toepassing van een economische douaneregeling is voldaan, een heffing van rechten achterwege behoort te blijven omdat de Gemeenschap in wezen niets tekort is gekomen.

5.3.26. De enkele vaststelling dat zich buitengewone omstandigheden hebben voorgedaan is op zichzelf echter nog niet voldoende voor toekenning van een retroactieve vergunning. Daarvoor moet ook voldaan zijn aan de overige in artikel 508, lid 3, vermelde voorwaarden. Van die voorwaarden bespreek ik, als eerder aangegeven, uitsluitend de voorwaarde dat betrokkene niet kennelijk nalatig is geweest.

5.4. Terugwerkende kracht: (geen) kennelijke nalatigheid i.v.m. de aanvraag

5.4.1. Aan een vergunning kan uitsluitend terugwerkende kracht worden verleend indien 'de aanvraag geen verband houdt met pogingen tot bedrog of kennelijke nalatigheid' (artikel 508, lid 3, onder a, van de UCDW).

5.4.2. In haar eerder aangehaalde aanwijzingen (zie 5.3.2) geeft de Commissie als voorbeeld van klaarblijkelijke (of kennelijke) nalatigheid in de zin van artikel 508, lid 3, van de UCDW (cursivering van mij):

"Er is met name sprake van klaarblijkelijke nalatigheid (of kennelijke nalatigheid) wanneer een persoon, of zijn vertegenwoordiger, niet de procedurele eisen in acht heeft genomen die hij in beginsel in acht had moeten nemen om de vergunning te verkrijgen, terwijl deze persoon bekend had kunnen zijn met het bestaan van die eisen of zich reeds in een dergelijke situatie heeft bevonden en daarom op de hoogte was van de wettelijke voorwaarden voor het verkrijgen van de vergunning."(31)

5.4.3. Evenals het begrip 'buitengewone/bijzondere/uitzonderlijke omstandigheden' is ook het begrip 'kennelijke nalatigheid' er één die op verschillende plaatsen in het CDW voorkomt. Daaronder (ook) artikel 239 van het CDW, waarin overigens wordt gesproken over 'klaarblijkelijke nalatigheid'. Anders dan bij de bijzondere omstandigheden kan mijns inziens het begrip 'kennelijke nalatigheid' van artikel 508, lid 3, van de UCDW wel op dezelfde wijze worden uitgelegd als het begrip 'klaarblijkelijke nalatigheid' van artikel 239 van het CDW. Dit ondanks het tekstuele verschil. Uit het eerder aangehaalde arrest Söhl & Sölke moet namelijk worden afgeleid dat de toevoegingen 'kennelijk', 'klaarblijkelijk' of 'duidelijk' door elkaar worden gebruikt maar hetzelfde inhouden. In het arrest Söhl & Sölke ging het om (voormel)de verschillende termen die in de Duitse taalversie worden gebruikt. Ik citeer punt 48:

"Zoals de advocaat-generaal in punt 73 van zijn conclusie benadrukt, blijkt dus bij vergelijking van de verschillende taalversies van de betrokken bepalingen, dat de ter kwalificatie van de nalatigheid gebruikte termen niet systematisch worden gebruikt. Daaruit moet worden afgeleid, dat de wetgever geen welbepaald doel voor ogen stond toen hij in de Duitse taalversie verschillende termen gebruikte. Vastgesteld moet dus worden, dat alle in de betrokken verordeningen ter kwalificatie van de nalatigheid gebruikte termen dezelfde betekenis hebben, en moeten worden geacht te doelen op kennelijke nalatigheid (in de Duitse versie "offensichtliche Fahrlässigkeit").

5.4.4. Bovendien zie ik hier geen aanleiding af te wijken van het principe dat dezelfde (of bijna dezelfde) begrippen binnen hetzelfde rechtsgebied zoveel mogelijk op dezelfde wijze moeten worden uitgelegd.

5.4.5. Het is vaste rechtspraak van het HvJ dat bij de beoordeling van de vraag of sprake is van klaarblijkelijke nalatigheid in de zin van artikel 239 van het CDW dezelfde criteria gelden als bij de toetsing of een vergissing van de douaneautoriteiten redelijkerwijs kan worden ontdekt als bedoeld in artikel 220, lid 2, onder b, van het CDW. Verwezen zij naar het arrest Söhl & Söhlke, C-48/98, punt 54 en het arrest van 20 november 2008, Heuschen & Schrouff Oriental Foods Trading, C-375/07, BNB 2009/112 m.nt. Van Brummelen, punt 58.

5.4.6. De criteria voor de toetsing van de (on)ontdekbaarheid van de vergissing in de zin van artikel 220, lid 2, onder b, van het CDW - en de voorloper daarvan, artikel 5, lid 2 van verordening (EEG) nr. 1497/79 - zijn reeds door het HvJ vermeld in zijn arrest van 26 juni 1990, Deutsche Fernsprecher, C-64/89, Jurispr. blz. I-2535. In dat arrest overwoog het HvJ dat bij de beoordeling of een vergissing van de douane door de betrokkene kan worden ontdekt rekening moet worden gehouden met de precieze aard van de vergissing, de beroepservaring van de ondernemer en de door hem betrachte zorgvuldigheid.(32) In het arrest Söhl & Söhlke(33) overwoog het HvJ - na het arrest Deutsche Fernsprecher te hebben aangehaald - ten aanzien van de beoordeling van de klaarblijkelijk nalatigheid in de zin van artikel 239 van het CDW als volgt:

"56 Naar analogie van deze criteria (MvH: die welke voor de ontdekbaarheid van een vergissing in de zin van artikel 220, lid 2, onder b, van het CDW gelden) moet worden vastgesteld, dat bij de beoordeling van de vraag of sprake is van 'klaarblijkelijke nalatigheid' in de zin van artikel 239, lid 1, tweede streepje, van het douanewetboek, met name rekening moet worden gehouden met de complexiteit van de bepalingen waarvan de niet-uitvoering de douaneschuld heeft doen ontstaan, en met de beroepservaring en de zorgvuldigheid van de ondernemer."

5.4.7. Het staat overigens aan de nationale rechter, aldus het HvJ in punt 59 van het arrest Söhl & Söhlke, om op basis van deze beoordelingscriteria na te gaan of al dan niet sprake is van klaarblijkelijke nalatigheid.

5.5. Terugbetaling

5.5.1. Naar ik aanneem heeft belanghebbende niet getracht een vergunning met (verlengde) terugwerkende kracht te krijgen, om deze vervolgens ongebruikt in haar archief op te bergen. Zij zal dit hebben gedaan met het oog op terugbetaling van rechten die zijn geheven bij de wederinvoer van de veredelde producten. Het douanerecht biedt daartoe een mogelijkheid in artikel 237 van het CDW juncto artikel 251, aanhef en lid 1 quater, van de UCDW.

5.5.2. Krachtens artikel 237 van het CDW kan een belastingschuldige een verzoek om terugbetaling van rechten doen wanneer een douaneaangifte ongeldig wordt gemaakt. Ik citeer:

"Tot terugbetaling van de rechten bij invoer of van de rechten bij uitvoer wordt overgegaan wanneer een douaneaangifte ongeldig wordt gemaakt en de rechten zijn betaald. Terugbetaling wordt toegestaan indien de belanghebbende, binnen de voor de indiening van de verzoeken tot ongeldigmaking van de douaneaangifte vastgestelde termijn, een daartoe strekkend verzoek indient."

5.5.3. Volgens artikel 251, aanhef en lid 1 quater, van de UCDW kan een douaneaangifte ongeldig worden verklaard wanneer een vergunning met terugwerkende kracht is verleend:

"In afwijking van artikel 66, lid 2, van het Wetboek kan de douaneaangifte ongeldig worden gemaakt nadat vrijgave is verleend, onder de hierna volgende voorwaarden:

(...)

1 quater) Wanneer een vergunning met terugwerkende kracht wordt verleend

* (...)

* overeenkomstig artikel 508, voor plaatsing onder een economische douaneregeling."

5.5.4. Wanneer aan de vergunning terugwerkende kracht wordt verleend, kan zodoende met succes een verzoek om terugbetaling van bij een ongeldig gemaakte douaneaangifte geheven rechten worden ingediend.

6. Beoordeling van de middelen

6.1. Eerste middel

6.1.1. Het eerste middel komt op tegen 's Hofs oordeel dat in casu sprake is van buitengewone omstandigheden. De Staatssecretaris bepleit een interpretatie van het begrip 'buitengewone omstandigheden' die overeenkomt met het begrip 'bijzondere omstandigheden' in artikel 239 van het CDW juncto artikel 905 van de UCDW.

6.1.2. Zoals ik heb betoogd in onderdeel 5.3 van deze conclusie vereist het begrip buitengewone omstandigheid van artikel 508, lid 3, van de UCDW evenwel een eigen uitlegging, die recht doet aan doel en strekking van de bepaling.

6.1.3. Buitengewone omstandigheden doen zich voor als een ondernemer zich geconfronteerd ziet met een heffing van rechten die hij - als hij tijdig op de hoogte was geweest van alle relevante omstandigheden (ik duidde dat eerder aan als 'met de kennis van nu') - niet zou hebben hoeven te betalen. Als materieel voldaan is aan alle voorwaarden om in aanmerking te komen voor een vergunning, kunnen (en behoren) de douaneautoriteiten aan een vergunning terugwerkende kracht (te) verlenen tot een jaar voor de indiening van de aanvraag.

6.1.4. In het geval van belanghebbende bestond onzekerheid over de mogelijkheid de veredelde producten na het faillissement van E B.V. binnen de Gemeenschap af te zetten. Om die reden is - naar in cassatie niet in geschil is - in eerste instantie geen vergunning passieve veredeling aangevraagd. Toen later bleek dat de afnemers bereid waren de veredelingsproducten te blijven afnemen, heeft belanghebbende alsnog een vergunning aangevraagd met het verzoek daaraan terugwerkende kracht te verlenen. De situatie van belanghebbende vertoont zekere overeenkomsten met die van het voorbeeld van de Commissie waarbij de afnemer failliet ging (zie 5.3.4).

6.1.5. Mijns inziens getuigt 's Hofs oordeel dat zich buitengewone omstandigheden hebben voorgedaan niet van een onjuiste rechtsopvatting. Het is evenmin onvoldoende gemotiveerd of onbegrijpelijk. Het eerste middel faalt.

6.2. Tweede middel

6.2.1. Het Hof was voorts van oordeel dat de aanvraag voor de vergunning geen verband hield met kennelijke nalatigheid van belanghebbende. In aansluiting op zijn oordeel over de buitengewone omstandigheden, was het van oordeel dat wanneer onder de genoemde omstandigheden het aanvragen van een vergunning uitbleef, niet gezegd kan worden dat belanghebbende kennelijk nalatig is geweest.

6.2.2. Ook dit oordeel bestrijdt de Staatssecretaris mijns inziens ten onrechte.

6.2.3. Uit punt 5.4.6 volgt dat bij de beoordeling van de afwezigheid van kennelijke of klaarblijkelijke nalatigheid van belang zijn de complexiteit van de regelgeving en de beroepservaring en de zorgvuldigheid van de ondernemer.

6.2.4. De complexiteit van de regeling speelt in het onderhavige geval geen rol van betekenis; belanghebbende was immers bekend met de regelgeving. De beroepservaring en de zorgvuldigheid van belanghebbende brengen mijns inziens niet met zich dat geoordeeld zou moeten worden dat zij kennelijk nalatig is geweest.

6.2.5. Belanghebbende was uitstekend op de hoogte van de regeling en heeft juist bewust afgewacht met het aanvragen van een vergunning. De ervaring van belanghebbende met de procedures bracht derhalve niet mee dat zij de vergunning eerder had moeten aanvragen.

6.2.6. Wat de zorgvuldigheid betreft ligt in 's Hofs oordeel besloten dat belanghebbende niet onzorgvuldig heeft gehandeld door het aanvragen van een vergunning uit te stellen tot het tijdstip dat meer zekerheid bestond omtrent de afname van de producten in de Gemeenschap. De beantwoording van de vraag of belanghebbende al op een eerder moment een vergunning had moeten aanvragen is mijns inziens feitelijk van aard en kan in cassatie niet op haar juistheid worden getoetst. Het oordeel is naar mijn mening niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.

6.2.7. De beoordeling van de vraag of belanghebbende niet reeds bij de aanvraag van de vergunning om terugwerkende kracht had moeten verzoeken, wordt ook aan de orde gesteld in het derde middel. Mijns inziens is de omstandigheid dat belanghebbende eerst later om terugwerkende kracht heeft verzocht(34) niet van invloed op de beoordeling of zij kennelijk nalatig is geweest in de zin van artikel 508, lid 3, van de UCDW. Bij die beoordeling gaat het immers om de vraag of terugwerkende kracht kan worden verleend van een jaar vanaf het moment dat een aanvraag is ingediend. Van belang is derhalve uitsluitend of belanghebbende niet eerder een aanvraag had moeten indienen en niet wat zich nadien heeft afgespeeld, omtrent het tijdstip van de inwerkingtreding van de vergunning.

6.2.8. Het tweede middel kan niet tot cassatie leiden.

6.3. Derde middel

6.3.1. Het derde middel stelt de datum aan de orde tot wanneer de vergunning terugwerkt. De Staatssecretaris acht niet juist het oordeel van het Hof dat aan de vergunning terugwerkende kracht tot 17 januari 2002 moet worden verleend (een jaar vóór de aanvraag), terwijl het verzoek daartoe eerst op 16 mei 2004 is gedaan.

6.3.2. Uit feiten die het Hof heeft vastgesteld blijkt dat belanghebbende in eerste instantie heeft verzocht aan de vergunning terugwerkende kracht te verlenen tot 17 januari 2003. Nadat de Inspecteur op 6 juni 2003 een vergunning zonder terugwerkende kracht heeft afgegeven, verzocht zij bij brief van 4 mei 2004 aan de vergunning terugwerkende kracht te verlenen als bedoeld in de aanvraag, en later bij brief van 26 mei 2004 terugwerkende kracht tot een jaar voor de aanvraag van de vergunning. Op 1 juni 2004 verleende de Inspecteur terugwerkende kracht tot 17 januari 2003. Het verzoek van 26 mei 2004 heeft hij bij beschikking afgewezen.

6.3.3. Het Hof zag geen probleem in deze gang van zaken en oordeelde dat artikel 508, lid 3, van de UCDW geen procedurele voorschriften bevat die zouden beletten dat de aanspraak op terugwerkende kracht bij een later verzoek wordt gemaakt.

6.3.4. Inderdaad schrijft artikel 508, lid 3, van de UCDW niet voor dat een verzoek om terugwerkende kracht moet worden gedaan bij de aanvraag voor een vergunning. De bepaling bepaalt wel dat de geldigheidsduur (van de vergunning) die op grond van artikel 507 van de UCDW zou zijn toegekend, niet is verstreken (onder b; zie 5.2.7). Naar ik aanneem wordt hier bedoeld dat de terugwerkende kracht van de vergunning niet zó kan uitpakken dat de geldigheidsduur van de vergunning wordt opgerekt tot een langere periode dan waarvoor een vergunning kan worden verleend. Uitgaande van een geldigheidsduur van drie jaar kan derhalve na ommekomst van twee jaar niet meer verzocht worden alsnog aan een afgegeven vergunning terugwerkende kracht van een jaar te verlenen. In casu doet zich deze situatie niet voor. Het verzoek om terugwerkende kracht (tot 17 januari 2002) is niet op een zodanig tijdstip gedaan dat terugwerkende kracht tot 17 januari 2002 ertoe zou leiden dat de vergunning per saldo een geldigheidsduur van méér dan drie jaren zou hebben.

6.3.5. De omstandigheid dat de vergunning reeds eerder is afgegeven staat er mijns inziens niet aan in de weg dat later verzocht wordt aan die vergunning terugwerkende kracht te verlenen. Het is ook niet ongebruikelijk dat een eenmaal afgegeven vergunning nadien worden gewijzigd. De inspecteur kan de voorwaarden ervan veranderen of de belanghebbende kan verzoeken om uitbreiding van de vergunning. Ik acht 's Hofs oordeel dat belanghebbende nadat de vergunning was afgegeven alsnog om de terugwerkende kracht kon verzoeken dan ook juist.

6.3.6. Tot slot meen ik dat het Hof ook terecht is uitgegaan van de datum van de indiening van de aanvraag als vertrekpunt van de terugwerkende kracht van een jaar. In artikel 508, lid 3, van de UCDW is immers duidelijk voorgeschreven dat de douaneautoriteiten terugwerkende kracht 'tot uiterlijk een jaar voordat de aanvraag werd ingediend' kunnen verlenen. Dat op een later moment om terugwerkende kracht is verzocht maakt dit niet anders.

6.3.7. Ook het derde middel faalt.

7. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie ongegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1 Zie onder meer het beroepschrift van belanghebbende in de procedure in eerste aanleg.

2 Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993, Pb L 253.

3 De Inspecteur van de belastingdienst P.

4 Gepubliceerd onder nummer 05/00392.

5 Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992, Pb L 302.

6 In artikel 145, lid 3, aanhef en onder c, van het CDW aangeduid als 'veredelingsprodukten'.

7 Artikel 114 van het CDW betreft de regeling actieve veredeling, het spiegelbeeld van de regeling passieve veredeling. Waar bij de regeling passieve veredeling communautaire goederen buiten de Gemeenschap worden veredeld en vervolgens terugkomen in de Gemeenschap, gaat het bij actieve veredeling, kort gezegd, om niet-communautaire goederen die in de Gemeenschap worden veredeld en vervolgens weer worden uitgevoerd.

8 Hierop bestaat een aantal - voor de onderhavige zaak niet relevante - uitzonderingen. Deze zijn opgenomen in artikel 497, lid 3, van de UCDW. Daarin is bijvoorbeeld bepaald dat in het geval de veredeling betrekking heeft op een herstelling, de aanvraag kan worden gedaan door middel van een aangifte.

9 Bij deze verordening zijn onder meer de regels die de verschillende economische douaneregelingen gemeen hebben - met name die welke op vergunningen betrekking hebben - ondergebracht in één hoofdstuk van de UCDW, dit om herhalingen te voorkomen (zie de twaalfde overweging van de considerans van verordening (EG) 993/2001).

10 Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie hebben overwegingen van een considerans overigens geen bindende rechtskracht en kunnen deze niet worden aangevoerd om van de bepalingen zelf af te wijken. Zie het arrest van 2 april 2009, Tyson Parketthandel, C-134/08, Douane Update 2009/296, punt 16.

11 De aanwijzingen zijn gewijzigd in 2005 (Publicatieblad van 7 september 2005, C219). De wijzigingen zijn overigens niet van belang voor de onderhavige kwestie.

12 In de Engelse tekst van de aanwijzingen ('guidelines') omschreven als 'examples for cases of retroactive authorisation granted (...)"

13 Het voorbeeld wordt wat vertroebeld omdat daarin goederen centraal staan waarvoor slechts een vergunning kan worden verleend met een geldigheidsduur van maximaal zes maanden, vanwege de aard van de goederen. In het voorbeeld wordt de vergunning dan ook niet verder terug verleend dan tot 1 februari 2002 (tevens de datum van invoer). Naar ik meen is het echter voor de beoordeling van buitengewone omstandigheden niet relevant om welke goederen het gaat.

14 Het gaat om bepaalde landbouwgoederen. Voor de goederen bedoeld in de bijlage kan de vergunning niet meer dan zes maanden geldig zijn.

15 Ik vermoed dat de Commissie hier heeft bedoeld dat het bedrijf dan geen invoerrechten verschuldigd was geweest (systeem van schorsing). Dit wordt bevestigd door de Engelse versie van het document waarin de zinsnede luidt: 'this operator could have been entitled to duty relief', alsmede door de Duitse versie: 'Der Wirtschaftsbeteiligte hätte (...) einen Anspruch auf Befreiung von den Einfuhrabgaben'.

16 Dat wil zeggen dat een preferentieel tarief van 0% wordt toegepast. Het voorbeeld spreekt over een 'vrijstelling' maar dit lijkt mij niet geheel juist.

17 Te raadplegen via: www.douane.nl/bibliotheek/handboeken/handboek douane.

18 HvJ 13 november 1984, Van Gend & Loos, gevoegde zaken 98/83 en 230/83, Jurispr. blz. 3763, punt 16.

19 Artikel 904, aanhef en onderdeel c, van de UCDW luidt: "Er wordt niet tot terugbetaling of kwijtschelding van rechten bij invoer overgegaan wanneer het verzoek om terugbetaling, al naar gelang van het geval, uitsluitend is gegrond op: (...) c. de overlegging, zelfs te goeder trouw, ter verkrijging van een preferentiële tariefbehandeling voor goederen die voor het vrije verkeer worden aangegeven, van documenten waarvan naderhand wordt vastgesteld dat zij hetzij vals of vervalst hetzij ongeldig waren voor het verkrijgen van deze preferentiële tariefbehandeling."

20 Overigens ging het in dit arrest over de uitlegging van de voorloper van artikel 239 van het CDW: artikel 13 van verordening (EEG) nr. 1430/79 van de Raad van 2 juli 1979, Pb L 175. Naar moet worden afgeleid uit het arrest van 11 november 1999, Söhl & Söhlke, C-48/98, Douanerechtspraak 2001/48 m.nt. Possen, heeft de rechtspraak met betrekking tot voormeld artikel 13 zijn gelding behouden onder de werking van het CDW. Zie ook het arrest van het HvJ van 29 april 2004, British American Tobacco, C-222/01, Jurispr. blz. I-4683, punt 63.

21 De verzoeker in deze procedure was R. Woltmann die handel dreef onder de naam Trans-Ex-Import. Zie in dezelfde zin ook de arresten van het HvJ van 7 september 1999, De Haan, C-61/98, Jurispr. blz. I-5003, punt 52 en van 18 oktober 2007, Nordspedizionieri, C-62/05 P, Jurispr. blz. I-8647, punt 41.

22 Arrest van het HvJ van 25 juli 2008, CAS SpA, C-204/07 P, Douanerechtspraak 2008/80 m.nt. Boersma, punt 93. Zie ook de arresten van het Gerecht van eerste aanleg van 10 mei 2001, Kaufring, gevoegde zaken T-186/97 e.v., Jurispr. blz. II-1337, punt 225 en van 19 februari 1998, Eyckeler & Malt, T-42/96, Jurispr. blz. II-401, punt 133.

23 In het verweerschrift van de staatssecretaris is hier enkel "circumstances" vermeld. De Engelse bepaling bevat echter ook de term 'special situation'.

24 Artikel 294 van de UCDW is reeds ingevoerd bij verordening (EG) nr. 1602/2000 van de Commissie van 24 juli 2000, Pb L 188 en is van toepassing vanaf 1 januari 2001.

25 Het begrip "bijzondere omstandigheden" komt in het CDW vijf keer voor, uitzonderlijke omstandigheden vier keer en uitzonderlijke gevallen twee keer. Buitengewone omstandigheden komen er niet in voor. Naast de in de hoofdtekst genoemde artikelen gaat het om: artikel 94, lid 6 (doorlopende zekerheidsstelling verminderd bedrag), artikel 108, lid 1 (termijn opslag van goederen in douane-entrepot), artikel 184 (vrijstelling van rechten bij in- of uitvoer), artikel 219, lid 1 (termijnen voor de boeking), artikel 36 ter en artikel 182 quinquies, lid 2 (aanvaarden summiere aangiften op papier), artikel 157, lid 2 (termijnverlenging tijdelijke uitvoer bij passieve veredeling in geval van voorafgaande invoer).

26 Hetzelfde geldt voor die diverse termen die gebruikt worden voor het begrip klaarblijkelijke of kennelijke nalatigheid (daarover kom ik nog te spreken in 5.4).

27 MvH: de meervoudsvorm zal een verschrijving zijn.

28 In deze zaak is thans nog geen arrest gewezen.

29 En van artikel 49 van het CDW, nu het HvJ het daarin gebezigde begrip 'omstandigheden' definieert zoals het 'bijzondere omstandigheden' van artikel 239 van het CDW definieert.

30 Vgl. het arrest van het HvJ van 25 juli 2008, CAS SpA, C-204/07, Douanerechtspraak 2008/80 m.nt. Boersma, punt 93.

31 In dezelfde zin de Staatssecretaris in zijn antwoorden op vragen over de gevolgen van wijzigingen in de UCDW; zie Douane Update 2001/892, waarin als bron wordt verwezen naar Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling B/CKC 31476.

32 In de bijlage bij de conclusies voor de zaken 43621, 07/10290 en 07/10476 ben ik uitgebreid ingegaan op de voorwaarde 'redelijkerwijze niet kunnen ontdekken'. Zie onderdeel 3.3 van de bijlage, gepubliceerd in BNB 2009/284.

33 In dezelfde zin het arrest van het HvJ van 13 september 2007, Common Market Fertilizers, C-443/05 P, Jurispr. blz. I-7209, punt 174.

34 Hier zij opgemerkt dat belanghebbende om terugwerkende kracht tot een jaar vóór de aanvraag heeft verzocht vóórdat de Inspecteur had gereageerd op haar verzoek om de vergunning (conform de aanvraag, doch in afwijking van hetgeen de Inspecteur aanvankelijk had gedaan) te laten werken tot het tijdstip van de aanvraag. Zie 2.4 en 2.5.