Feedback

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:PHR:2005:AQ7207

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum uitspraak
08-04-2005
Datum publicatie
08-04-2005
Zaaknummer
39822
Formele relaties
Arrest gerechtshof: ECLI:NL:GHAMS:2003:AP1655
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2005:AQ7207
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
-
Inhoudsindicatie

Douaneregeling actieve verdeling. Controle na verificatie van de aangifte. Representativiteit van een monster. Indeling melkpoeder post 04022119 van de GN.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
BNB 2005/245 met annotatie van B.A. van Brummelen
WFR 2005/561
WFR 2005/607
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Nr. 39.822

Mr. De Wit

Derde Kamer A

Douanerechten (actieve veredeling)

6 juli 2004

Conclusie inzake

X B.V.

tegen

Productschap Zuivel

1. Procesverloop, feiten, geschil voor de Douanekamer en geschil in cassatie

A: Procesverloop

1.1. X B.V. (belanghebbende) heeft van de Voorzitter van het productschap Zuivel (productschap) op 1 december 1999 een 'nota' ontvangen ten bedrage van f 61.443,00 (€ 27.881,62). Deze 'nota' was reeds bij brief van 24 november 1999 door het productschap gemotiveerd.

1.2. Nadat belanghebbende op 3 januari 2000 tegen de 'nota' in bezwaar is gekomen, heeft het productschap dat bezwaar bij beslissing van 7 april 2000 ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft tegen deze beslissing tijdig pro forma beroep ingesteld bij de Tariefcommissie. Het pro forma beroepschrift is door belanghebbende vervolgens van een nadere motivering voorzien. Het productschap heeft een verweerschrift ingediend, waarop belanghebbende heeft gerepliceerd. Het productschap heeft vervolgens gedupliceerd.

1.3. Op grond van artikel XI van de Wet van 14 september 2001 (Stb. 419) is de Douanekamer van het Gerechtshof Amsterdam (Douanekamer) met ingang van 1 januari 2002 in de plaats getreden van de Tariefcommissie.

1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 3 september 2002. Aldaar is namens zowel belanghebbende als het productschap een pleitnota voorgelezen en overgelegd. Door de griffier van de Douanekamer is van het verhandelde ter zitting proces-verbaal opgemaakt. Belanghebbendes beroep is bij uitspraak van de Douanekamer van 30 mei 2003 ongegrond verklaard. Deze uitspraak is op 4 juni 2003 aangetekend aan partijen verzonden.(1)

1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Douanekamer beroep in cassatie ingesteld bij beroepschrift van 14 juli 2003. Het geschrift is tijdig en regelmatig ingediend. Het productschap heeft een verweerschrift ingediend. Beide partijen hebben hun zaak schriftelijk doen toelichten door een advocaat. Belanghebbende heeft gerepliceerd op de schriftelijke toelichting van het productschap. Het productschap heeft op de schriftelijke toelichting van belanghebbende gedupliceerd.

B: Feiten

1.6. Belanghebbende houdt zich met name bezig met de vervaardiging van en de handel in poedervormige melkproducten. Ten behoeve van deze activiteiten heeft belanghebbende bij het productschap een vergunning actieve veredeling aangevraagd. In de door belanghebbende ondertekende vergunningaanvraag is onder meer het volgende vermeld:

"(Belanghebbende; WdW) verklaart (...) tegenover het productschap voor zuivel:

14. (...).

15. te zullen toelaten dat door de Algemene Inspectiedienst van het ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (AID) en/of door het produktschap wordt overgegaan tot controle op de naleving van hetgeen bij of krachtens de beschikking actief veredelingsverkeer landbouwgoederen 1986 is bepaald en daartoe in het bijzonder aan de ambtenaren van de AID alsmede aan de door het produktschap aangewezen personen op hun verzoek (...) de zich onder het veredelingsverkeersregime bevindende goederen (...), voor zover nog een wederuitvoer heeft plaatsgevonden, (...) in ongewijzigde staat (...) te zullen tonen en te zullen toelaten, dat zij daarvan monsters nemen;"

1.7. De vergunning actieve veredeling is op 2 februari 1999 onder nummer PZ(AV) 99/009 door het productschap afgegeven. De vergunningverlening heeft - overeenkomstig belanghebbendes aanvraag - plaatsgevonden vanwege de economische rechtvaardiging 'loonveredeling'.(2) De vergunning was geldig tot drie maanden ná dagtekening daarvan.(3)

1.8. De loonveredeling vindt plaats ten behoeve van de in Zwitserland gevestigde opdrachtgever A GmbH. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een brief van de opdrachtgever aan belanghebbende waarin de opdracht tot veredeling wordt bevestigd.(4)

1.9. Op grond van de verleende vergunning mocht belanghebbende veredelingshandelingen verrichten volgens het systeem inzake schorsing. De handelingen betreffen de bewerking en verwerking van 240.000 kg 'volle melkpoeder' (GN-post 0402 21 19) en 40.000 kg 'melkproduct met 25% melkvet' (GN-post 0404 90 23) tot het veredelingsproduct 'Intralac A' (GN-post 1901 90 99).

1.10. Aan de vergunning actief veredelingsverkeer valt voor wat betreft de samenstelling van de invoergoederen 'volle melkpoeder' te ontlenen dat deze goederen bestaan uit:

"ca. 26% vet, ca. 27% eiwit, ca. 38% lactose, ca. 6% as en ca. 3% vocht"

1.11. Onder verwijzing naar voornoemde vergunning heeft belanghebbende op 18 februari 1999 een douaneaangifte ingediend. De douanebestemming was plaatsing onder de douaneregeling actieve veredeling. Volgens het Enig document heeft de aangifte betrekking op aan belanghebbende geleverde partijen 'volle melkpoeder' met als land van oorsprong Nieuw-Zeeland. De heffingsvoet bedraagt 28.800 kg melkpoeder, welke is onderverdeeld in vier partijen, te weten 20 zakken a 25 kg (partijnr. 80633-11), 11 kisten a 500 kg (partijnr. 80679-03), en twee maal 20 kisten a 570 kg (partijnrs. 80679-40 en 80679-41). Het productschap heeft de aangifte aanvaard en de betreffende goederen vrijgegeven voor de regeling.

1.12. Bij belanghebbende is vervolgens door de Algemene Inspectie Dienst van het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (AID) een controle verricht naar de naleving van de aan de vergunning verbonden voorwaarden. Aan het ter zake opgemaakte 'bedrijfscontrolerapport' valt te ontlenen dat door de dienstdoende ambtenaar op 24 februari 1999 in totaal 18.000 kg van de op voormelde douaneaangifte betrekking hebbende volle melkpoeder is bemonsterd in aanwezigheid van de bedrijfsleider van belanghebbende. Van de bemonsterde hoeveelheid is door de controleambtenaar vervolgens een verzamelmonster gemaakt, waaruit drie eindmonsters zijn genomen. Het eerste eindmonster was bestemd voor en opgestuurd naar het Rijks-Kwaliteitsinstituut voor land- en tuinbouwproducten te Wageningen (Rikilt). Het tweede en derde monster zijn verzegeld op belanghebbendes bedrijf achtergelaten. De achtergebleven eindmonsters zijn voorzien van de vermelding dat zij bestemd waren voor de AID, respectievelijk belanghebbende.

1.13. Volgens het tot de gedingstukken behorende (eerste) onderzoeksverslag, gedagtekend op 16 maart 1999, heeft het Rikilt voor onderzoek een in plastic verpakt en met een plombe verzegeld monster ontvangen. Het door de AID gevraagde onderzoek van het eindmonster met nummer 99/5150 strekte tot vaststelling van het 'vetgehalte van de volle melkpoeder'. Bij de analyse van het monster heeft het Rikilt een vetgehalte van 27,2 % vastgesteld.

1.14. Belanghebbende heeft vervolgens één van de bij haar onderneming achtergelaten eindmonsters voor contra-onderzoek naar het Rikilt gezonden. Het betreffende contra-eindmonster was blijkens het tot de gedingstukken behorende (tweede) onderzoeksverslag eveneens in plastic verpakt en verzegeld door middel van een plombe. Bij onderzoek van het door belanghebbende ingezonden eindmonster is van een vetgehalte ter grootte van 27,9% gebleken. Het eerste en tweede onderzoeksverslag zijn overigens door verschillende medewerkers van het Rikilt ondertekend.

1.15. Belanghebbende zelf heeft eveneens monsters genomen van de invoergoederen. De betreffende monsters hebben betrekking op voornoemde afzonderlijke partijnummers. Deze monsters zijn door belanghebbendes laboratorium onderzocht, waarbij van de bevindingen 'Certificate of Analyses' zijn opgemaakt. De vier tot de gedingstukken behorende analyserapporten - welke overigens zijn gedagtekend op 7 juli 2000 - vermelden als resultaat van de analyses een vetgehalte van onderscheidenlijk 26,4% (partijnr. 80633-11), 26,2 % (partijnr. 80679-03), 26,7% (partijnr. 80679-40) en 26,5% (partijnr. 80679-41).

1.16. De AID heeft het eerder aangehaalde 'bedrijfscontrolerapport' naar het productschap verzonden. Het betreffende rapport is op 10 november 1999 door het productschap ontvangen. In het rapport wordt melding gemaakt van de bevindingen bij de door Rikilt verrichte monsteronderzoeken.

1.17. Naar aanleiding van het 'bedrijfscontrolerapport' en de bemonsteringsrapportages heeft het productschap aan belanghebbende de litigieuze 'nota' uitgereikt. Aan de door het productschap vastgestelde 'nota' ontleen ik (mijn cursivering):

"Betreft: Invoerheffing in het kader van de regeling Actief Veredelingsverkeer. Zie onze brief HR/ORC/97584

Formulier Goederencode Invoerdatum Hoeveelheid Heffing per 100 kg

Z11363633 04022119 19-02-99 18.000 341,35 NLG 61.443,00

Door u te betalen NLG 61.443,00

EUR 27.881,62"

C: Geschil voor de Douanekamer en geschil in cassatie

1.18. Voor de Douanekamer was tussen partijen primair in geschil of het productschap bij de vaststelling van de samenstelling van de 'volle melkpoeder' mocht uitgaan van het door het Rikilt vastgestelde vetgehalte. Voorzover voornoemde vraag bevestigend moest worden beantwoord, was subsidiair in geschil of in casu een douaneschuld was ontstaan. Uiterst subsidiair was in geschil of het vertrouwensbeginsel aan onderhavige 'nota' in de weg stond.

1.19. De Douanekamer heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep tot cassatie ingesteld. Het beroepschrift bevat vijf, met de letters A tot en met E aangeduide cassatiemiddelen. De middelen strekken tot vernietiging van voormelde uitspraak vanwege schending van het recht en van wezenlijke vormvoorschriften en zijn gericht tegen alle rechtsoverwegingen van de Douanekamer.

2. Welke rechten worden bij onderhavige 'nota' geheven? (vooraf en ambtshalve)

2.1. Laten wij om te beginnen opmerken dat ik geen bezwaren zie tegen het feit dat op de 'nota' als zodanig, noch in de motivering daarvan is vermeld dat het in casu gaat om een 'uitnodiging tot betaling' (UTB). Zoals uit onderdeel 1.17 blijkt, is op de uitgereikte 'nota' onder meer het totaalbedrag van de belastingaanslag - met inbegrip van de bij de berekening gehanteerde grondslagen - vermeld, alsook het nummer van het betrokken Enig document. Bovendien bevat de 'nota' een dagtekening en wordt daarop melding gemaakt van het orgaan dat de belastingaanslag heeft opgelegd. Ten slotte zijn de naam en het adres van de vermeende douaneschuldenaar op de 'nota' vermeld. Nu de wet geen voorschriften bevat over de wijze waarop een UTB moet worden vormgegeven, zie ik geen reden waarom de door het productschap uitgereikte 'nota' niet als uitnodiging tot betaling zou kunnen worden aangemerkt.(5) Wel zal ik hierna de voor onderhavige belastingaanslag geldende wettelijke term 'uitnodiging tot betaling' hanteren.

2.2. Verder is het noodzakelijk vast te stellen welke 'rechten bij invoer' in casu door het productschap worden geheven. Blijkens de door het productschap vastgestelde UTB betreft het een 'invoerheffing'. Onder de 'rechten bij invoer' zoals bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel 10, CDW(6) komt een heffing met een dergelijke aanduiding echter niet voor. Op het tijdstip van uitreiking van de UTB luidt deze bepaling immers:(7)

"In de zin van dit wetboek wordt verstaan onder:

(...);

10. rechten bij invoer:

- de douanerechten en heffingen van gelijke werking die bij de invoer van goederen van toepassing zijn;

- de belastingen bij invoer die zijn vastgesteld in het kader van het gemeenschappelijk landbouwbeleid of in het kader van de specifieke regelingen die op bepaalde door verwerking van landbouwprodukten verkregen goederen van toepassing zijn;"

2.3. De Nederlandse wetgever heeft voornoemde communautaire definitie overgenomen (artikel 1, tweede lid, Douanewet (Dw)(8)). Dit onder meer om aan te geven dat de Douanewet betrekking heeft op alle bij in- en uitvoer van goederen van toepassing zijnde rechten.(9) Daaruit volgt dat nationaalrechtelijk gezien ook géén 'rechten bij invoer' bestaan welke worden aangeduid met de term 'invoerheffing'.

2.4. Meer duidelijkheid over de aard van de heffing kan echter worden verkregen indien de in de uitnodiging tot betaling aangehaalde brief van het productschap met kenmerk HR/ORC/97584 in de beschouwing wordt betrokken.(10) In deze motivering van de UTB wordt namelijk opgemerkt dat het productschap zich genoodzaakt acht (cursivering door mij toegevoegd):

"om over 18.000 kg melkpoeder alsnog het douanerecht op te leggen."

De door het productschap vastgestelde UTB heeft kennelijk uitsluitend betrekking op douanerechten in de zin van artikel 4, aanhef en onderdeel 10, eerste streepje, CDW en artikel 1, tweede lid, aanhef en onderdeel a, Dw.

2.5. Dat met de in geschil zijnde UTB slechts rechten van het gemeenschappelijk douanetarief worden geheven, wordt bevestigd bij raadpleging van de gecombineerde nomenclatuur (GN) welke op het tijdstip van verschuldigdheid van toepassing was. Dat volgt in het bijzonder uit de bijlage bij 'Verordening (EG) nr. 2261/98 van de Commissie van 26 oktober 1998 tot wijziging van bijlage I van Verordening (EEG) nr. 2658/87 van de Raad met betrekking tot de tarief- en statistieknomenclatuur en het gemeenschappelijk douanetarief'.(11) Aan deze op 1 januari 1999 in werking getreden verordening ontleen ik navolgende tabel:(12)

"HOOFDSTUK 4

MELK EN ZUIVELPRODUCTEN; (...)

Douanerecht

GN-code Omschrijving

autonoom Conventioneel Bijzondere maatstaf

(%) (%)

1/1 – 30/6 1/7 – 31/12

1 2 3 4a 4b 5

0402 Melk en room, ingedikt of met toegevoegde suiker of andere zoetstoffen:

0402 10 - in poeder, in korrels of in andere vaste vorm, met een vetgehalte van niet meer dan 1,5 gewichtspercent:

(…)

- in poeder, in korrels of in andere vaste vorm, met een vetgehalte van meer dan 1,5 gewichtspercent:

0402 21 -- zonder toegevoegde suiker of andere zoetstoffen:

--- met een vetgehalte van niet meer dan 27 gewichtspercenten:

0402 21 11 ---- in verpakkingen met een netto-inhoud per onmiddellijke verpakking van niet meer dan 2,5 kg……... (…) (…) (…) (…)

---- andere:

0402 21 17 ----- met een vetgehalte van niet meer dan 11 gewichtspercenten………………………………………….. (…) (…) (…) (…)

0402 21 19 ----- met een vetgehalte van meer dan 11 doch niet meer dan 27 gewichtspercenten…………………………………. 203,8 €/ 100kg/net 154,9 €/ 100kg/net 142,6 €/ 100kg/net -

--- met een vetgehalte van meer dan 27 gewichtspercenten:

0402 21 91 ---- in verpakkingen met een nettoinhoud per onmiddellijke verpakking van niet meer dan 2,5 kg……... (…) (…) (…) (…)

0402 21 99 ---- andere……………………………………………………. 252,9 €/ 100kg/net 192,2 €/ 100kg/net 177,1 €/ 100kg/net -

(…).”

2.6. Volgens de UTB vormen de door belanghebbende verschuldigde rechten bij invoer het rekenkundig product van de heffingsvoet (18.000 kg) en het ter zake van GN-post 0402 21 19 toepasselijke conventionele recht ten bedrage van f 341,35 per 100 kg. Het productschap heeft de verschuldigde rechten bij invoer weliswaar berekend in Nederlandse valuta (artikel 22h van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR)), maar omgerekend naar euro's komt het toegepaste conventionele douanerecht uit op en is in overeenstemming met het in kolom 4a bij GN-code 0402 21 19 vermelde bedrag, groot € 154,90 per 100 kg.(13) In de UTB zijn derhalve uitsluitend douanerechten begrepen.

2.7. Voor de volledigheid merk ik nog op dat de toegepaste conventionele rechten onder meer van toepassing zijn bij invoer van goederen, welke in oorsprong afkomstig zijn uit landen die partij zijn bij de Algemene Overeenkomst inzake Tarieven en Handel.(14) De onderhavige melkpoeder had als land van oorsprong Nieuw-Zeeland, welk land zich als partij aan voormelde Overeenkomst heeft verbonden.

2.8. Verder is op zijn zachtst gezegd opvallend te noemen dat het productschap bij de vaststelling van onderhavige UTB de voor GN-code 0402 21 19 geldende rechten als vermenigvuldigingsfactor heeft toegepast. Het productschap gaat er immers vanuit dat juist géén sprake is geweest van goederen als bedoeld in deze GN-post. Dit omdat uit de resultaten van het monsteronderzoek bleek dat sprake was van ingevoerde melkpoeder 'met een vetgehalte van meer dan 27 gewichtspercenten'. Het had dan ook meer in de rede gelegen indien het productschap bij de berekening van de verschuldigde rechten was uitgaan van goederen ex GN-code 0402 21 99. Nu de door het productschap toegepaste rechten lager zijn dan de (mogelijk) verschuldigde rechten (€ 154,90/100kg in plaats van € 192,20/100 kg), heeft dit verzuim in zoverre echter geen rechtsgevolgen. Wel zal natuurlijk moeten worden onderzocht of het productschap in casu heffingsbevoegd is, en zo ja, of dat ook geldt voor de beide GN-posten.

3. Grondslag bevoegdheidsuitoefening betrokken autoriteiten (vooraf en ambtshalve)

A: Inleiding

3.1. Hiervoor is vastgesteld dat met de door het productschap vastgestelde uitnodiging tot betaling douanerechten worden geheven. Daarmee staat tevens vast dat we hier te maken hebben met een betrekkelijk bijzondere rechtsfiguur. Er is in het verleden vaak over gesproken, maar de Nederlandse wet- en regelgever heeft gemeend bij de nationale uitvoeringspraktijk te moeten vasthouden aan de bevoegdheidsverdeling inzake de heffing en controle van rechten bij invoer, maar ook ten aanzien van de competentie van de verschillende rechtsprekende instanties. Dit onderscheid leidt tot weinig doorzichtige regelgeving met betrekking tot de bevoegdheidsverdeling inzake heffing en controle.

3.2. Het handhaven van deze weinig doorzichtige competentieregelgeving valt overigens wellicht te verklaren vanuit de gedachte dat de historisch gegroeide taakverdeling onder de verschillende autoriteiten niet zozeer werd bepaald door de aard van de heffing, maar met name door de aard van de goederen.

3.3. Echter, de regelgever is zeker niet altijd even zorgvuldig geweest ten aanzien van de vereiste juridische grondslag in het geschreven recht. Meer dan wenselijk is, moeten de nodige juridische stappen worden gezet. Fraai is het allemaal zeker niet. Zoals hierna zal blijken is van een fundamenteel bevoegdheidsgebrek - d.i. een gebrek welke niet met toepassing van 6:22 Awb kan worden gerepareerd, omdat bevoegdheidsregelingen nu eenmaal geen vormvoorschriften zijn - echter geen sprake. Wel lijkt een herbezinning aan de zijde van de regelgever ten aanzien van de huidige bevoegdheidsregelingen het overwegen waard. Wat daar ook allemaal van zij, ik ga thans over tot een behandeling van de voor onderhavige zaak relevante bevoegdheidsregelgeving.

B: Productschap in casu niet heffingsbevoegdheid ingevolge artikel 22a AWR

3.4. Het CDW definieert het begrip douaneautoriteiten als 'de autoriteiten die voor de toepassing van de douanewetgeving bevoegd zijn' (artikel 4, aanhef en onderdeel 3, CDW). Daarmee heeft de communautaire wetgever de invulling van dat begrip aan de lidstaten overgelaten. In Nederland worden de bevoegdheden inzake de toepassing van het CDW overgelaten aan de inspecteur onderscheidenlijk de ontvanger (artikel 4, eerste lid, Dw).

3.5. De algemene regels voor de heffingsbevoegdheden van rechten bij invoer zijn neergelegd in artikel 22a AWR. Uitgangspunt is dat de inspecteur in beginsel als bevoegde autoriteit is aangewezen voor alle rechten bij invoer. Dat volgt uit artikel 22a, eerste lid, AWR, waarin is bepaald:(15)

"1. De mededeling, bedoeld in artikel 221, eerste lid, van het Communautair douanewetboek(16), van het bedrag aan rechten bij invoer dat voortvloeit uit een douaneschuld geschiedt door het vaststellen van een uitnodiging tot betaling door de inspecteur voor ieder van de rechten afzonderlijk."

3.6. Onder inspecteur dient in dit verband te worden verstaan de 'inspecteur die inzake rijksbelastingen bevoegd is' (artikel 2, derde lid, aanhef en onderdeel b, AWR). De communautaire rechten bij invoer zijn bij wetsduiding als rijksbelastingen aangemerkt (artikel 1, tweede lid, tweede volzin, AWR, juncto artikel 1, tweede lid, Dw).

3.7. Men dient goed voor ogen te houden dat onder het begrip 'inspecteur' in beginsel niet tevens de 'organen' kunnen worden begrepen die op voet van artikel 22a, derde lid, AWR door de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij als heffingsbevoegde autoriteit kunnen worden aangewezen. Dat volgt reeds uit de aanvangszinsnede van artikel 22a, derde lid, AWR, welke bepaling inhoudt (mijn cursivering):(17)

"3. In afwijking in zoverre van het eerste lid geschiedt het vaststellen van een uitnodiging tot betaling ter zake van landbouwheffingen in door Onze Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij bij ministeriële regeling aan te wijzen gevallen, door daarbij aan te wijzen organen."

3.8. Naast voormeld wettekstueel argument bestaat daarvoor overigens ook een wetshistorisch argument. Dat blijkt namelijk uit het 'nader rapport' naar aanleiding van het advies van de Raad van State over de 'Invoeringswet Douanewet'. Toen de Raad adviseerde onder het begrip 'inspecteur' tevens de personen te rangschikken die onder meer op grond van artikel 22a, derde lid, AWR konden worden aangewezen(18), werd deze suggestie door de regering uitdrukkelijk van de hand gewezen. Zij motiveerde deze afwijzing als volgt:(19)

"2. Hoewel op Europees niveau de regelgeving inzake de rechten bij invoer (...) verregaand is geharmoniseerd door middel van rechtsinstrumenten die binnen de lid-staten van de Europese Unie rechtstreekse werking hebben, kon bij dit wetsvoorstel in het verlengde van het voorstel tot herziening van de douanewetgeving (Douanewet) (...) toch ook rekening worden gehouden met aspecten die hun belang uitsluitend ontlenen aan de feitelijke inrichting van de Nederlandse bestuurs- en uitvoeringspraktijk.

Het door de Raad aangehaalde ontwerp-artikel 22b van de AWR (zie in het gewijzigde voorstel van wet artikel 22a van de AWR) levert daarvan een voorbeeld op. De aanwijzing in die bepaling van andere heffingsbevoegde autoriteiten dan de inspecteur correspondeert in beginsel met de gesplitste verantwoordelijkheid in Nederland voor de desbetreffende eigen middelen van de EG, en maakt daarnaast bij de oplegging van landbouwheffingen een voortzetting mogelijk van de medebewindsverhouding van de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij met de produktschappen. De aanwijzing vormt tevens de grondslag voor handhaving van de huidige mogelijkheid om de behandeling van bezwaarschriften wat betreft de landbouwheffingen in de aangewezen gevallen te laten geschieden door de produktschappen (...).

Tegen deze achtergrond verdient de aanwijzingsmodaliteit in het thans voorgestelde artikel 22a van de AWR mijns inziens de voorkeur boven een regime waarbij, zoals de Raad in overweging geeft, de bedoelde autoriteiten worden gerangschikt onder het begrip inspecteur, en daarmee voor de toepassing van onder meer de AWR, in principe met genoemde functionaris zouden worden gelijkgesteld."

3.9. Het productschap kan de heffingscompetentie in beginsel derhalve slechts ontlenen aan artikel 22a, derde lid, AWR. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat met de in deze bepaling opgenomen aanwijzingsbevoegdheid werd beoogd de totdan bestaande praktijk inzake 'landbouwheffingen' voort te zetten. Deze bepaling maakte derhalve mogelijk dat de vaststelling van een UTB 'landbouwheffingen' plaatsvindt in een medebewindsverhouding tussen de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij en de productschappen.(20)

3.10. Volgens de tekst van artikel 22a, derde lid, AWR, is de heffingsbevoegdheid van het productschap onder meer afhankelijk van de vraag of deze autoriteit bij ministeriële regeling is aangewezen. Bij de Regeling van 31 mei 1996 heeft de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij van deze aanwijzingsbevoegdheid gebruik gemaakt.(21) Daarbij is geregeld dat productschappen in beginsel als competente autoriteit voor de 'landbouwheffingen' kunnen optreden (artikel 72, eerste lid, van de Regeling in- en uitvoer landbouwgoederen (RIU)). Aan deze heffingsbevoegdheid heeft de Minister diverse voorwaarden verbonden, maar daarop hoeft in het kader van onderhavige zaak niet uitvoerig te worden ingegaan.(22) De aanwijzingsbevoegdheid van de Minister is namelijk beperkt tot 'landbouwheffingen'. Vanwege het proces van tarificatie kunnen daaronder nog slechts 'belastingen bij invoer' worden begrepen, welke zijn vastgesteld in het kader van hetzij (a) het gemeenschappelijk landbouwbeleid, hetzij (b) specifieke regelingen in het kader van de gemeenschappelijke landbouwpolitiek.(23) Nu in onderdeel 2 hiervoor is vastgesteld dat door het productschap uitsluitend douanerechten worden geheven, kan de bevoegdheid tot vaststelling van de onderwerpelijke uitnodiging niet in artikel 22a, derde lid, AWR worden gevonden.

C: 'Indeplaatstreding' inspecteur door het productschap (artikel 22b AWR)

3.11. De vraag zou kunnen opkomen of het productschap in casu dan wel heffingsbevoegd is.(24) Welnu, het productschap kan de heffingsbevoegdheid in casu weliswaar niet ontlenen aan artikel 22a AWR, maar onder bepaalde omstandigheden kan het bovendien voor de inspecteur in de plaats treden. De wettelijke grondslag daarvoor is gelegen in artikel 22b, aanhef en onderdeel a, AWR. Deze bepaling luidt:(25)

"Bij regeling van Onze Minister wordt, in overeenstemming met Onze Minister wie het mede aangaat, bepaald in welke gevallen:

a. voor de toepassing van artikel 5 met betrekking tot een uitnodiging tot betaling een ander voor de inspecteur in de plaats treedt;"

3.12. Deze 'indeplaatstredingsbepaling' betreft een bijzondere rechtsfiguur in het bestuursrecht. Deze figuur vertoont namelijk kenmerken van zowel delegatie als attributie. In dit geval wordt namelijk door een bestuursorgaan (de betrokken minister) een aan een ander bestuursorgaan toekomende bevoegdheid (de inspecteur) verplaatst naar een door eerstgenoemd bestuursorgaan aan te wijzen bestuursorgaan (het productschap). Juridisch beschouwd is hier géén sprake van delegatie. De betrokken minister kan immers een bevoegdheid verplaatsen, zonder dat hij zelf over deze bevoegdheid beschikt.(26) Niettemin zijn de regels rondom delegatie op voet van artikel 10:20, eerste lid, Awb in beginsel van overeenkomstige toepassing.

3.13. Voor de volledigheid merk ik op dat een productschap een 'openbaar lichaam' is als bedoeld in artikel 134 van de Grondwet (Grw). Dit openbaar lichaam is ingesteld op voet van de Wet op de Bedrijfsorganisatie (Wet BO).(27) Krachtens het bepaalde in artikel 134, tweede lid, Grw komt aan het productschap verordenende bevoegdheid toe, zodat het kwalificeert als (publiekrechtelijke) rechtpersoon ex artikel 2:1, eerste lid, BW. Mitsdien is het productschap een 'rechtspersoon die krachtens publiekrecht is ingesteld' zoals bedoeld in artikel 1:1, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Awb. Het relevante bestuursorgaan is in casu de Voorzitter van het productschap.

3.14. Van de bevoegdheid om anderen voor de inspecteur in de plaats te laten treden heeft de Staatssecretaris van Financiën 'in overeenstemming met de Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij'(28) gebruik gemaakt bij de artikelen 8a en 8b van de Douaneregeling (DR).(29) Voorzover van belang houdt laatstvermelde bepaling in:(30)

"Indien een productschap een vergunning heeft verleend als bedoeld in artikel 56, eerste lid, (...) en voor deze goederen een douaneschuld ontstaat uit hoofde van artikel 204 van het Communautair douanewetboek, wordt dat productschap voor de toepassing van het bepaalde bij of krachtens de artikelen 5, 22a, eerste lid, 22b, 22c, eerste en vierde lid, alsmede hoofdstuk V, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en artikel 3, eerste lid, Invorderingswet 1990 mede aangemerkt als inspecteur, onderscheidenlijk ontvanger."

3.15. Volgens de op deze bepaling door de regelgever gegeven toelichting, is het proces van tarificatie aanleiding geweest om artikel 8b aan de Douaneregeling toe te voegen. Vanwege de omzetting van landbouwheffingen in rechten van het gemeenschappelijk douanetarief zou de douane worden belast met de heffing van de 'getarificeerde landbouwheffingen'. Met de toevoeging van onder meer laatstvermelde bepaling aan de Douaneregeling werd beoogd de tot 1 januari 1997 bestaande taakverdeling tussen douane en productschappen op hoofdlijnen voort te zetten.(31)

3.16. Aanvechtbaar acht ik overigens wanneer de regelgever in de toelichting gewaagt van een voortzetting van de 'bestaande taakverdeling'. Ik zou althans menen dat de taakverdeling aanvankelijk veleer was gebaseerd op de aard van de heffing. Met het bepaalde in de artikelen 8a en 8b DR is die benadering in elk geval verlaten. Daarmee staat bovendien vast dat de door de regering gebezigde motivering, op grond waarvan het Advies van de Raad van State werd afgewezen (zie hiervoor onderdeel 3.9), niet dragend meer is voor de huidige invulling van de bestuurs- en uitvoeringspraktijk. Immers, met de introductie van de artikelen 8a en 8b DR kan het argument van de gesplitste ministeriële verantwoordelijkheid niet meer worden volgehouden. Andere argumenten voor de huidige invulling van de heffings- en controlepraktijk lijken te ontbreken, zodat een heroverweging ter zake mij in dat geval ten minste niet onwenselijk voorkomt.(32)

3.17. De regelgever hanteert in artikel 8b DR het woord 'mede'. Op grond van deze term zou de gedachte kunnen postvatten dat de ambtenaren van de verschillende douanedistricten in de hoedanigheid van inspecteur steeds heffingsbevoegd zijn, zulks ongeacht de vraag of van de mogelijkheid tot verplaatsing van de heffingsbevoegdheid naar het productschap gebruik is gemaakt. Men dient echter goed voor ogen te houden dat van een heffingsbevoegdheid van het oorspronkelijke bestuursorgaan (inspecteur van de douanedistricten) géén sprake meer is indien deze bevoegdheid is verplaatst. Een overeenkomstige toepassing van het bepaalde in artikel 10:17 Awb, op grond waarvan een bestuursorgaan een gedelegeerde bevoegdheid niet meer zelf kan uitoefenen, brengt dat immers met zich. Oftewel: in voorkomend geval is sprake van een aan het betrokken productschap toekomende exclusieve heffingsbevoegdheid.

3.18. Voordat een productschap voor de inspecteur in de plaats kan treden, moet volgens de tekst van artikel 8b DR aan een tweetal voorwaarden zijn voldaan. Zo geldt een vergunningvereiste en bovendien moet sprake zijn van een belastbaar feit ex artikel 204 CDW. Op het 'belastbaar-feit-vereiste' zal ik in onderdeel 7 van deze conclusie nader ingaan. Hierna zal de aan de heffingsbevoegdheid verbonden vergunningvoorwaarde worden besproken.

3.19. Ten aanzien van de competentie van een productschap om een vergunning actieve veredeling te verlenen, moet worden gewezen op artikel 56, eerste lid, DR. Deze bepaling houdt voorzover van belang in:(33)

"1. Met de afgifte van een vergunning actieve veredeling voor de goederen die vallen onder de verordeningen genoemd in kolom 1 van bijlage VII (...) is het produktschap belast dat in deze bijlage is aangegeven."

3.20. Het productschap heeft aan belanghebbende een vergunning actieve veredeling verleend. De bevoegdheid daartoe kan met name worden gevonden in bijlage VII van de Douaneregeling. In het bijzonder is daarbij van belang de onder nummer IVa in deze bijlage genoemde 'Verordening (EEG) nr. 804/68 van de Raad van 27 juni 1968 houdende een gemeenschappelijke ordening der markten in de sector melk en zuivelprodukten' (Vo. 804/68).(34) Artikel 1, aanhef en onderdeel b, van deze verordening bepaalt onder meer:(35)

"De gemeenschappelijke ordening der markten in de sector melk en zuivelprodukten geldt voor de volgende produkten:

GN-code Omschrijving

a) (...) (...)

b) 0402 Melk en room, ingedikt of met toegevoegde suiker of andere zoetstoffen

c) (...) (...)"

3.21. Uit het voorgaande volgt dat het productschap Zuivel bevoegd was tot afgifte van de vergunning actieve veredeling. In zoverre was het productschap bijgevolg tevens bevoegd om voor wat betreft de vaststelling van de UTB voor de inspecteur in de plaats te treden. Bovendien kan uit het voorgaande worden afgeleid dat deze bevoegdheid betrekking heeft op zowel GN-code 0402 21 19 (d.i. de feitelijk geheven rechten), als GN-code 0402 21 99 (d.i. de douanerechten welke op grond van de resultaten van het monsteronderzoek door het Rikilt in wezen hadden moeten worden geheven).

D: Bevoegdheid tot uitreiking/toezending UTB door het productschap

3.22. Een belastingaanslag treedt in principe pas in werking nadat deze aan de betrokken schuldenaar is bekendgemaakt (artikel 3:40 Awb). Een daaraan verwante bepaling wordt aangetroffen in de Invorderingswet 1990 (Iw). Een door de inspecteur vastgestelde uitnodiging tot betaling douanerechten wordt op voet van artikel 5, eerste lid, AWR juncto artikel 8, eerste lid, Iw bekendgemaakt door toezending daarvan door de 'ontvanger'. Gelet op de tekst van artikel 8b Douaneregeling ligt in de rede dat toezending van onderhavige uitnodiging heeft plaatsgevonden door het productschap. In deze bepaling wordt het productschap immers (mede) als ontvanger aangemerkt. In elk geval moet in cassatie ervan worden uitgegaan dat onderhavige belastingaanslag door een daartoe bevoegd orgaan aan belanghebbende is toegezonden.

3.23. Dat neemt niet weg dat ik toch enige opmerkingen zou willen maken over de krachtens artikel 8b DR aan het productschap gegeven bevoegdheid om als 'ontvanger' op te treden. Opvallend is namelijk dat voor de wettelijke grondslag van de functie van ontvanger wordt verwezen naar artikel 3, eerste lid, Iw. Anders dan artikel 22b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, AWR, betreft artikel 3, eerste lid, Iw géén 'indeplaatstredingsbepaling'. Derhalve bestaat een saillant verschil in de gehanteerde grondslag voor de te onderscheiden bevoegdheden, welk verschil zich overigens eenvoudig laat verklaren. Een bepaling op grond waarvan de bevoegdheid kan worden verplaatst, komt in de Invorderingswet 1990 überhaupt niet voor. Kennelijk heeft de wetgever gemeend dat daarin bij de 'Invoeringswet Douanewet' (Stb. 1995, 554) niet hoefde te worden voorzien. A contrario geredeneerd blijft daardoor wel ruimte over voor de opvatting dat bij het ontbreken van een 'indeplaatstredingsbepaling' ten aanzien van de functie van ontvanger, een juridische grondslag ontbreekt op basis waarvan het productschap als zodanig zou kunnen optreden. Impliceert een andersluidende opvatting immers niet dat artikel 22b, aanhef en eerste lid, AWR een zinloze bepaling is?

3.24. Ik zie rechtens echter geen bezwaren tegen het optreden van het productschap als 'ontvanger' op voet van artikel 8b DR. Ten tijde van de uitreiking van de UTB werd het begrip 'ontvanger' in artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel i, Iw slechts gedefinieerd als 'de ontvanger, die inzake rijksbelastingen bevoegd is'. Een nadere aanduiding van de in deze bepaling bedoelde personen kan in de Invorderingswet 1990 niet worden aangetroffen. Die aanduiding komt namelijk pas aan de orde in het kader van de (relatieve) competentie ex artikel 5, eerste lid, Iw. Ingevolge deze bepaling wordt bij ministeriële regeling bepaald welke ontvanger bevoegd is. De regelgever kon in artikel 8b DR naar ik meen dan ook bepalen dat het productschap mede als 'ontvanger' wordt aangemerkt bij de uitreiking/toezending van een UTB douanerechten.

E: Monsternemingsbevoegdheid van de AID

3.25. De bevoegdheid tot het nemen van controlemaatregelen als bedoeld in artikel 13, in verbinding met artikel 4, aanhef en onderdeel 14, CDW, is toegekend aan de 'douaneautoriteiten' (zie over de douanecontrole onderdeel 4 van deze conclusie). Als gezegd heeft de communautaire wetgever de invulling van het begrip douaneautoriteiten aan de lidstaten overgelaten. In Nederland is de betreffende bevoegdheid verleend aan de 'inspecteur'.

3.26. Hiervoor is vastgesteld dat het productschap onder omstandigheden voor de inspecteur in de plaats kan treden. Blijkens de tekst van artikel 22b AWR is de reikwijdte van deze verplaatsingsmogelijkheid evenwel beperkt tot de toepassing van artikel 5 van de AWR. Oftewel: uit de tekst van artikel 8b DR, in verbinding met artikel 5 AWR moet worden afgeleid dat het productschap niet bevoegd is om in de plaats te treden van de inspecteur voorzover het fysieke controlemaatregelen betreft. Men zou daartegen kunnen inbrengen dat de omstandigheid dat het productschap in casu vergunningverleningsbevoegd is, impliceert dat het tevens bevoegd moet worden geacht controlemaatregelen als onderhavige te nemen. De in geschil zijnde monsterneming had immers slechts ten doel te onderzoeken of belanghebbende de geldende vergunningvoorwaarden naleefde. De omstandigheid dat in de Douaneregeling de bevoegheden van de betrokken autoriteiten precies worden omschreven, verzet zich naar ik meen echter tegen de zogenaamde 'geïmpliceerde bevoegdheid'.(36)

3.27. Wat daarvan ook zij, in casu heeft de monsterneming plaatsgevonden door een ambtenaar van de Algemene Inspectie Dienst. Relevanter is dan ook de vraag op welke juridische grondslag deze Dienst tot uitoefening van de controlemaatregel heeft kunnen komen. Allereerst en wellicht ten overvloede moet worden vastgesteld dat de vereiste wettelijke grondslag voor de onderwerpelijke fysieke controlehandeling niet in artikel 4, eerste lid, Dw, juncto artikel 7, eerste lid, DR kan worden gevonden. Het eerste lid van artikel 7 van de Douaneregeling houdt namelijk in:(37)

"1. Voor de toepassing van artikel 9 van de Douanewet en, voor zover de toepassing er van plaatsvindt in het kader van de wettelijke bepalingen, bedoeld in artikel 2, tweede lid, onderdeel a, van de Douanewet, van hoofdstuk VII van de Invorderingswet 1990 worden als inspecteur, onderscheidenlijk ontvanger, mede aangemerkt de ambtenaren van de Algemene Inspectie Dienst."(38)

3.28. Uit de tekst van voormelde bepaling volgt dat een ambtenaar van de Algemene Inspectie Dienst slechts als 'inspecteur' kan optreden indien en voorzover het betreft de toepassing van het bepaalde in artikel 9 Dw. Deze bepaling houdt in:(39)

"1. De administratieplichtige is gehouden desgevraagd aan de inspecteur de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers, of de inhoud daarvan, - zulks ter keuze van de inspecteur - waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de toepassing van wettelijke bepalingen, terstond voor dit doel beschikbaar te stellen.

2. De in het eerste lid bedoelde verplichting geldt eveneens voor een derde bij wie zich gegevensdragers, of de inhoud daarvan, van de administratieplichtige bevinden.

3. De inspecteur stelt de administratieplichtige wiens gegevensdragers hij bij een derde voor raadpleging vordert hiervan gelijktijdig in kennis.

4. Toegelaten moet worden, dat kopieën, leesbare afdrukken of uittreksels worden gemaakt van de voor raadpleging beschikbaar gestelde gegevensdragers of de inhoud daarvan."

3.29. Uit de tekst van artikel 7 van de Douaneregeling, in verbinding met artikel 9 Dw, volgt dat voor een geval als onderhavige aan de AID slechts de bevoegdheid tot het verrichten van administratieve controles toekomt. Zonder twijfel kunnen daaronder géén fysieke controlemaatregelen als het nemen van monsters worden begrepen. In dat verband verdient ook te worden opgemerkt dat uit de wordingsgeschiedenis van de Douanewet volgt dat de wetgever de fysieke en administratieve controlemaatregelen duidelijk heeft onderscheiden.(40) In het Handboek Douane wordt over de strekking van artikel 7 DR in dit kader dan ook opgemerkt (mijn cursivering):(41)

"Naast de Douane en de productschappen heeft de Algemene Inspectie Dienst een taak bij het heffen van de rechten bij invoer van landbouwproducten. De ambtenaren van de Algemene Inspectie Dienst zijn mede aangewezen om administratieve controles uit te voeren met betrekking tot de verschuldigde douanerechten en de belastingen in het kader van het Gemeenschappelijk Landbouwbeleid. De reden van deze aanwijzing is dat de Algemene Inspectie Dienst de administratieve controles die ze voor de tarificatie verrichtte met betrekking tot de landbouwheffingen, kan blijven doen nu de landbouwheffingen zijn vervangen door douanerechten."

Andere bepalingen op grond waarvan ambtenaren van de AID als inspecteur kunnen optreden ontbreken, zodat de ambtenaar van de AID ter zake van de monsterneming niet in de hoedanigheid van inspecteur kan zijn opgetreden.

3.30. Uit de stukken van het geding blijkt wel dat belanghebbende bij haar vergunningaanvraag tegenover het productschap heeft verklaard dat zij zou toelaten dat hetzij het productschap, hetzij ambtenaren van de AID monsters zouden nemen van de onder de regeling actief veredelingsverkeer bevindende invoergoederen (zie voor deze verklaring onderdeel 1.6 van deze conclusie). De juridische grondslag voor deze - bij de vergunningaanvraag door het productschap verlangde - verklaring is neergelegd in de zogenaamde 'Beschikking actief veredelingsverkeer landbouwgoederen 1986' (BAVL).(42) In het bijzonder is daarbij van belang hetgeen is bepaald in artikel 6, aanhef en onderdeel e, van deze ministeriële regeling. Deze bepaling hield in:(43)

"1. Het produktschap verleent slechts een vergunning tot actief veredelingsverkeer aan personen, die tegenover het produktschap schriftelijk hebben verklaard:

(...);

e. toe te laten dat door de Algemene Inspectiedienst van het ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij dan wel door het produktschap, indien zulks aan deze instantie of instanties nodig voorkomt, wordt overgegaan tot controle op de naleving van hetgeen bij of krachtens deze regeling is bepaald en daartoe in het bijzonder aan de ambtenaren van de voornoemde Inspectiedienst (...) op hun verzoek (...) de zich in het actief veredelingsverkeer bevindende goederen (...), voor zover nog een wederuitvoer heeft plaatsgevonden, (...) in ongewijzigde staat, (...) te zullen tonen en te zullen toelaten, dat zij daarvan monsters nemen; (...)."

3.31. Er moet echter op worden gewezen dat voormelde ministeriële regeling voor haar wettelijke grondslag uitsluitend verwijst naar artikel 13 van het 'In- en uitvoerbesluit landbouwgoederen 1980' (IUB)(44) en artikel 11 van de 'In- en uitvoerwet' (IUW)(45). Het zal duidelijk zijn dat de betreffende regelgeving geen betrekking heeft op de heffing van douanerechten. Klaarblijkelijk heeft de regelgever de 'verkokering' hier niet consequent doorgetrokken. In elk geval begint de uit deze verkokering voortvloeiende bevoegdheidsregelgeving danig te wringen.

3.32. De vraag zou kunnen opkomen of belanghebbendes verklaring wellicht moet worden opgevat als een vergunningvoorschrift op grond waarvan aan de AID de bevoegdheid tot monsterneming is verleend.(46) In dat geval kan betoogd worden dat belanghebbende niet de voor haar openstaande rechtsmiddelen tegen de vergunningverlening heeft aangewend. Ik zou echter menen dat belanghebbendes verklaring bij de vergunningaanvraag niet mag worden uitgelegd als een bevoegdheidsverlening bij vergunningvoorschrift. Allereerst niet omdat er mijns inziens geen wettelijke grondslag bestaat op grond waarvan zou kunnen worden gezegd dat aan het productschap de bevoegdheid is toegekend een dergelijk voorschrift in de vergunning op te nemen. Voorts niet omdat in dat geval inbreuk zou kunnen worden gemaakt op kennelijke bedoeling van de regelgever om de controlebevoegdheid van de AID te beperken tot administratieve controles.

3.33. Kortom: afgevraagd moet mijns inziens worden of in casu wellicht sprake is van onrechtmatig - of wellicht beter: onbevoegdelijk of onwetmatig - verkregen bewijs van de zijde van het productschap. In dit verband merk ik allereerst op dat de ingevolge artikel 6, aanhef en onderdeel e, BAVL aan de AID toegekende monsternemingsbevoegdheid naar ik meen niet zozeer wordt bepaald door de aard van de heffing, maar dat volgens de aanhef van deze bepaling veeleer beslissend lijkt of het productschap bevoegd is tot vergunningverlening.

3.34. Nu hiervoor is vastgesteld dat het productschap in casu beschikt over deze vergunningverleningsbevoegdheid, kon de Algemene Inspectie Dienst mijns inziens in principe rechtmatig tot monsterneming overgaan. Bovendien mocht de AID de bevindingen van het onderzoek ook aan het productschap verstrekken. Dat zou mogelijk anders zijn indien de AID de doelgebonden bevoegdheid tot monsterneming zou hebben aangewend, terwijl deze Dienst reeds tijdens de monsterneming wist dat de uiteindelijke resultaten uitsluitend ten behoeve van de heffing van douanerechten zouden worden gebruikt. Dat is echter niet door belanghebbende gesteld en het blijkt voorts niet uit de stukken van het geding. In dat verband verdient opmerking dat het productschap aan belanghebbende een vergunning actieve veredeling heeft verleend onder schorsing van alle rechten bij invoer, dus ook de heffingen op basis van het gemeenschappelijke landbouwbeleid. In cassatie moet naar ik meen dan ook worden aangenomen dat de AID de aan haar toekomende bevoegdheid niet heeft gebruikt voor een ander doel dan waarvoor het is verleend.

3.35. Daarmee komen we als ik het goed zie bij de crux van onderhavige problematiek. Mocht het productschap de aldus rechtmatig verkregen resultaten van het monsteronderzoek (mede) gebruiken ten behoeve van de heffing van douanerechten? Het komt mij voor dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. Enerzijds omdat de omstandigheid dat de heffing van douanerechten en de heffingen in het kader van het gemeenschappelijk landbouwbeleid en de landbouwpolitiek in de ter zake geldende regelgeving worden onderscheiden, niet kan wegnemen dat het productschap steeds als één en hetzelfde bestuursorgaan optreedt. Ik zie op die basis dan ook geen reden waarom de wet- en regelgever in deze een specifiek verstrekkingsregime hadden moeten treffen.

3.36. Maar zelfs al zou wel een specifiek verstrekkingsregime noodzakelijk zijn, dan meen ik anderzijds dat in casu niet van onrechtmatig verkregen bewijs kan worden gesproken. Het komt mij althans voor dat de resultaten van het monsteronderzoek door het productschap niet zijn verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelend bestuursorgaan mag worden verwacht, dat het gebruik ervan voor de vaststelling van de UTB ontoelaatbaar moet worden geacht.(47)

3.37. Het voorgaande neemt overigens niet weg, dat de uitoefening van de fysieke controlehandelingen door de AID moet worden bezien in het licht van de relevante nationale en communautaire bepalingen. Op die bepalingen wordt hierna ingegaan.

4. Het controlestelsel inzake 'rechten bij invoer' (ambtshalve en cassatiemiddel A)

A: Inleiding

4.1. De Douanekamer heeft onder meer overwogen dat (r.o. 6.2, eerste alinea):

"[de uitslag van het heronderzoek] ingevolge artikel 6, lid 6, van de Douanewet geldt (...) als het resultaat van het onderzoek, bedoeld in artikel 68, onderdeel b, van het CDW, en evenzo als het resultaat van de verificatie, dat met toepassing van artikel 71, lid 1, van het CDW dient als grondslag voor de heffing van rechten bij invoer."

4.2. Alvorens ik zal toekomen aan de bespreking van belanghebbendes middelen tot cassatie, zal eerst ambtshalve het voor onderhavige zaak relevante controlestelsel bij de heffing van rechten bij invoer in kaart worden gebracht. In de onderhavige zaak spelen de wijze van monsterneming en de uitslag van het monsteronderzoek immers een belangrijke rol.

B: Controle door de douaneautoriteiten (algemeen)

4.3. De algemene regel betreffende de controlebevoegdheid van douaneautoriteiten wordt gevonden in artikel 13 van het CDW. Deze bepaling luidt:

"De douaneautoriteiten kunnen onder de overeenkomstig de geldende bepalingen vastgestelde voorwaarden alle controlemaatregelen nemen die zij voor de correcte toepassing van de douanewetgeving nodig achten."

Het tijdstip waarop deze controlebevoegdheid een aanvang neemt, is neergelegd in artikel 37, eerste lid, CDW. Deze bepaling houdt voorzover van belang in:

"De in het douanegebied van de Gemeenschap binnengebrachte goederen (...) [kunnen] vanaf het ogenblik waarop zij worden binnengebracht (...) overeenkomstig de geldende bepalingen door de douaneautoriteiten worden gecontroleerd."

4.4. Onder controle dienen in dit verband onder meer de specifiek in artikel 4, aanhef en onderdeel 14, CDW genoemde maatregelen te worden begrepen. Voorzover van belang verstaat deze bepaling onder het begrip controle door de douaneautoriteiten (douanecontrole):

"het verrichten van specifieke handelingen, zoals verificatie van goederen, (...) om te zorgen voor de naleving van de douanewetgeving en, in voorkomend geval, van de andere bepalingen die op goederen onder douanetoezicht van toepassing zijn"

4.5. De artikelen 13 en 37, eerste lid, CDW maken beide melding van de zinsnede 'overeenkomstig de geldende bepalingen'. Het CDW begrijpt onder 'geldende bepalingen' zowel de ter zake geldende communautaire als nationale bepalingen (artikel 4, aanhef en onderdeel 24, CDW).

4.6. Uit de zinsnede 'overeenkomstig de geldende bepalingen' in zijn geheel moet naar ik meen overigens worden afgeleid dat er steeds een andere communautaire bepaling of nationale bepaling noodzakelijk is, alvorens in concreto van een aan de douaneautoriteiten toekomende bevoegdheid kan worden gesproken. De artikelen 13 en 37, eerste lid, CDW verlenen op zichzelf naar ik meen althans géén concrete bevoegdheden aan de douaneautoriteiten. Zij geven slechts de grenzen weer van de nader vast te stellen communautaire en nationale controlebepalingen.(48) Discutabel acht ik dan ook wanneer in de Duitse literatuur de stelling wordt verdedigd dat het hierna te bespreken artikel 68 CDW als speciale controlebepaling derogeert aan artikel 13 CDW.(49) Een dergelijke opvatting veronderstelt immers dat de artikelen 13 en 37, eerste lid, CDW als zodanig reeds aan douaneautoriteiten de bevoegdheid verlenen tot het nemen van controlemaatregelen. Voor de goede orde zij overigens opgemerkt dat het verschil in opvatting mijns inziens niet kan worden veroorzaakt door verschillen in de te onderscheiden taalversies van de betreffende bepalingen.(50) Onderzocht moet derhalve worden op welke communautaire of nationale grondslag het onderzoek van de goederen in casu heeft plaatsgevonden.

C: Géén toepassing artikel 68 CDW bij onderhavige douanecontrole

4.7. Zoals reeds eerder werd opgemerkt, had onderhavige douanecontrole betrekking op de vraag of de aan de vergunning actieve veredeling verbonden voorwaarden door belanghebbende werden nageleefd. Uit de uitspraak van de Douanekamer kan worden afgeleid dat de Douanekamer onderhavige monsterneming heeft geplaatst in het kader van de in artikel 68, aanhef en onderdeel b, CDW vervatte controlebevoegdheid. De betreffende bepaling kan naar ik meen evenwel niet als basis dienen voor de monsterneming. Artikel 68, aanhef en onderdeel b, CDW, houdt in:

"Ten einde de juistheid van de door hen aanvaarde aangiften te verifiëren kunnen de douaneautoriteiten overgaan tot:

a) (...);

b) het onderzoek van de goederen en het eventueel nemen van monsters voor analyse of grondige controle."

4.8. Dat de in artikel 68, onderdeel b, CDW - in verbinding met de artikelen 69 tot en met 71 CDW - neergelegde controlebevoegdheid in casu niet van toepassing is, valt af te leiden uit de tekst van artikel 73, eerste lid, CDW. Deze bepaling houdt voorzover van belang in:

"1. (...) wanneer voldaan is aan de voorwaarden voor de plaatsing van de goederen onder de betrokken regeling (...), geven de douaneautoriteiten de goederen vrij zodra de vermeldingen op de aangifte zijn geverifieerd of zonder verificatie zijn aangenomen. Dit is eveneens het geval wanneer de verificatie niet binnen een redelijke termijn kan worden beëindigd en de goederen niet meer aanwezig behoeven te zijn met het oog op deze verificatie."

4.9. Uit deze bepaling volgt dat een douanecontrole ex artikel 68 CDW slechts betrekking kan hebben op de verificatie van een douaneaangifte betreffende goederen welke nog niet zijn 'vrijgegeven' zoals bedoeld in artikel 4, aanhef en onderdeel 20, CDW. Henke schrijft over de reikwijdte van de in artikel 68 CDW gegeven controlebevoegdheid:(51)

"Aus Art. 73 (1) S. 1 ergibt sich, dass eine Zollbeschau nur bis zur Überlassung der Ware zum angemeldeten Zollverfahren angeordnet werd kann."

4.10. Ten tijde van het monsteronderzoek hadden belanghebbendes veredelingsactiviteiten reeds een aanvang genomen. Anders dan de Douanekamer kennelijk heeft aangenomen, volgt daaruit dat de douaneautoriteiten de onderwerpelijke goederen reeds hadden vrijgegeven voor de douaneregeling actieve veredeling. Bijgevolg kon de douaneautoriteit het nemen van monsters voor analyse niet op de in artikel 68, onderdeel b, CDW gegeven controlebevoegdheid baseren. Onderzocht zal derhalve moeten worden of er nog een andere communautair- of nationaalrechtelijke grondslag bestaat voor onderhavige controlehandeling.

D: Artikel 78 CDW als communautaire grondslag voor onderhavige controle

4.11. In dat verband komt de vraag op of artikel 78, tweede lid, CDW (controle achteraf) de benodigde wettelijke grondslag verschaft voor het nemen van monsters.(52) Deze bepaling luidt voor zover van belang:

"2. De douaneautoriteiten kunnen, na de goederen te hebben vrijgegeven (...) overgaan tot het onderzoek van de goederen wanneer deze nog kunnen worden aangebracht.

3. Indien (...) uit de controle achteraf blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken."

4.12. Bij de beantwoording van de vraag of artikel 78, tweede lid, CDW de benodigde grondslag verschaft, moeten een drietal deelvragen worden onderscheiden, namelijk (i) strekt de in artikel 78 CDW gegeven bevoegdheid zich tevens uit tot een douanecontrole op naleving van de vergunningvoorwaarden, (ii) wat dient te worden verstaan onder het begrip 'aangebracht', en (iii) kan onder 'onderzoek van goederen' tevens een onderzoek door monsterneming worden begrepen?

4.13. Het antwoord op de eerste deelvraag kan mijns inziens kort zijn. Gezien de tekst van het derde lid van artikel 78 CDW is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat onder de zogenaamde 'controle achteraf van de aangiften'(53) ook onderhavige douanecontrole kan worden begrepen. Een controle op de naleving van de vergunningvoorwaarden lijkt mij althans een controle welke ten doel heeft te onderzoeken of 'de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast'. De beantwoording van de tweede en derde deelvraag leidde aanvankelijk daarentegen tot meer problemen.

4.14. Wat de tweede deelvraag betreft moet worden opgemerkt dat het gebruik van de terminologie 'aangebracht' als zodanig reeds verwarrend is te noemen, omdat de communautaire wetgever in artikel 4, onderdeel 19, CDW het begrip 'aanbrengen bij de douane' heeft gedefinieerd. Dat het begrip 'aangebracht' als bedoeld in artikel 78, tweede lid CDW niet moest worden uitgelegd overeenkomstig deze definitie was aanstonds duidelijk. Immers, alsdan zou aan de 'controle achteraf' in wezen elke werking worden ontzegd.(54) De vraag bleef echter wel hoe dit communautaire begrip precies moest worden opgevat.

4.15. Voorts was het antwoord op de hiervoor gestelde, derde deelvraag aanvankelijk ook niet boven alle twijfel verheven. In het bijzonder kon worden afgevraagd of onder het begrip 'onderzoek van de goederen' mede het 'nemen van monsters voor analyse' mocht worden begrepen. Gezien de tekst van artikel 68, onderdeel b, CDW was ten minste verdedigbaar dat onder de bevoegdheid tot 'onderzoek van de goederen' ex artikel 78, tweede lid, CDW niet tevens de monsterneming als onderzoeksmethode kon worden begrepen. De Nederlandse taalversie van artikel 68, onderdeel b, CDW laat althans de lezing toe dat 'het nemen van monsters voor analyse' slechts als toevoeging aan de controlehandeling 'onderzoek van de goederen' moest worden gelezen. Die omstandigheid suggereert dat het nemen van monsters niet valt onder de term 'onderzoek van goederen'. Een dergelijke lezing week overigens wel af van de Duitse taalversie, omdat artikel 68, onderdeel b, CDW in deze taalversie luidt:

"eine Zollbeschau vornehmen, gegebenenfalls mit Entnahme von Mustern oder Proben zum Zweck einer Analyse oder eingehenden Prüfung."

4.16. Ná het recentelijk gewezen arrest HvJ EG van 4 maart 2004, nr. C-290/01 (Derudder) kan over het antwoord op de tweede en derde deelvraag evenwel geen twijfel meer bestaan.(55) In deze zaak was de vraag aan de orde of, en zo ja, tot welk moment de representativiteit van een genomen monster nog door een vermeende schuldenaar van rechten bij invoer kon worden bestreden. In de betreffende zaak had Derudder voor rekening van de vennootschap een partij rijst in het douanegebied van de Gemeenschap binnengebracht. Deze goederen waren - onder toepassing van de verschuldigde rechten bij invoer - door Derudder aangegeven voor een bepaalde GN-post. In het kader van een controle werden door de betrokken douaneautoriteit enkele monsters genomen voor onderzoek van de betreffende goederen. Op het tijdstip waarop deze monsters waren genomen had Derudder de representativiteit niet betwist en evenmin was door hem om een aanvullend onderzoek verzocht. Nadat de monsters waren genomen, werden de goederen - op uitdrukkelijk verzoek van de aangever - door de douaneautoriteiten vrijgegeven voor de douaneregeling 'in het vrije verkeer brengen'. Gezien de resultaten van de analyse van de monsters stelde de douaneautoriteit echter dat andere dan de door Derudder aangegeven goederen in het vrije verkeer waren gebracht, zodat van Derudder aanvullende rechten werden geheven. Derudder vocht deze beschikking aan voor de rechter, waarbij zowel de representativiteit van de monsters als de door de douane gebruikte analysemethode werden bestreden. Uiteindelijk was het de Franse Cour de cassation die aan het HvJ EG de vraag voorlegde of de communautaire regelgeving in die zin moest worden uitgelegd, dat het een douane-expediteur of diens vertegenwoordiger, die bij het nemen van een monster van ingevoerde goederen door de douaneautoriteiten aanwezig was zonder dat hij de representativiteit van dat monster heeft betwist, vrijstaat om die representativiteit te betwisten wanneer hem door genoemde autoriteiten wordt verzocht om, naar aanleiding van de door deze autoriteiten uitgevoerde analyses van genoemd monster, aanvullende rechten bij invoer te betalen. Voorzover van belang beantwoordde het HvJ EG de gestelde vraag als volgt:

"39. (...) allereerst [dient] te worden vastgesteld dat (...) in het communautair douanewetboek (...) (niet; WdW) enige bepaling voorkomt die op enige wijze het recht van de aangever of diens vertegenwoordiger om na monsterneming van ingevoerde goederen de representativiteit van een monster te betwisten, zou kunnen beperken op grond dat hij bij deze handelingen aanwezig is geweest zonder dat hij, op de datum waarop de monsterneming heeft plaatsgevonden, officieel bezwaar tegen deze representativiteit heeft geuit.

40. Enerzijds vloeit duidelijk uit (...) artikel 69, lid 2 van het communautair douanewetboek (...) voort dat, hoewel de aangever over monsternemingen van de goederen door de douaneautoriteiten dient te worden geïnformeerd, hij of diens vertegenwoordiger tijdens deze handelingen niet noodzakelijkerwijs aanwezig hoeft te zijn. In dit laatste geval zal hij derhalve per definitie bij de monsterneming geen bezwaren naar voren kunnen brengen.

41. Anderzijds volgt eveneens uit het communautair douanewetboek en de toepassingsverordening daarvan (...) dat de aangever of diens vertegenwoordiger bijzonder weinig speelruimte heeft wanneer hij bij dergelijke handelingen aanwezig is. (...).

42. Onder deze omstandigheden kan het recht om de representativiteit van een door de douaneautoriteiten verrichte monsterneming van de ingevoerde goederen te betwisten, de aangever of diens vertegenwoordiger niet a priori worden ontzegd, ook ingeval deze ten tijde van genoemde monsterneming geen enkel bezwaar heeft geuit. Behalve dat de bewoordingen van bovengenoemde bepalingen een dergelijke uitlegging geenszins uitsluiten, is deze ook volledig in overeenstemming met de strekking van de communautaire regeling op douanegebied, zoals deze onder meer naar voren komt uit (...) de vijfde overweging van de considerans van het communautair douanewetboek, te weten het waarborgen van een juiste toepassing van de in de deze regels voorziene rechten, heffingen en belastingen. Ofschoon in dit verband aan de douaneautoriteiten ruime controlebevoegdheden moeten worden toegekend, moeten de deelnemers aan het economisch verkeer eveneens het recht hebben om de door deze autoriteiten genomen beslissingen te betwisten, met name indien zij, zoals in het hoofdgeding, van mening zijn dat de monsters die de genoemde autoriteiten voor analyse hebben genomen, niet representatief zijn voor de hele partij ingevoerde goederen en om die reden tot vaststelling van een onjuist bedrag aan invoerrechten hebben geleid.

43. Hoewel uit de voorgaande overwegingen voortvloeit dat een douane-expediteur of diens vertegenwoordiger het recht kan worden verleend om de representativiteit van een monster van ingevoerde goederen te betwisten, ook al was hij tijdens de monsterneming aanwezig en heeft hij daartegen op dat moment geen bezwaar geuit, verzetten echter zowel het beginsel van rechtszekerheid als het nuttig effect van (...) het communautair douanewetboek zich ertegen dat deze mogelijkheid tot betwisting onbeperkt is. Zij dient te vervallen op het moment waarop de douaneautoriteiten de betrokken goederen vrijgeven, behalve in de gevallen waarin kan worden aangetoond dat de staat van de goederen na de vrijgave niet op enige manier is gewijzigd, zodat met name de mogelijkheid bewaard blijft om onderzoek te verrichten en in voorkomend geval aanvullende monsters te nemen.

44. Zoals de Commissie in de door haar bij het Hof ingediende schriftelijke opmerkingen terecht heeft beklemtoond, beantwoordt deze uitlegging (...) in de eerste plaats aan een duidelijke praktische noodzaak, omdat een douane-expediteur of zijn vertegenwoordiger normaal gesproken niet meer de representativiteit van een monster zal kunnen betwisten wanneer de ingevoerde goederen zijn vrijgegeven en in het verkeer zijn gebracht.

45. De beperking in de tijd van de mogelijkheid om de representativiteit van een monsterneming van de genoemde goederen te betwisten, beantwoordt voorts aan de strekking (...) van het communautair douanewetboek, die (...) (beoogt; WdW) snelle en doeltreffende procedures te waarborgen voor het in het vrije verkeer brengen. Zo het een aangever onbeperkt zou vrijstaan om die representativiteit te betwisten, zouden de douaneautoriteiten immers verplicht zijn, zich tegen een dergelijk risico in te dekken door ambtshalve alle goederen die worden aangegeven aan een grondig onderzoek te onderwerpen. Zulks zou noch in het belang zijn van de deelnemers aan het economisch verkeer, die er over het algemeen, zoals ook in het hoofdgeding, op gespitst zijn om de vrijgave te vragen teneinde de goederen die zij aangeven snel in het vrije verkeer te kunnen brengen, noch in het belang van genoemde autoriteiten, omdat een systematisch onderzoek van aangegeven goederen voor hen een aanzienlijke verhoging van de werklast met zich mee zou brengen.

46. Ten slotte wordt de uitlegging volgens welke de mogelijkheid om de representativiteit van een monster te betwisten, beperkt moet worden tot de periode waarin de ingevoerde goederen nog beschikbaar zijn om in voorkomend geval een aanvullend monster te kunnen nemen, bevestigd door de bewoordingen van het communautair douanewetboek, in het bijzonder artikel 78, lid 2 daarvan, dat bepaalt dat de douaneautoriteiten, na de goederen te hebben vrijgegeven en ten einde zich van de juistheid van de vermeldingen in de aangifte te vergewissen, kunnen overgaan tot een onderzoek van deze goederen "wanneer deze nog kunnen worden aangebracht". Nu de mogelijkheid voor genoemde autoriteiten om aangiften bij de douane achteraf te controleren, derhalve afhankelijk is van de beschikbaarheid van de aangegeven goederen, dient noodzakelijkerwijs hetzelfde te gelden voor een douane-expediteur of diens vertegenwoordiger die de representativiteit van een monster wenst te betwisten. Deze mogelijkheid tot betwisting vooronderstelt derhalve dat de betrokken goederen niet zijn vrijgegeven of, indien vrijgave heeft plaatsgevonden, dat zij niet op enige wijze zijn veranderd, hetgeen de expediteur of diens vertegenwoordiger dient te bewijzen.

47. Gelet op de voorgaande overwegingen dient op de gestelde vraag te worden geantwoord dat (...) het communautair douanewetboek in die zin moeten worden uitgelegd dat het een douane-expediteur of diens vertegenwoordiger, die bij het nemen van een monster van ingevoerde goederen door de douaneautoriteiten aanwezig was zonder dat hij de representativiteit van dat monster heeft betwist, vrijstaat om die representativiteit te betwisten wanneer hem door genoemde autoriteiten wordt verzocht om, naar aanleiding van de door deze autoriteiten uitgevoerde analyses van genoemd monster, aanvullende invoerrechten te betalen, voorzover de betrokken goederen niet zijn vrijgegeven of, indien vrijgave heeft plaatsgevonden, deze goederen niet op enige wijze zijn veranderd, hetgeen die expediteur dient te bewijzen."

4.17. Uit rechtsoverweging 46 van het arrest-Derudder volgt dat goederen worden geacht nog te kunnen worden 'aangebracht', zoals bedoeld in artikel 78, tweede lid, CDW, indien zij 'niet op enige wijze zijn veranderd'. Diezelfde rechtsoverweging laat bovendien géén andere gevolgtrekking toe dan dat het nemen van monsters voor analyse een toegestane controlemaatregel is bij een 'onderzoek van de goederen' op voet van artikel 78 CDW. Anders dan de Douanekamer ben ik derhalve van mening dat de wettelijke grondslag voor de in geschil zijnde monsterneming is gelegen in artikel 78 CDW.

E: 'Heronderzoek' bij onderzoek van goederen ex artikel 78, tweede lid, CDW?

4.18. De Douanekamer heeft - ervan uitgaande dat sprake was van een onderzoek van de invoergoederen op voet van artikel 68 CDW - voorts aangenomen dat in casu een zogenaamd 'heronderzoek' van de goederen heeft plaatsgevonden. De wettelijke grondslag voor een dergelijk onderzoek is gelegen in artikel 6 Dw. Deze bepaling luidt:(56)

"1. De aangever is bevoegd om met betrekking tot de hoeveelheid, de soort of andere bij ministeriële regeling aangewezen grondslagen van de rechten bij invoer heronderzoek van de goederen te vorderen, tenzij de resultaten van de verificatie van een aangifte overeenkomen met de desbetreffende aangifte. Artikel 69, eerste en tweede lid, van het Communautair douanewetboek en de artikelen 241, eerste lid, en 243, eerste lid, van de toepassingsverordening Communautair douanewetboek zijn van overeenkomstige toepassing.

2. Desgevraagd kan de inspecteur toestaan dat het heronderzoek van de goederen beperkt blijft tot een gedeelte van de aan het onderzoek onderworpen goederen.

3. Het heronderzoek van de goederen wordt gevorderd binnen vierentwintig uur nadat van de resultaten van de verificatie van de aangifte mededeling is gedaan aan de aangever. De inspecteur kan deze termijn verlengen. De aangever kan afstand doen van het recht tot het vorderen van heronderzoek van de goederen.

4. De persoon die het onderzoek van de goederen heeft verricht, neemt niet deel aan het heronderzoek van de goederen.

5. De inspecteur deelt de resultaten van het heronderzoek mede aan de aangever.

6. De resultaten van het heronderzoek gelden als de resultaten van het onderzoek bedoeld in artikel 68, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek."

4.19. Zoals hiervoor door mij is betoogd, heeft de Douanekamer ten onrechte aangenomen dat in casu een onderzoek van de goederen heeft plaatsgevonden op de voet van artikel 68 CDW. Daarom moet worden afgevraagd of het recht van de aangever van goederen om een heronderzoek te vorderen tevens kan worden ingeroepen in gevallen waarbij sprake is van een zogenaamde 'controle achteraf'.

4.20. Voorafgaand aan de behandeling van deze vraag, zou ik eerst twee opmerkingen willen maken. Allereerst moet worden vastgesteld dat in het CDW nergens melding wordt gemaakt van de aan de aangever toekomende bevoegdheid een heronderzoek van goederen te vorderen.(57) De in artikel 6 van de Douanewet gegeven bevoegdheid betreft derhalve uitsluitend een nationaalrechtelijke regeling.(58) Het komt mij voor dat een dergelijke mogelijkheid tot heronderzoek communautairrechtelijk houdbaar is. Ik kan mij althans geen omstandigheden voorstellen op grond waarvan aan de communautaire houdbaarheid als zodanig moet worden getwijfeld.(59) Dit met name niet omdat (1) de artikelen 13 en 37, eerste lid, CDW ook de nationaal geldende bepalingen van toepassing verklaren op controles door de douaneautoriteiten, (2) een 'heronderzoek' van goederen blijft binnen de in artikel 13 CDW, jo. artikel 4, onderdeel 14, CDW gestelde grenzen, (3) artikel 6 Dw de aangever van goederen 'slechts' een aanspraak op het verrichten van een handeling door de inspecteur verleend (van een heronderzoek van rechtswege is géén sprake), en (4) de mogelijk tot heronderzoek geldt slechts als een aanvullende rechtsbescherming ten behoeve van de aangever.

4.21. Verder is het op grond van de stukken van het geding opvallend te noemen dat de Douanekamer het tweede door het Rikilt verrichte monsteronderzoek als een 'heronderzoek' heeft aangemerkt. De tekst van artikel 6 Dw laat mijns inziens in ieder geval geen andere gevolgtrekking toe dan dat van een heronderzoek pas sprake kan zijn ná tussenkomst van de betrokken inspecteur. Gezien het tot de gedingstukken behorende 'bedrijfscontrolerapport' moet worden vastgesteld dat het tweede Rikilt-monsteronderzoek in elk geval niet door tussenkomst van de - overigens niet als inspecteur aan te merken - AID is ingesteld. De betrokken ambtenaar van de AID moest immers eerst tien dagen nádat de resultaten van het eerste onderzoek aan belanghebbende waren meegedeeld door het Rikilt worden geïnformeerd over het aldaar door belanghebbende ingezonden contra-eindmonster.(60) Mogelijk heeft belanghebbende haar aanspraak op een heronderzoek bij het - niet voor de inspecteur in de plaats tredende - productschap gevorderd, maar ook dat is niet bepaald waarschijnlijk te achten. Alsdan had het immers in de rede gelegen dat het productschap de AID hierover vooraf zou hebben geïnformeerd. In dit verband verdient opmerking dat het productschap in de uitspraak op bezwaar, noch in het verweerschrift en ook niet in de pleitnotitie voor de Douanekamer heeft gerefereerd aan de uitslag van het tweede Rikilt-monsteronderzoek. De gedingstukken geven ter zake echter onvoldoende uitsluitsel, zodat ondanks het voorgaande toch moet worden aangenomen dat het betreffende contramonsteronderzoek heeft plaatsgevonden ná tussenkomst van het productschap.

4.22. Daarmee kom ik op de vraag of artikel 6 Dw ook toepassing kan vinden nadat een onderzoek van de goederen heeft plaatsgevonden op grond van artikel 78 CDW. Ik zou menen dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. Allereerst verzet de tekst van de betreffende bepaling zich reeds tegen toepassing ervan bij de procedure van de 'controle achteraf'. Immers, ingevolge het zesde lid van artikel 6 Dw '[gelden] de resultaten van het heronderzoek (...) als de resultaten van het onderzoek bedoeld in artikel 68, onderdeel b, van het Communautair douanewetboek'. Bovendien is in de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling geen steun te vinden voor de opvatting dat de aangever van de op voet van artikel 78 CDW onderzochte goederen aanspraak zou kunnen maken op een 'heronderzoek'.

4.23. Hieraan kan overigens worden toegevoegd dat in een geval als onderhavige, waarbij de douaneautoriteiten de goederen inmiddels voor de douaneregeling actieve veredeling hebben vrijgegeven, een aan de aangever toekomende aanspraak op een heronderzoek op aanzienlijke bezwaren van praktische aard zou stuiten. Althans, dat geldt met name indien en voorzover het onderzoek van de goederen - zoals in casu - is gericht op de invoergoederen en niet op de veredelingsproducten. Veelal zullen de veredelingsactiviteiten immers onmiddellijk na vrijgave van de goederen worden aangevangen. Een grondige opneming van de invoergoederen door het nemen van monsters is dan überhaupt niet meer mogelijk.

4.24. Gelet op voorgaande meen ik dat een aangever van goederen geen aanspraak kan maken op een heronderzoek als bedoeld in artikel 6 Dw indien het eerste onderzoek van de goederen heeft plaatsgevonden op grond van artikel 78 CDW. In afwijking van de Douanekamer meen ik dan ook dat uitsluitend de resultaten van het eerste monsteronderzoek als grondslag kunnen dienen voor de eventueel door het productschap te nemen maatregelen.

4.25. Een en ander betekent in mijn visie overigens niet dat daarmee in een geval als het onderhavige geen plaats meer is voor tegenbewijs geleverd door de aangever. Dit tegenbewijs kan - in het geval dus dat de invoergoederen reeds zijn gewijzigd (veredeld) - de aangever leveren op basis van nog aanwezige delen van de door de douaneautoriteit genomen monsters, of op basis van eigen representatieve monsters. Met betrekking tot eigen monsters van de aangever, kan nog worden opgemerkt dat de aangever uiteraard wel de representativiteit daarvan zal moeten aannemelijk maken. Duidelijk is wel dat de aangever na verwerking van de goederen, de representativiteit van de door de autoriteiten genomen monsters niet meer kan betwisten. Dit geldt echter niet voor de uitslag van de analyse van de monsters, deze blijft betwistbaar met tegenbewijs van de aangever, overigens in het kader van een eventuele bezwaar- en beroepsprocedure tegen de mededeling van de boeking achteraf die plaatsvindt als gevolg van het onderzoek in het kader van artikel 78 CDW. De betwisting van de uitslag van het monsteronderzoek door belanghebbende in de onderhavige zaak moet dan ook in dit kader worden geplaatst. Ik verwijs daarvoor naar de bespreking van cassatiemiddel B (zie onderdeel 5.1. e.v. van deze conclusie).

F: 'Maatregelen om een en ander recht te zetten' (artikel 78, derde lid, CDW)

4.26. Hiervoor is vastgesteld dat het monsteronderzoek in casu heeft plaatsgevonden op voet van artikel 78, tweede lid, CDW. Bovendien is vastgesteld dat de uitslag van het eerste monsteronderzoek bepalend is voor de door de douaneautoriteit te nemen maatregelen. Uit - het hiervoor reeds aangehaalde - artikel 78, derde lid, CDW volgt dat, indien uit de controle achteraf blijkt dat de douaneregeling op grond van onjuiste gegevens is toegepast, de douaneautoriteiten de nodige maatregelen nemen om een en ander recht te zetten.

4.27. Aanstonds na lezing van deze bepaling zal duidelijk zijn dat dit voorschrift als zodanig geen bevoegdheden geeft aan de betrokken douaneautoriteiten. Het lijkt mij althans onbetwistbaar dat een meer specifieke bevoegdheidsverlening aan douaneautoriteiten dan dat de autoriteiten maatregelen mogen nemen 'om een en ander recht te zetten' noodzakelijk is. In een geval als onderhavige ligt het voor de hand indien daarbij wordt gedacht aan de (mededeling van een) boeking achteraf van (aanvullend) verschuldigde rechten bij invoer (artikel 220, eerste lid, CDW).(61)

4.28. Punt en Van Vliet lijken dit te onderschrijven, al valt bij de auteurs nog wel enige reserve te onderkennen. Zij betogen (cursivering door mij toegevoegd):(62)

"Naar onze mening valt hieronder wellicht het 'navorderen' van verschuldigde rechten (...)."

4.29. Van enige terughoudendheid is in de Duitse literatuur evenwel geen sprake.(63) Henke schrijft over deze bepaling namelijk:(64)

"Die Vorschrift ist ebenfalls als unmittelbare Ermächtigungsgrundlage zu lesen (...). Die erforderlichen Maßnahmen dürftensich allerdings in vielen Fällen zunächst aus spezialgesetzlichen Regelungen des Rechts der Nacherhebung (...) ergeben (...)."

Eenzelfde opvatting wordt door Schwarz e.a. verdedigd. Zij schrijven:(65)

"Wird bei der Überprüfung der Anmeldung festgestellt, daß der Anwendung der Zollvorschriften unrichtige oder unvollständige Angaben zugrundeliegen, kann dies zu einer (...) Nacherhebung (...) führen."

Ten slotte schrijft Stüwe:(66)

"Stellen die Zollbehörden bei ihrer nachträglichen Prüfung Unregelmäßigkeiten fest, sind sie berechtigt, die erforderlichen Maßnahmen durchzuführen, um den Fall unter Berücksichtigung der neuen Umstände zu regeln. In Betracht kommt in erster Linie die Nacherhebung (...)."

4.30. Gelet op het voorgaande valt aan te nemen dat een boeking achteraf van (aanvullend) verschuldigde douanerechten kan worden begrepen onder de 'nodige maatregelen om een en ander recht te zetten' als bedoeld in artikel 78, derde lid, CDW.

4.31. Daarmee staat overigens tevens vast dat, hoewel de Douanekamer met het in rechtsoverweging 6.2, eerste alinea vervatte oordeel uit is gegaan van een onjuiste rechtsopvatting, die omstandigheid als zodanig niet tot cassatie van de uitspraak hoeft te leiden. Zoals hiervoor vastgesteld, is de door de Douanekamer gebruikte grondslag voor het onderzoek (artikel 68 CDW) weliswaar niet juist, maar de douaneautoriteit mocht op basis van artikel 78 CDW overgaan tot het onderhavige onderzoek, en bovendien mocht de betrokken autoriteit op basis van artikel 78 CDW overgaan tot (de mededeling van) een boeking achteraf.

4.32 Resumerend ontstaat het volgende beeld omtrent de controlebevoegdheden van de douaneautoriteiten (waaronder dus het productschap in het onderhavige geval). Artikel 68 CDW biedt de douaneautoriteiten de bevoegdheid tot onderzoek van de goederen (waaronder begrepen het nemen van monsters) in het kader van de verificatie van douaneaangiften. Wijkt het resultaat van dit onderzoek af van hetgeen blijkt uit de aangifte, dan vormen de bevindingen van het onderzoek de grondslag voor de toepassing van de bepalingen die gelden voor de douaneregeling waaronder de goederen zijn geplaatst (artikel 71 CDW). Zijn de goederen bijvoorbeeld voor het vrije verkeer aangegeven onder een achteraf onjuiste GN-post, dan zal in beginsel een UTB worden uitgereikt op basis van de GN-post die wordt gedragen door de resultaten van het onderzoek. Artikel 6 Dw geeft de aangever overigens wel de bevoegdheid een heronderzoek door de douaneautoriteit te vorderen, waarbij tevens bepaald is dat de uitslag van dit heronderzoek wordt aangemerkt als de uitslag van het onderzoek op de voet van artikel 68 CDW. Indien de goederen inmiddels zijn vrijgegeven door de douaneautoriteit, dan kan een onderzoek van de goederen nog slechts plaatsvinden op de voet van artikel 78 CDW, onder de voorwaarde dat goederen nog in onveranderde staat voorhanden zijn. Wijken de resultaten van dit onderzoek af van de aangifte, dan heeft een schuldenaar geen aanspraak op toepassing van artikel 6 Dw. Dit afwijkende resultaat van het onderzoek zal voor de douaneautoriteit aanleiding zijn tot het meedelen van een boeking achteraf aan de schuldenaar. In het kader van bezwaar en beroep tegen deze mededeling, heeft de schuldenaar uiteraard wel de mogelijkheid tegenbewijs te leveren. Met name indien de goederen niet meer in onveranderde staat voorhanden zijn, lijkt het voor de schuldenaar overigens raadzaam daarbij gebruik te maken van een contra-eindmonster zoals deze door de betrokken douaneautoriteit is genomen. De representativiteit van dat monster is in dat stadium - gelet het arrest Derudder - immers een gegeven.

G: Bespreking van cassatiemiddel A

4.33. Cassatiemiddel A, bestaande uit een viertal - met de letters a tot en met d aangeduide - onderdelen, is gericht tegen de navolgende overwegingen van de Douanekamer:

"6.1. Naar de inspecteur onweersproken heeft gesteld, heeft belanghebbende - die bij de monsterneming tegenwoordig was - geen bezwaar gemaakt tegen de wijze van monsterneming. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur heeft belanghebbende ook niet aannemelijk gemaakt dat bij de ambtelijke monsteropneming onjuistheden of onregelmatigheden zijn begaan. Het genomen monster moet daarom representatief voor de ingevoerde goederen worden geacht.

6.2. Ingevolge artikel 6, lid 6, van de Douanewet geldt de uitslag van het heronderzoek als het resultaat van het onderzoek, bedoeld in artikel 68, onderdeel b, van het CDW, en evenzo als het resultaat van de verificatie, dat met toepassing van artikel 71, lid 1, van het CDW dient als grondslag voor de heffing van rechten bij invoer.

Zowel het onderzoek als het heronderzoek hebben tot resultaat gehad dat de ingevoerde goederen een vetgehalte hadden van meer dan 27%. Nu van onjuistheden of onregelmatigheden bij de onderzoeken niet is gebleken, is de inspecteur terecht van het door het Rikilt bevonden vetgehalte uitgegaan."

4.34. Middelonderdeel a bevat een motiveringsklacht, welke is gericht tegen de in rechtsoverweging 6.1 van de bestreden uitspraak opgenomen zinsnede 'tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur'. Het middelonderdeel stelt dat de uitspraak niet in stand kan blijven, omdat onbegrijpelijk is om welke betwisting het hier zou moeten gaan. Juist acht ik echter wanneer verweerder in cassatie opmerkt dat de gewraakte passage kennelijk aldus moet worden gelezen dat de Douanekamer hier feitelijk heeft vastgesteld dat belanghebbende, op wier weg dat zou liggen, geen onjuistheden of onregelmatigheden in de wijze van monsterneming aannemelijk heeft gemaakt.(67) Zo gelezen acht ik de betreffende overweging niet onbegrijpelijk, zodat middelonderdeel a moet falen.

4.35. In middelonderdeel b ligt de klacht besloten dat de Douanekamer ten onrechte heeft geoordeeld dat, nu belanghebbende op het tijdstip waarop door de AID de monsters werden genomen de wijze van monsterneming niet heeft bestreden, de representativiteit van het monster is gegeven. Diezelfde klacht ligt overigens besloten in middelonderdeel c, waar belanghebbende de homogeniteit van de in het eindmonster betrokken goederen bestrijdt, omdat in het eindmonster meerdere partijnummers waren begrepen. In dat verband breng ik in herinnering het hiervoor reeds aangehaalde arrest-Derudder. In dit arrest verklaarde het HvJ EG voor recht:

"(...) dat (...) het communautair douanewetboek in die zin moeten worden uitgelegd dat het een douane-expediteur of diens vertegenwoordiger, die bij het nemen van een monster van ingevoerde goederen door de douaneautoriteiten aanwezig was zonder dat hij de representativiteit van dat monster heeft betwist, vrijstaat om die representativiteit te betwisten wanneer hem door genoemde autoriteiten wordt verzocht om, naar aanleiding van de door deze autoriteiten uitgevoerde analyses van genoemd monster, aanvullende invoerrechten te betalen, voorzover de betrokken goederen niet zijn vrijgegeven of, indien vrijgave heeft plaatsgevonden, deze goederen niet op enige wijze zijn veranderd, hetgeen die expediteur dient te bewijzen."

4.36. In de - vóór het arrest-Derudder gewezen - uitspraak van de Douanekamer wordt weliswaar niet uitdrukkelijk overwogen dat de invoergoederen niet meer konden worden aangebracht als bedoeld in artikel 78, tweede lid, laatste volzin, CDW, maar de stukken van het geding laten geen andere gevolgtrekking toe dan dat de betreffende goederen inmiddels niet meer in onveranderde staat voorhanden waren. Het is immers belanghebbende zelf die opmerkt dat de veredelingsproducten inmiddels waren wederuitgevoerd.(68) Reeds op die grond moeten de middelonderdelen b en c falen. Voor het overige merk ik in dit verband nog op dat door belanghebbende niet is gesteld en uit de gedingstukken evenmin blijkt dat de bemonsterde partij invoergoederen op het tijdstip van monsterneming reeds veranderingen had ondergaan.

4.37. Ten overvloede nog het volgende. Uit middelonderdeel b, in het bijzonder de daarop gegeven toelichting volgt dat belanghebbende onder meer van opvatting is dat het eindmonster niet representatief kan worden geacht, omdat de Algemene Inspectie Dienst bij de wijze van monsterneming is afgeweken van de geldende voorschriften; met name het gewicht van het eindmonster ter grootte van 500 gram zou niet in overeenstemming zijn met de geldende minimum hoeveelheid van 750 gram. Aan bijlage 2 van het in het Handboek Douane opgenomen Besluit 'Monsterneming en monsteronderzoek' ontleen ik:(69)

"De tabel hieronder geeft richtlijnen voor de minimumhoeveelheid van een eindmonster dat aan het laboratorium moet worden verzonden. Het eindmonster kan eventueel verkregen worden uit een verzamelmonster dat ten minste driemaal zo groot moet zijn als in onderstaande tabel is aangegeven. De tabel geldt slechts als richtlijn. U mag er zo nodig dus van afwijken.

Bij het lezen van de tabel geldt het volgende:

- De minimale hoeveelheden zijn (...) voor vast stoffen in grammen vermeld.

- (...).

Goederencode Minimale eenheid/nadere aanduiding Minimumgewicht/ Soort verpakking

-volume een eindmonster

(...) (...) (...) (...)

0402-0404 Vaste droge stoffen/ overige 250 --"

Uit het vorenstaande volgt dat in het betreffende besluit, dat in beginsel overigens slechts een richtlijn voor de controleautoriteit kan worden opgevat, een minimumhoeveelheid is aangegeven ter grootte van 250 gram. Middelonderdeel b faalt in zoverre dan ook tevens wegens een gebrek aan feitelijke grondslag.

4.38. Wat betreft middelonderdeel c kan, eveneens ten overvloede nog het volgende worden opgemerkt. De omstandigheid dat het HvJ EG in het arrest-Derudder heeft geoordeeld dat onder bepaalde omstandigheden ook ná vrijgave van de goederen nog monsterneming kan plaatsvinden, laat geen andere gevolgtrekking toe dan dat ook monsterneming is toegestaan in gevallen waarbij nog slechts een gedeelte van de onder de douaneregeling geplaatste invoergoederen in onveranderde staat voorhanden zijn. Omdat middelonderdeel c uitgaat van een andere opvatting, moet het dientengevolge eveneens falen.

4.39. Middelonderdeel d is gericht tegen het oordeel van de Douanekamer dat de resultaten van het 'heronderzoek' - d.i. het tweede door het Rikilt verrichte laboratoriumonderzoek betreffende het door belanghebbende ingestuurde contramonster - dienen als grondslag voor de heffing van rechten bij invoer, omdat géén heronderzoek van de goederen als zodanig heeft plaatsgevonden, doch slechts een nieuw onderzoek van het genomen eindmonster. Hiervoor is echter vastgesteld dat artikel 6 van de Douanewet geen toepassing kan vinden, omdat in casu een monsteronderzoek heeft plaatsgevonden op voet van het bepaalde in artikel 78 CDW. Derhalve kan het middel niet tot cassatie van de bestreden uitspraak leiden. Ten overvloede merk ik nogmaals op dat de uitslag van het eerste monsteronderzoek door het Rikilt als grondslag dient voor de onderhavige UTB. Dit onderzoek leidt overigens tot eenzelfde resultaat als het tweede monsteronderzoek. Beide onderzoeken hadden immers als uitkomst een vetgehalte hoger dan 27%. Zie in dat verband verder ook onderdeel 6 van deze conclusie.

5. Waardering bewijsmiddelen (cassatiemiddel B)

5.1. Cassatiemiddel B is gericht tegen navolgende overweging van de Douanekamer:

"6.2. (...). Nu van onjuistheden of onregelmatigheden bij de onderzoeken niet is gebleken, is de inspecteur terecht van het door het Rikilt bevonden vetgehalte uitgegaan. De Douanekamer gaat voorbij aan de in het laboratorium van belanghebbende bevonden lagere vetpercentages, nu van de desbetreffende onderzoeken geen enkel stuk is geproduceerd."

Het middel stelt dat het oordeel van de Douanekamer onbegrijpelijk is, omdat het ten onrechte is gebaseerd op de veronderstelling dat van de in het laboratorium van belanghebbende verrichte onderzoeken geen enkel stuk zou zijn geproduceerd.

5.2. Zoals reeds vermeld in onderdeel 1.15 van deze conclusie, heeft belanghebbende vier zogenaamde 'Certificate of Analyses' geproduceerd. Daarin wordt melding gemaakt van laboratoriumonderzoeken van belanghebbende betreffende de verschillende in de onderwerpelijke douaneaangifte begrepen partijnummers melkpoeder. De analyserapporten - welke overigens zijn gedagtekend op 7 juli 2000 - zijn door belanghebbende ook overgelegd, nu de betreffende rapporten zijn opgenomen onder bijlage 9 van het aanvullend beroepschrift.

5.3. Anders dan verweerder in cassatie kennelijk meent,(70) laat het oordeel van de Douanekamer geen andere gevolgtrekking toe dan dat geen keuze en waardering van de door partijen aangevoerde bewijsmiddelen heeft plaatsgevonden. Het is vaste jurisprudentie dat dergelijke beslissingen van feitelijke aard zijn. Daarvoor is in cassatie géén plaats, zodat cassatiemiddel B moet slagen en in zoverre in beginsel verwijzing moet volgen.

5.4. Ik zou daarbij willen opmerken dat belanghebbende in een verwijzingsprocedure bepaald niet in een benijdenswaardige bewijspositie verkeerd. Enerzijds niet omdat belanghebbende de representativiteit van de door haarzelf genomen monsters aannemelijk zal moeten maken, terwijl het monsteronderzoek van het productschap heeft plaatsgevonden over monsters waarvan de representativiteit is gegeven. Anderzijds niet omdat de door belanghebbende overgelegde analyserapporten zijn gedagtekend op 7 juli 2000. Die datum is immers gelegen ruimschoots ná het aflopen van de litigieuze vergunningtermijn.

5.5. Of, en zo ja, in hoeverre verwijzing noodzakelijk is, is verder afhankelijk van de overige door belanghebbende voorgestelde cassatiemiddelen. Bij de behandeling van deze middelen hierna, zal ik er veronderstellenderwijs van uitgaan dat meer gewicht moet worden toegekend aan de door het productschap ingebrachte resultaten van het monsteronderzoek.

6. Reikwijdte van de vergunningsnorm 'circa 26% vet' (cassatiemiddel C)

6.1. Cassatiemiddel C is gericht tegen navolgende overweging van de Douanekamer:

"6.2. (...). Er moet dan ook van worden uitgegaan dat andere goederen zijn ingevoerd dan die van post 0402 21 19 van het GDT. Belanghebbende heeft derhalve niet voldaan aan een essentiële voorwaarde van de aan haar verleende vergunning."

6.2. Opgemerkt zij allereerst dat het oordeel van de Douanekamer, dat de invoergoederen niet onder GN-post 0402 21 19 kunnen worden ingedeeld, niet blijk geeft van een onjuiste rechstopvatting ten aanzien van deze tariefpost. Dit oordeel van de Douanekamer wordt door partijen in cassatie dan ook terecht niet bestreden.

6.3. Cassatiemiddel C bevat uitsluitend een motiveringsklacht tegen het oordeel van de Douanekamer dat belanghebbende niet zou hebben voldaan aan een essentiële voorwaarde van de vergunning actieve veredeling. In het bijzonder stelt het middel dat de Douanekamer niet, althans niet zonder nadere motivering mocht voorbijgaan aan de omstandigheid dat in de vergunning is gebruikgemaakt van een circa-aanduiding ten aanzien van het vetgehalte. Volgens het middel kan naar het algemeen spraakgebruik niet worden gezegd dat bij een bevonden vetgehalte van 27,2% de 'circa-26%-vetgehalte-grenzen' zouden zijn overschreden.

6.4. Naar ik meen faalt het middel. Het betreft hier een aan de Douanekamer voorbehouden uitlegging van de vergunning actieve veredeling. Naast de gewraakte circa-aanduiding is in de door het productschap verleende vergunning ook expliciet vermeld dat de vergunning betrekking heeft op goederen als bedoeld in post 0402 21 19 van de gecombineerde nomenclatuur. Uit de tekst van deze GN-post volgt dat een vetgehalte van 27% geldt als een absolute bovengrens voor een tariefindeling onder deze post. De door de Douanekamer aan onderhavige vergunning gegeven uitleg acht ik dan ook geenszins onbegrijpelijk. Het oordeel is ook niet onvoldoende gemotiveerd.(71)

6.5. Ten overvloede merk ik op dat de door het productschap in de vergunning gebruikte circa-aanduiding hieruit valt te verklaren, dat deze aanduiding in overeenstemming is met belanghebbendes vergunningaanvraag. Onder de noemer 'samenstelling produkt' heeft belanghebbende in de betreffende aanvraag immers zelf aangegeven dat de te veredelen melkpoeder was samengesteld uit 'ca. 26% vet, ca. 27% eiwit, ca. 38% lactose, ca. 6% as en ca. 3% vocht'.

7. Ontstaan van een douaneschuld (cassatiemiddel D)

7.1. Cassatiemiddel D is gericht tegen navolgende overweging van de Douanekamer:

"6.2. (...). De Douanekamer is met de inspecteur van oordeel - gelet op de sub 5.2. door hem aangevoerde omstandigheden - dat niet gezegd kan worden dat dit verzuim zonder werkelijke gevolgen is gebleken voor de juiste werking van de onderhavige douaneregeling.

Ingevolge artikel 204, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van het CDW diende belanghebbende daarom alsnog het voor de goederen geldende douanerecht te betalen. (...)."

De door de Inspecteur 'aangevoerde omstandigheden' houden in:

"5.2. Belanghebbende heeft een ander - hoger belast - product ingevoerd dan waarvoor de vergunning is aangevraagd en verleend. De economische toets van artikel 117 van het Communautair douanewetboek (CDW) heeft betrekking op de in de aanvraag vermelde gegevens. Van een dergelijk verzuim kan niet worden gezegd dat het zonder werkelijke gevolgen is gebleven voor de juiste werking van de regeling actief veredelingsverkeer.

Voor het ingevoerde product zou wellicht ook een vergunning actieve veredeling zijn verleend; maar niet zonder zorgvuldige toetsing en het stellen van passende voorwaarden."

7.2. Het middel strekt ten betoge dat de Douanekamer ten onrechte heeft geoordeeld dat in casu sprake is van een belastbaar feit in de zin van artikel 204, eerste lid, aanhef en onderdeel b, CDW.

7.3. Voor de goede orde breng ik in herinnering dat in onderdeel 3 van deze conclusie is vastgesteld dat het antwoord op de vraag of zich een belastbaar feit heeft voorgedaan in de zin van artikel 204 CDW, tevens van belang is voor een definitief antwoord op de vraag of het productschap heffingsbevoegd is voor douanerechten. De uitkomst van de behandeling van cassatiemiddel D is derhalve tevens relevant om uitsluitsel te krijgen over het vraagstuk van de heffingscompetentie.

7.4. Op deze plaats zou ik overigens wel een opmerking willen maken over het het feit dat de regelgever de 'verplaatsing' van de heffingsbevoegdheid afhankelijk heeft gesteld van het belastbaar feit dat zich in een concreet geval voordoet. Hiervoor heb ik betoogd dat deze verplaatsing een exclusieve heffingsbevoegdheid voor het productschap tot gevolg heeft. Ik zou menen dat daardoor het risico van 'weglekken' van communautaire rechten bij invoer vanwege een fundamenteel heffingsbevoegdheidsgebrek bepaald niet ondenkbeeldig is. In dat verband zou ik willen volstaan met een verwijzing naar de tekst van artikel 204 CDW. Daaruit volgt reeds uit de omstandigheid dat een (theoretische) 'samenloop' tussen de belastbare feiten als bedoeld in de artikelen 203 en 204 CDW ook door de communautaire wetgever is erkend. Echter, voor een belastbaar feit als bedoeld in artikel 203 CDW is het productschap niet heffingsbevoegd. Kennelijk heeft de regelgever 'coûte que coûte' aan de 'bestaande taakverdeling' willen vasthouden.

7.5. Het cassatiemiddel stelt terecht dat de enkele omstandigheid dat in casu een hoger belast product zou zijn ingevoerd, niet bepalend kan zijn voor de vraag of een douaneschuld ex artikel 204 CDW is ontstaan. De Douanekamer heeft echter niet uitsluitend de hoogte van de toepasselijke rechten, maar tevens de aard van de goederen beslissend geacht. Het middel kan in zoverre dan ook niet tot cassatie van de bestreden uitspraak leiden.

7.6. Het middel strekt voorts ten betoge dat in casu geen sprake is van een belastbaar feit ex artikel 204, eerste lid, CDW, omdat het ingevoerde product ook weer is wederuitgevoerd in de vorm van verwerkte producten. Zo beschouwd zou er (i) in het geheel geen gebruik van de regeling zijn geweest, en (ii) geen economisch of financieel voordeel zijn behaald, aldus het middel.(72)

7.7. Voorzover belanghebbende hiermee bedoeld te zeggen dat aan het ontstaan van een douaneschuld in de weg staat de enkele omstandigheid dat de veredelingsproducten zijn wederuitgevoerd, meen ik dat het middel faalt. Dienaangaande verwijs ik allereerst naar mijn conclusies van 21 april 2004 voor de zaken met nummers 38.994 en 38.995.(73) In onderdeel 7.7 van deze conclusies heb ik betoogd dat een ontoereikende vergunning gelijk moeten worden behandeld aan gevallen waarin geen vergunning actieve veredeling is verleend. Het niet voldoen aan het bepaalde in artikel 85 CDW (vergunningvereiste) brengt mee dat een douaneschuld ontstaat in de zin van artikel 204, eerste lid, aanhef en onderdeel b, CDW (niet voldoen aan de gestelde voorwaarden voor plaatsing onder de betrokken economische douaneregeling).

7.8. Belanghebbende gaat er overigens ten onrechte van uit dat in casu geen economisch of financieel voordeel door haar zou zijn verkregen. Het betreffende voordeel is in gevallen van een ontoereikende vergunning namelijk hierin gelegen dat de veredelaar alsdan in de EG ten onrechte veredelingsactiviteiten heeft verricht, waarna de veredelingsproducten vrij van rechten konden worden wederuitgevoerd. De bedoeling van het aan actief veredelingsverkeer ten grondslag liggende vergunningenstelsel is immers dat zulks in de Gemeenschap slechts wordt toegestaan indien aan bepaalde voorwaarden is voldaan.

7.9. Voorts meen ik dat het middel faalt voorzover belanghebbende daarmee bedoeld te stellen dat onderhavige verzuim zonder werkelijke gevolgen zou zijn gebleven voor de juiste werking van de betrokken douaneregeling (artikel 204, eerste lid, laatste zinsnede, CDW). Zoals ik in de hiervoor aangehaalde conclusies reeds betoogde, kan deze tenzij-tournure in casu geen toepassing vinden. Het verzuim van een ontoereikende vergunning actieve veredeling kan namelijk niet worden 'geregulariseerd' in de zin van artikel 859, aanhef en derde streepje, UCDW. Naar ik meen ziet althans géén van de in laatstgenoemde bepaling vermelde omstandigheden op een geval als onderhavige. Verder merk ik op dat uit het arrest HvJ EG van 11 november 1999, C-48/98 (Firma Söhl en Söhlke) volgt dat artikel 859 UCDW een regelmatig tot stand gekomen uitputtende regeling behelst inzake de verzuimen in de zin van artikel 204, eerste lid, CDW.(74)

7.10. Overigens merk ik op dat het antwoord op de hypothetische vraag of belanghebbende ook voor melkpoeder met een vetgehalte van meer dan 27% een vergunning actieve veredeling zou hebben verkregen, zonder twijfel geen betekenis kan hebben. Een andersluidende opvatting zou de bedoeling van het communautaire vergunningenstelsel immers volledig ondergraven.

7.11. Ten overvloede merk ik nog op dat - anders dan belanghebbende kennelijk meent - ook uit het arrest HvJ EG van van 2 oktober 2003, C-411/01 (GEFCO SA) niet kan worden afgeleid dat in casu sprake zou zijn van een te regulariseren verzuim. Voor zover van belang was in dit arrest namelijk slechts de vraag aan de orde of de vermeende douaneschuldenaar nader bewijs mocht leveren op grond waarvan werd aangetoond dat - in afwijking van hetgeen in de douaneaangifte was vermeld - tijdelijke uitvoer had plaatsgevonden van goederen die onder de reikwijdte van de verleende vergunning passieve verdeling konden worden begrepen. Verondersteld dat in casu de resultaten van het monsteronderzoek van de AID bepalend zijn, zal duidelijk zijn dat onderhavige zaak daar geenszins mee vergelijkbaar is. In dat geval is immers géén sprake van goederen welke alsnog binnen de reikwijdte van de verleende vergunning actieve veredeling kunnen worden gebracht.

7.12. Nu hiervoor is betoogd dat zich in onderhavig geval een belastbaar feit heeft voorgedaan zoals bedoeld in artikel 204, eerste lid, aanhef en onderdeel b, CDW, staat bijgevolg tevens vast dat het productschap als bevoegde autoriteit mocht optreden voor de vaststelling van de litigieuze UTB.

8. Vertrouwensbeginsel (cassatiemiddel E)

8.1. Cassatiemiddel E is gericht tegen navolgende overweging van de bestreden uitspraak:

"6.3. Het beroep op het vertrouwensbeginsel stuit af op de omstandigheid, dat de door belanghebbende ingeroepen beslissingen genomen zijn door ambtenaren van de belastingdienst. Het Productschap Zuivel wordt weliswaar voor de onderhavige heffing van douanerechten als inspecteur aangemerkt, maar maakt daardoor nog geen deel uit van de belastingdienst."

8.2. Allereerst merk ik op dat belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel enkel betrekking heeft op de nationaalrechtelijke invulling van dat beginsel van behoorlijk bestuur. Afgevraagd kan worden of überhaupt wel plaats is voor een dergelijk beroep bij de heffing van communautaire rechten bij invoer zoals douanerechten.(75) De prealabele vraag is echter of belanghebbendes beroep op de nationale bestuursbeginselen wel gegrond is. Indien dat niet het geval is, dan is een antwoord op de communautaire vraag immers niet opportuun.

8.3. Belanghebbende heeft blijkens de stukken van het geding een tweetal beslissingen van ambtenaren van de Belastingdienst ingeroepen, welke 'ingeroepen beslissingen' de Douanekamer beide tot staving van het beroep op het vertrouwensbeginsel heeft opgevat. Hierna zal op de twee ingeroepen beslissingen afzonderlijk worden ingegaan.

8.4. Wat betreft de ingeroepen beslissing in de zaak 'B B.V.' het volgende. Uit de gedingstukken moet naar ik meen worden afgeleid dat de door belanghebbende ingeroepen beslissing niet als een beroep op het vertrouwensbeginsel moest worden opgevat, doch veeleer als een beroep op het gelijkheidsbeginsel.(76) In het beroepschrift in cassatie wordt evenwel niet geklaagd over het feit dat de Douanekamer kennelijk heeft verzuimd belanghebbendes beroep dienaangaande te behandelen. Mogelijk heeft belanghebbende haar beroep op het gelijkheidsbeginsel laten varen, maar in elk geval zie ik geen reden om op dit eventuele motiveringsgebrek nader in te gaan. Voorzover het inroepen van de 'B-beslissing' door belanghebbende overigens wel zou moeten worden uitgelegd als een beroep op het vertrouwensbeginsel, dan zij opgemerkt dat de betreffende beslissing bij belanghebbende geen vertrouwen kan hebben gewekt. De ingeroepen beslissing van de Belastingdienst/Douane (district Q) - welke overigens betrekking had op een verzoek om terugbetaling op voet van artikel 239 CDW - was immers gericht jegens een ander dan belanghebbende.

8.5. De tweede door belanghebbende 'ingeroepen beslissing' was daarentegen wel op belanghebbende gericht. Deze beslissing betreft bovendien een geval soortgelijk aan onderhavige zaak. Bij een - door het douanelaboratorium verrichte - analyse van het monster was eveneens gebleken dat de ingevoerde melkpoeder een hoger vetgehalte bezat dan volgens de aan belanghebbende verleende vergunning actieve veredeling was toegestaan. Het door het laboratorium verrichte heronderzoek leidde vervolgens tot eenzelfde resultaat als het onderzoek. Derhalve werd aan belanghebbende een door de inspecteur van de Belastingdienst/Douane (district P) vastgestelde uitnodiging tot betaling uitgereikt. Belanghebbendes bezwaar tegen deze UTB werd op 26 januari 2000 vervolgens door de inspecteur van de belastingdienst gegrond verklaard. Over de moverende redenen voor deze beslissing vermeldt de uitspraak op bezwaar het volgende:(77)

"Overleg met het produktschap Zuivel heeft uitgewezen dat er eveneens een vergunning actieve veredeling zou zijn verleend indien in de aanvraag de bevonden goederen zouden zijn vermeld. Het produkt is blijkens overgelegde stukken eveneens door de Belgische douane bemonsterd en wel conform aangifte bevonden. Vastgesteld is bij onderzoek, dat de gehele partij na veredeling en onder controle van de AID is geexporteerd naar Afrika. Gelet op de status van de goederen(AV) kon hiervoor geen aangifte ter verkrijging van restitutie worden gedaan. Er is door belanghebbende geen fiscaal voordeel beoogd dan wel behaald."

8.6. De Douanekamer heeft belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel verworpen, omdat de 'ingeroepen beslissing' was genomen door ambtenaren van de belastingdienst en niet door het productschap. Cassatiemiddel E stelt dat de Douanekamer ten onrechte heeft overwogen, dat belanghebbende in onderhavig geval geen vertrouwen zou mogen ontlenen aan een eerdere beslissing van de Belastingdienst. Ik zou echter menen dat belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel reeds afstuit op de omstandigheid dat de door belanghebbende 'ingeroepen beslissing' géén eerdere beslissing is. De overgelegde uitspraak op bezwaar van de inspecteur van de Belastingdienst/Douane (district P) is namelijk gedaan ná uitreiking van de litigieuze uitnodiging tot betaling door het productschap. De ingeroepen uitspraak op bezwaar heeft namelijk als dagtekening 26 januari 2000, terwijl de door het productschap uitgereikte UTB op 1 december 1999 is gedagtekend. Vertrouwen opwekkende gedragingen van de douaneautoriteit hebben nu eenmaal geen terugwerkende kracht. Gelet op vorenstaande kan het voorgestelde middel naar ik meen dan ook niet tot cassatie van de bestreden uitspraak leiden.

8.7. Het antwoord op de vraag of, en zo ja, in hoeverre een douaneschuldenaar bij de heffing van douanerechten door het productschap vertrouwen kan ontlenen aan eerdere beslissingen van een douanedistrict van de belastingdienst, kan in beginsel dan ook in het midden blijven. Ten overvloede zou ik toch het volgende willen opmerken. Zoals hiervoor is vastgesteld, komt in een geval als onderhavige een exclusieve bevoegdheid toe aan het productschap. Die omstandigheid brengt naar ik meen reeds met zich dat van opgewekt vertrouwen geen sprake kan zijn. In elk geval acht ik het in beginsel moeilijk voorstelbaar dat een eerdere beslissing van een ambtenaar van een douanedistrict van de Belastingdienst, aanleiding zou kunnen zijn voor een - althans naar nationaal recht - rechtens te beschermen vertrouwen aan de zijde van een douaneschuldenaar. Uit de door belanghebbende overgelegde beslissing wordt overigens niet duidelijk welk belastbaar feit aan de betreffende UTB ten grondslag heeft gelegen.

9. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren, de uitspraak van de Douakamer te vernietigen en de zaak te verwijzen voor feitelijk onderzoek.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

A-G

1 De uitspraak is gepubliceerd op www.rechtspraak.nl onder LJN-nummer AP1655. Een becommentarieerde samenvatting is opgenomen in Douane Update 2003, nr. 484.

2 Artikel 552, eerste lid, aanhef en onderdeel a, onder i (code 6201), van Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek (Pb. EG van 11 oktober 1993, nr. L 253, blz. 1 e.v.) (hierna: UCDW).

3 De uitspraak van de Douanekamer vermeldt abusievelijk dat de vergunning op '2 februari 1998' is verleend (r.o. 2.1). Op zichzelf is deze vergissing niet geheel onbegrijpelijk, omdat de vergunning op diezelfde datum is gedagtekend (zie Bijlage 2 van belanghebbendes aanvullend beroepschrift). Aangenomen moet echter worden dat de vergunningverlening feitelijk heeft plaatsgevonden per 2 februari 1999. De litigieuze vergunning is door belanghebbende immers eerst op 28 januari 1999 bij het productschap aangevraagd (zie Bijlage 1 van het verweerschrift).

4 Zie Bijlage 1 van het verweerschrift.

5 Zie ook HR 1 mei 1985, nr. 22.680, na conclusie van A-G Moltmaker, BNB 1985/204.

6 Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (Pb EG van 19 oktober 1992, nr. L 302, blz. 1 e.v.). Hierna: Vo. 2913/92 of CDW.

7 Verordening 2913/92, zoals gewijzigd bij Verordening (EG) nr. 82/97 van het Europees Parlement en de Raad van 19 december 1996 (Pb. EG van 21 januari 1997, nr. L 17, blz. 1 e.v.).

8 Wet van 2 november 1995 tot herziening van de douanewetgeving (Douanewet), Stb. 1995, 553.

9 Tweede Kamer, vergaderjaar 1993 - 1994, 23 716, nr. 3, blz. 15.

10 Bijlage 3 van het aanvullend beroepschrift.

11 Pb. EG van 30 oktober 1998, nr. L 292, blz. 1 e.v.

12 Vgl. Vo. 2261/98, Bijlage I: gecombineerde nomenclatuur, Tweede deel - tabel der rechten, Afdeling I: Levende dieren en producten van het dierenrijk (Pb. EG van 30 oktober 1998, nr. L 292, blz. 63 en 65).

13 Omdat Nederland de euro als munteenheid heeft aangenomen, dient deze omrekening met ingang van 1 januari 1999 overigens niet meer plaats te vinden op voet van artikel 18 CDW, doch onder toepassing van de wisselkoers € 1 = f 2,20371, zoals deze is vastgesteld bij Verordening (EG) nr. 2866/98 van de Raad van 31 december 1998 over de omrekeningskoersen tussen de euro en de munteenheden van de lidstaten die de euro aannemen (Pb. EG van 31 december 1998, nr. L 359, blz. 1 e.v.).

14 Vgl. Vo. 2261/98, Bijlage I: gecombineerde nomenclatuur, Eerste deel - Inleidende bepalingen, Titel I - Algemene regels, onder B: Algemene bepalingen met betrekking tot het douanerecht (Pb. EG van 30 oktober 1998, nr. L 292, blz. 12).

15 Wet van 2 november 1995 tot inwerkingtreding van en aanpassing van wetgeving aan de Douanewet (Invoeringswet Douanewet), Stb. 1995, 554.

16 Artikel 221, eerste lid, CDW regelt dat 'het bedrag van de rechten (...) onmiddellijk na de boeking op een daartoe geëigende wijze aan de schuldenaar [dient] te worden medegedeeld'.

17 Wet van 2 november 1995, Stb. 1995, 554.

18 Tweede Kamer, vergaderjaar 1993 - 1994, 23 806, B, blz. 2.

19 Tweede Kamer, vergaderjaar 1993 - 1994, 23 806, B, blz. 2 en 3. Overigens kunnen het Advies van de Raad van State en de uiteindelijk door de wetgever gemaakte keuze niet los worden gezien van de - tijdens het wetgevingsproces actuele - discussie omtrent het functioneren van de publiekrechtelijke bedrijfsorganisatie.

20 Tweede Kamer, vergaderjaar 1993 - 1994, 23 806, nr. 3, blz. 5 (Artikel XX, onderdeel D).

21 Regeling van 9 maart 1981, Stcrt. 50, zoals gewijzigd bij Regeling van 31 mei 1996 (Nr. J.961999), Stcrt. 102. Tot 1 juli 1999 werd deze regeling overigens aangehaald als 'In- en uitvoerbeschikking landbouwgoederen 1981' (Regeling van 29 juni 1999 (TRCJZ 1999/6016), Stcrt. 121).

22 Wil een productschap heffingsbevoegd zijn, dan is bijvoorbeeld vereist dat ter verzekering van de voldoening van 'landbouwheffingen' zekerheid is gesteld bij het productschap (artikel 72, eerste lid, RIU). Ook mag géén sprake zijn van een belastbaar feit in de zin van de artikelen 201, eerste lid, onderdeel b, 202, eerste lid, 203, eerste lid, 204, eerste lid en 205, eerste lid, van het CDW (artikel 72, tweede, onderdeel d, RIU).

23 Zie over de rechtsgevolgen van de tarificatie ook de lezenswaardige conclusie van mijn ambtgenoot A-G Overgaauw van 6 oktober 2003 voor de zaak met nr. 38.996, gepubliceerd in Douane Update 2003, nr. 821. Deze conclusie ging met name om de - mogelijk reeds vanaf 1 juli 1995, doch zeker met ingang van 1 januari 1997 - aan het proces van tarificatie verbonden competentie'verschuiving' van het College van Beroep voor het Bedrijfsleven naar de Tariefcommissie/Douanekamer. Voor wat betreft de competentie van de verschillende heffingsautoriteiten heeft de tarificatie mutatis mutandis dezelfde gevolgen gehad.

24 In Douane Update 2003, nr. 484 wordt over onderhavige uitspraak van de Douanekamer het volgende opgemerkt: 'Tenslotte vragen wij ons af hoe in dit geval het Productschap Zuivel de uitnodiging tot betaling heeft kunnen opleggen. Was dit namens de inspecteur (douane, die ingevolge artt. 2 en 22a AWR bevoegd is voor de douanerechten)? En zo ja, was daarvoor dan een volmacht gegeven? Het Hof laat dit allemaal in het midden en de belanghebbende ging er kennelijk niet op in'.

25 Wet van 2 november 1995, Stb. 554.

26 Vgl. o.m. Damen e.a., Bestuursrecht 1, Systeem, bevoegdheidsuitoefening, Boom Juridische uitgevers, 2003, nr. 339, blz. 150.

27 Vgl. het tweede hoofdstuk (Van de bedrijfslichamen), titel I (Van de instelling en de taak), Wet BO.

28 Aldus de aanhef van de Douaneregeling.

29 De Fiscale Encyclopedie de Vakstudie (Algemeen deel) gaat er dan ook ten onrechte van uit dat van de in artikel 22b AWR geboden mogelijkheid is gebruikgemaakt bij artikel 108 van de Douaneregeling (zie artikel 22b AWR, aantekeningen 1 en 2 (CD-rom deel 3, 2004.3)). Deze bepaling verwijst voor haar wettelijke grondslag immers expliciet naar artikel 22a, derde lid, AWR.

30 Regeling van 10 mei 1996 (WD96/402), Stcrt. 94, zoals gewijzigd bij regeling van 13 december 1996 (WD 96/1018 M), Stcrt. 245.

31 Artikelsgewijze toelichting (Artikel I, onderdeel A) bij de hiervoor aangehaalde Regeling met kenmerk WD 96/1018 M.

32 Overwogen zou kunnen worden om artikel 22a, tweede en derde lid, en artikel 22b AWR, alsmede de daarop gebaseerde ministeriële regelingen te schrappen.

33 Regeling van 13 december 1996 (WD 96/1018 M), Stcrt. 245.

34 Publicatieblad EG van 28 juni 1968, nr. L 148, blz. 13 e.v. Deze verordening is overigens per 26 juni 1999 ingetrokken bij Verordening (EG) nr. 1255/1999 van de Raad van 17 mei 1999 houdende een gemeenschappelijke ordening der markten in de sector melk en zuivelproducten (Pb. EG van 26 juni 1999, nr. L 160, blz. 48 e.v.).

35 Verordening (EEG) nr. 3904/87 van de Raad van 22 december 1987 tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 804/68 houdende een gemeenschappelijke ordening der markten in de sector melk en zuivelprodukten (Pb. EG van 30 december 1987, nr. L 370, blz. 1 en 2). Achtergrond van deze wijziging van Vo. 804/68 was gelegen in de instelling van het geharmoniseerde systeem.

36 Zie over de 'geïmpliceerde bevoegdheid' o.m. Damen e.a., a.w., nr. 304, blz. 133.

37 Regeling van 10 mei 1996 (WD96/402), Stcrt. 94.

38 Onder 'wettelijke bepalingen' als bedoeld in artikel 2, tweede lid, onderdeel a, Dw worden verstaan 'de bepalingen inzake de rechten bij invoer'. Meer in concreto komt dat neer op 'zowel de nationale bepalingen als internationale verdragen en besluiten van volkenrechtelijke organisaties (...) die betrekking hebben op de heffing van rechten bij invoer (...). Onder dit begrip valt uiteraard ook het CDW, dat een besluit is van de EG.' Vgl. Tweede Kamer, vergaderjaar 1993 - 1994, 23 716, nr. 3, blz. 16.

39 Wet van 2 november 1995, Stb. 553.

40 Tweede Kamer, vergaderjaar 1994 - 1995, 23 716, nr. 6, blz. 5 en 6.

41 Vgl. Besluit van 22 september 2000, nr. CPP-R 2000/384, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 29 juli 2003, nr. BCPP/2003/1912, zoals opgenomen onder nummer 13.01.00 van het Handboek Douane, Deel 4/Bijzondere bepalingenbij invoer landbouwgoederen - 1e publicatie, Suppl. 28, onderdeel 2.1.3.

42 Vanaf 20 januari 2000 wordt de regeling op grond van het Besluit van 17 januari 2000 (nr. TRCJZ/1999/12057), Stcrt. 12 overigens aangeduid als 'Regeling actief veredelingsverkeer landbouwgoederen 1986'.

43 Regeling van 24 december 1986 (nr. J. 9660), Stcrt. 252, voor zover van belang gewijzigd bij de Regeling van 27 juli 1990 (nr. 904600), Stcrt. 147.

44 Koninklijk Besluit van 9 december 1980, Stb. 758, zoals gewijzigd bij Besluit van 19 november 1997, Stb. 618.

45 Wet van 5 juli 1962, Stb. 295, zoals gewijzigd bij Wet van 28 januari 1999, Stb. 30.

46 Vgl. o.m. Damen e.a., a.w., nr. 305, blz. 133 e.v.

47 HR 1 juli 1992, nr. 26.331, BNB 1992/306.

48 Vgl. Besluit van 18 juli 1996, nr. DGM96/688, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 19 december 2001 nr. BCPP 2001/3669 M, zoals opgenomen onder nummer 5.00.00 van het Handboek Douane, Deel 1/Overige bepalingen - 1e publicatie, Suppl. 16, onderdeel 1.1.8.

49 Zie hiervoor o.m. Witte/Henke, Zollkodex (3. Auflage), Art. 68 Rz. 1 en Schwarz e.a, Zollrecht; Kommentar, Texte und Entscheidungssammlung, 3. Auflage, Carl Heymanns Verlag KG, München, Band 1/1, Aufl. - 26. Lfg./Mai 2001, Art. 68/1 Rz. 1.

50 Voorzover van belang houdt artikel 13 CDW in: 'Die Zollbehörden können unter den im geltenden Recht vorgesehenen Voraussetzungen alle zollamtlichen Prüfungen vornehmen, (...).' Artikel 37, eerste lid, CDW bepaalt onder meer: 'Waren (...) können nach dem geltenden Recht zollamtlich geprüft werden.'

51 Vgl. Witte/Henke, Zollkodex, Art. 68 Rz. 8.

52 Deze opvatting wordt verkondigd door de 'commentator' van onderhavige uitspraak van de Douanekamer in Douane Update 2003, nr. 484.

53 Aldus het opschrift van Hoofdstuk II, Afdeling I, onderdeel C.

54 Overigens werd deze opvatting ook bevestigd bij raadpleging van andere taalversies van de betreffende bepalingen. In de Duitse taalversie luidt de vertaling van het begrip 'aanbrengen bij de douane' namelijk 'gestellung', terwijl de zinsnede 'kunnen worden aangebracht' is vertaald als 'sofern diese noch vorgeführt werden können'. De Engelse taalversie van het CDW gebruikt terzake de terminologie 'presentation of goods to customs', respectievelijk 'still possible (...) to be produced'.

55 Een samenvatting van het arrest is onder meer opgenomen in Douane Update 2004, nr. 254.

56 Wet van 2 november 1995, Stb. 553.

57 Artikel 70, eerste lid, tweede alinea, van het CDW maakt weliswaar melding van een zgn. 'aanvullend onderzoek', maar deze aan de aangever toekomende communautaire bevoegdheid is zonder meer van een andere orde dan het recht op een zogenaamd 'heronderzoek'. Immers, op grond van artikel 6 Dw kan de aangever de resultaten van het onderzoek als zodanig aantasten. Ingevolge artikel 70 CDW kunnen de resultaten op zichzelf daarentegen niet worden bestreden. Het aan de aangever toekomende recht op een 'aanvullend onderzoek' heeft slechts tot doel te laten onderzoeken of het bij de analyse geconstateerde resultaat op de volledige douaneaangifte betrekking heeft.

58 Vgl. Punt/Van Vliet, Douanerechten; Inleiding tot het communautaire douanerecht, FM 90, Kluwer - Deventer 2000, blz. 189.

59 Op dit punt lijken Punt en Van Vliet overigens meer terughoudend. Zij schrijven althans dat 'artikel 6, Douanewet (...) toegepast kan worden (...), voorzover deze bepaling een praktische invulling geeft van het begrip onderzoek in de zin van artikel 68, onderdeel b, CDW.' Vgl. Punt/Van Vliet, a.w., blz. 189. Wat de auteurs onder 'praktische invulling' verstaan, wordt door hen overigens in het midden gelaten.

60 Zie het zgn. 'bedrijfscontrolerapport' van de AID, zoals opgenomen onder bijlage 4 van het beroepschrift.

61 Zie hiervoor mijn conclusies van 21 april 2004 voor de - thans nog bij de Hoge Raad aanhangige - zaken met nrs. 38.994 en 38.995. In het bijzonder zij gewezen op de onderdelen 8.4.6 t/m 8.4.11 van deze conclusie. Een samenvatting van deze conclusies is onder meer gepubliceerd in NTFR 2004/902 en Douane Update 2004, nr. 553.

62 Vgl. Punt/Van Vliet, a.w., blz. 191.

63 De Duitse taalversie van artikel 78, derde lid, CDW houdt in: 'Ergibt die nachträgliche Prüfung der Anmeldung, daß bei der Anwendung der Vorschriften über das betreffende Zollverfahren von unrichtigen oder unvollständigen Grundlagen ausgegangen worden ist, so treffen die Zollbehörden unter Beachtung der gegebenenfalls erlassenen Vorschriften die erforderlichen Maßnahmen, um den Fall unter Berücksichtigung der ihnen bekannten neuen Umstände zu regeln'.

64 Witte/Henke, Zollkodex, Art. 78 Rz. 12.

65 Schwarz e.a, Zollrecht; Kommentar, Texte und Entscheidungssammlung, Art. 78/3 Rz. 7.

66 STÜWE in Hüschmann/Hepp/Spitaler (HHSp), Art. 78 ZK Rz. 8 (Lfg. 180/Februar 2004 - Verlag Dr. Otto Schmidt, Köln, Band XIII).

67 Verweerschrift in cassatie, blz. 2.

68 Zie bijvoorbeeld belanghebbendes aanvullend beroepschrift voor de Douanekamer, blz. 6, nr. 30. Zie overigens ook belanghebbendes conclusie van dupliek in cassatie, blz. 4.

69 Vgl. Besluit van 4 oktober 1994, nr. DGM94/2381, laatstelijk gewijzigd bij Besluit van 21 juli 1998, nr. 98/74/764, zoals opgenomen onder nummer 12.10.00 van het Handboek Douane, Deel 3/Monsterneming en monsteronderzoek - 1e publicatie, Bijlage 2 (Minimumhoeveelheid product en verpakkingswijze van eindmonsters).

70 Vgl. Verweerschrift in cassatie, blz. 2.

71 Dat het College van Beroep voor het Bedrijfsleven in zijn uitspraak CBB van 19 december 2001, AWB 99/442, LJN-nummer AD7638 wel enig belang heeft toegekend aan een 'circa-aanduiding' doet daaraan overigens niet af.

72 Beroepschrift in cassatie, blz. 5, onder D, 2e al. Als ik het goed zie wordt een soortgelijke opvatting overigens verdedigd door de redactie van Douane Update. In haar commentaar onder onderhavige uitspraak van de Douanekamer (Douane Update 2003, nr. 484) wordt opgemerkt: 'Daarbij komt dat X BV alle eindproducten weer had uitgevoerd. Van het invoerproduct was dus niets in de EG gebleven. De schatkist van de EG was dus niet benadeeld. Sterker nog, de inspecteur stelde zelf dat voor het ingevoerde product wellicht ook een vergunning AV/S zou zijn afgegeven na een zorgvuldige toetsing en het stellen van passende voorwaarden. In de ogen van de redactie heeft het heffen van de douanerechten in deze zaak gevoelsmatig meer te maken met een straf, al moet natuurlijk wel bedacht worden dat met betrekking tot het product met meer dan 27% vet wellicht niet voldaan zou zijn aan de economische voorwaarden voor veredeling'.

73 Een samenvatting van deze conclusies is opgenomen in NTFR 2004/902 en Douane Update 2004, nr. 553.

74 HvJ EG van 11 november 1999, C-48/98 (Firma Söhl en Söhlke), Jurispr. EG 1999, blz. I-07877 (r.o. 29 - 43).

75 Zie hierover o.m. Van Hilten, Vertrouwensbeginsel in het douanerecht: gewettigd of vertrouwen, NTFR 2004/646.

76 Zie Bijlage 1 bij belanghebbendes conclusie van repliek en belanghebbendes pleitnota voor de Douanekamer, blz. 7, onder nr. 23.

77 De betreffende uitspraak op bezwaar is als bijlage 10 aan belanghebbendes aanvullend beroepschrift toegevoegd.