Feedback

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:OGEAC:2017:199

Instantie
Gerecht in eerste aanleg van Curaçao
Datum uitspraak
22-12-2017
Datum publicatie
08-01-2018
Zaaknummer
CUR201400034
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Eerste aanleg - meervoudig
Inhoudsindicatie

De door belanghebbende toegepaste methode is in strijd met het goedkoopmansgebruik.

Verliezen worden in het jaar waarin ze geleden worden niet bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld. Daarom kan het verlies pas in het jaar waarin de verrekening plaatsvindt, inhoudelijk beoordeeld worden.

Belanghebbende kan geen grove schuld verweten worden. Het Gerecht vernietigt de vergrijpboete.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

Uitspraak van 22 december 2017

BBZ nr. CUR201400034

GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO

UITSPRAAK

op het beroep in de zin van de

Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:

X N.V., gevestigd te Curaçao,

belanghebbende

gericht tegen:

DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN,

de Inspecteur,

1 PROCESVERLOOP

1.1

Aan belanghebbende is met dagtekening 21 december 2012 een naheffingsaanslag winstbelasting 2008 opgelegd. Tegelijkertijd is bij beschikking een vergrijpboete vastgesteld.

1.2

Belanghebbende is tegen de aanslag en boete op 29 januari 2013 in bezwaar gekomen. Met dagtekening 25 april 2014 heeft de Inspecteur uitspraken op bezwaar gedaan. Daarbij zijn de aanslag en de boete gehandhaafd.

1.3

Belanghebbende is op 16 mei 2014 tegen de uitspraken op bezwaar in beroep gekomen. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4

Partijen zijn overeenkomstig artikel 10 Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) uitgenodigd tot het verstrekken van inlichtingen. In dat verband zijn op 30 augustus 2016 te Willemstad namens de Inspecteur verschenen

mr. A, bijgestaan door B. Namens belanghebbende is verschenen de gemachtigde mr. C. Belanghebbende heeft ter zitting een schrijven aan het Gerecht en de Inspecteur overhandigd met als titel “Conclusie van repliek”. De Inspecteur heeft ter zitting een schrijven overhandigd aan het Gerecht en aan belanghebbende met als titel “Kostenvergoeding beroepsfase”.

1.5

Partijen hebben overeenkomstig artikel 8b van de LBB schriftelijk toestemming gegeven om uitspraak te doen zonder mondelinge behandeling van de zaak.

2 FEITEN

2.1

Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door één van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende tegengesproken.

2.2

Belanghebbende houdt zich bezig met het fasegewijs ontwikkelen van percelen grond en vervolgens het verkopen van die percelen grond aan derden. De percelen grond zijn op de balans opgenomen onder de naam “Land Project” (hierna: het project).

2.3

Op het moment dat een deel van het project verkocht wordt dienen ter bepaling van de winst de kosten van dat deel bepaald te worden en in mindering te worden gebracht op de opbrengsten ervan. Belanghebbende heeft tot en met 2007 de kosten steeds berekend door alle gemaakte kosten (met name aanschaf- en ontwikkelingskosten) bij elkaar op te tellen en die te delen door het aantal m2 van het gehele project en de daaruit voortvloeiende m2-prijs te vermenigvuldigen met het aantal in een jaar verkochte m2 grond. Op basis van deze berekeningswijze bedragen de kosten van de in 2008 verkochte percelen Naf. 544.933.

2.4

In het jaar 2008 is belanghebbende ter berekening van de kosten van de verkochte percelen overgestapt op een andere methode, de Relative Sales Value Method (hierna: de RSV-methode). Dit is een bedrijfseconomisch aanvaarde methode waarbij de verdeling van de kosten over de diverse jaren wordt afgeleid van de in die jaren behaalde omzetten. Bij toepassing van de methode worden de totale opbrengsten en kosten van het gehele project (van alle percelen grond) geraamd. Vervolgens worden de in een bepaald jaar gerealiseerde opbrengsten afgezet tegen de totale (geraamde) opbrengsten van het gehele project en wordt het daaruit voortvloeiende “quotiënt” toegepast op de totale geraamde kosten. Het zodoende berekende bedrag vormt de kostprijs van de in dat jaar verkochte percelen.

2.5

In het onderhavige geval is door belanghebbende het quotiënt vastgesteld op 35%. Vervolgens is dit percentage toegepast op de totale geraamde kosten en daaruit zijn de kosten berekend op Naf. 788.690. Dat is Naf. 243.757 (Naf. 788.690 -/- Naf. 544.933) meer dan de kosten, zoals berekend volgens de eerdere toegepaste methode.

2.6

Door de Stichting Belastingaccountantsbureau is in 2012 een boekenonderzoek verricht over de periode 2006 tot en met 2009. De bevindingen zijn vastgelegd in een controlerapport van 20 augustus 2012. Hierin is onder meer vermeld:

“4.1.1 Vaste activa ‘Land project’

(…)

In de toelichting op de jaarrekening 2008 is opgenomen dat de waardering van de balanspost vaste activa ‘Land project’ vanaf het jaar 2008 is aangepast op basis van de ‘Relative sales value method of recording the cost of sales of real estate sales (RSV methode). Met als gevolg dat een afboeking ten laste van het resultaat 2008 (onder de kostenpost ‘Cost of Sales’) van 243.757 heeft plaatsgevonden.

(…)

Uitgaande van het bovenstaande kan worden geconcludeerd dat de fiscale winst 2008 niet conform het goed koopmansgebruik is bepaald. Want er worden gespeculeerde (toekomstige) kosten opgenomen in het jaar 2008, terwijl de opbrengsten nog niet zijn gerealiseerd. Dit is fiscaal niet toegestaan. Naar aanleiding hiervan, stel ik voor om de afwaardering van 243.757 niet te accepteren.

(…)

Correctie journaalpost:

Vaste activa ‘Land project’ 243.757

Aan kostprijs verkopen 243.757

Correctie 2008

Land project 243.757

(…)”

2.7

In het controlerapport wordt daarnaast voorgesteld om de belastbare winst over het jaar 2008 te verhogen met Naf. 6.445 (niet in aanmerking genomen rente over de rekening-courantvordering op de directeur-grootaandeelhouder) en om de verrekening van een verlies van Naf. 144.458 uit 2006 niet toe te staan. Volgens het controlerapport is in 2006 geen sprake van een verlies, zoals belanghebbende heeft aangegeven, maar van een belastbare winst van Naf. 1.518. Dit leidt in het controlerapport voor het jaar 2008 tot de volgende opstelling:

Aangegeven belastbare winst (na verliesverrekening) 452.657

Winstcorrecties 250.202

Correctie verliesverrekening 144.458

Belastbare winst na correctie 847.317

2.8

De Inspecteur heeft overeenkomstig de bevindingen in het controlerapport een naheffingsaanslag winstbelasting opgelegd van Naf. 136.234. Tegelijkertijd is een vergrijpboete vastgesteld van Naf. 34.058 (25%).

Over het jaar 2006 heeft de Inspecteur geen naheffingsaanslag opgelegd omdat ten tijde van het uitbrengen van het rapport de naheffingstermijn reeds was verstreken.

3 GESCHIL EN STANDPUNTEN PARTIJEN

3.1

Tussen partijen is in geschil of ter bepaling van de kostprijs van de verkopen de RSV-methode toegepast kan worden en of verrekening van het verlies van Naf. 144.458 kan plaatsvinden. Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend. Bovendien is in geschil of de boete terecht is opgelegd. De Inspecteur vindt van wel, belanghebbende heeft de tegenovergestelde mening. De door de Inspecteur toegepaste correctie van Naf. 6.445 wordt door belanghebbende niet bestreden.

3.2

De Inspecteur is van mening dat de RSV-methode in strijd is met goed koopmansgebruik, omdat bij die methode ter bepaling van de kostprijs rekening wordt gehouden met gerealiseerde en toekomstige opbrengsten. Bovendien is niet controleerbaar hoe in het onderhavige geval de berekening is verlopen en of de ramingen van de totale projectopbrengsten en kosten op deugdelijke wijze geschieden. De Inspecteur stelt zich met betrekking tot de verliesverrekening op het standpunt dat de omstandigheid dat in 2006 geen naheffingsaanslag is opgelegd niet in de weg staat aan het weigeren van de verliesverrekening in 2008. Verliezen kunnen volgens haar inhoudelijk getoetst worden in het jaar waarin ze verrekend worden.

Voor wat betreft de boete vindt de Inspecteur dat belanghebbende ernstig onzorgvuldig gehandeld heeft en om die reden grove schuld verweten kan worden.

3.3

Volgens belanghebbende mocht zij in 2008 haar waarderingsstelsel wijzigen. Belanghebbende heeft gesteld dat de RSV-methode niet in strijd is met goed koopmansgebruik. Het is een algemeen aanvaarde methode van toerekening van kosten voor ontwikkelingsprojecten. Deze methode leidt tot een betere matching van opbrengsten en kosten dan de voorheen toegepaste methode. Ook een geraadpleegde registeraccountant heeft bevestigd dat de methode in overeenstemming is met goed koopmansgebruik. De Inspecteur heeft volgens belanghebbende tevens nagelaten om aan te geven waarom de RSV-methode in strijd is met goed koopmansgebruik en heeft daarom gehandeld in strijd met het motiveringsbeginsel.

Belanghebbende is verder van mening dat zij het uit 2006 afkomstige verlies van Naf. 144.458 in 2008 mag verrekenen nu de Inspecteur in 2006 geen naheffingsaanslag heeft opgelegd (en ook niet meer op kon leggen). Hetzelfde geldt volgens belanghebbende overigens voor het verlies van Naf. 298.760 dat afkomstig is uit 2005.

Met betrekking tot de boete stelt belanghebbende zich op het standpunt dat haar geen grove schuld verweten kan worden zodat de boete niet in stand kan blijven.

3.4

Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Gerecht verder naar de gedingstukken.

4 BEOORDELING VAN HET GESCHIL

Toepassing RSV-methode

4.1

Belanghebbende heeft betoogd dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met het motiveringsbeginsel nu zij niet aangegeven heeft waarom zij de RSV-methode in strijd acht met goed koopmansgebruik. Het Gerecht verwerpt dit betoog. De Inspecteur heeft, onder verwijzing naar het controlerapport, gesteld dat de RSV-methode in strijd is met goed koopmansgebruik omdat in 2008 gespeculeerde (toekomstige) kosten worden opgenomen, terwijl de opbrengsten nog niet zijn gerealiseerd. Hiermee heeft de Inspecteur voldaan aan het motiveringsbeginsel. Of de motivering van de Inspecteur al of niet hout snijdt doet hierbij niet ter zake.

4.2

Ingevolge artikel 3, lid 2 van de Landsverordening op de winstbelasting 1940 (LWB) wordt de in een boekjaar genoten winst bepaald volgens goed koopmansgebruik, met inachtneming van een bestendige gedragslijn welke onafhankelijk is van de vermoedelijke uitkomst en welke slechts gewijzigd kan worden indien goed koopmansgebruik dat rechtvaardigt.

Een wezenlijk element van goed koopmansgebruik is het realiteitsbeginsel: omzet die in een bepaald jaar is gerealiseerd dient in het resultaat van dat jaar te worden betrokken en ten laste van een bepaald jaar mogen alleen die lasten worden gebracht die toegerekend kunnen worden aan dat jaar.

4.3

Bij toepassing van de RSV-methode worden de over de gehele looptijd van een project geraamde kosten over de diverse jaren verdeeld volgens de verhouding: (in een jaar gerealiseerde omzet)/(geraamde omzet over de gehele looptijd). Dat houdt in dat niet de werkelijke, maar de geraamde kosten worden toegerekend aan de diverse jaren en dat houdt tevens in dat bij de verdeling over de jaren de geraamde omzet een belangrijke rol speelt. Het gevolg van toepassing van deze methode is dat de in een bepaald jaar daadwerkelijk gemaakte kosten kunnen afwijken van de kostenberekening volgens de RSV-methode. Naar het oordeel van het Gerecht is dat in strijd met realiteitsbeginsel dat immers voorschrijft dat slechts de werkelijk gemaakte kosten ten laste van de winst mogen worden gebracht. De omstandigheid dat de RSV- methode bedrijfseconomisch aanvaardbaar wordt geacht doet daar niet aan af.

4.4

Het Gerecht voegt daar het volgende aan toe. Ook al zou toepassing van de RSV-methode, in weerwil van het voorgaande, bij belanghebbende in overeenstemming zijn met goed koopmansgebruik dan nog zijn de extra kosten (Naf. 243.757) niet aftrekbaar. Belanghebbende heeft immers, ondanks dat de Inspecteur daar om gevraagd heeft, de cijfermatige invulling van de RSV-methode niet inzichtelijk gemaakt. Het “quotiënt” bedraagt volgens belanghebbende 35%, maar belanghebbende heeft niet duidelijk gemaakt hoe dit percentage tot stand is gekomen. De gemachtigde van belanghebbende weet dit kennelijk ook niet. Zij merkt in de conclusie van repliek op:

“kennelijk is tot dit percentage gekomen door te veronderstellen dat de verwachte verkoopprijs van alle percelen in de toekomst ANG. 6.470.000 zullen opbrengen. Het percentage van 35 wordt dan verkregen door de gerealiseerde omzet ad. ANG. 2.263.614,00 te delen door de verwachte verkoopprijs ad. ANG. 6.470.000,00.”. Of de geraamde opbrengsten inderdaad Naf. 6.470.000 bedragen en hoe belanghebbende tot die raming is gekomen, is de gemachtigde blijkbaar ook niet bekend. Ook bestaat er geen duidelijkheid over de hoogte en samenstelling van de geraamde kosten (van het gehele project), waarop het percentage van 35% toegepast zou moeten worden ter verkrijging van de aan het onderhavige jaar toerekenbare kosten. De geraamde kosten worden nergens genoemd, zodat ook daar geen enkel inzicht in bestaat. Slechts de uitkomst van toepassing van het percentage op de geraamde kosten, het bedrag van Naf. 788.690, is in de jaarstukken opgenomen. Samenvattend oordeelt het Gerecht dat, nu ieder inzicht in de geraamde kosten en opbrengsten van het project ontbreekt, de kostenaftrek van Naf. 243.757 die daarop is gebaseerd, ook om die reden niet kan worden toegestaan.

Verliezen 2006

4.5

Belanghebbende heeft over het jaar 2006 aangifte gedaan van een verlies. Tussen partijen is niet in geschil dat in 2008, op grond van de aangiften van belanghebbende, nog een bedrag van Naf. 144.458 aan verlies uit 2006 voor verrekening in aanmerking komt. In het controlerapport is geconcludeerd dat er in 2006 geen sprake was van een verlies, doch van een winst van Naf. 1.518. Belanghebbende heeft de correcties die hebben geleid tot die winst in beroep niet meer bestreden. Belanghebbende heeft slechts gesteld dat het in 2006 aangegeven verlies vaststaat en verrekend kan worden, nu de Inspecteur het verlies in dat jaar niet aangepast heeft. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het verlies eerst beoordeeld dient te worden in het jaar waarin het voor compensatie in aanmerking komt, dus in dit geval in het jaar 2008. Het gelijk is aan de Inspecteur. Verliezen worden in het jaar waarin ze geleden worden niet bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld. Dat betekent dat in dat jaar ook niet over de hoogte van het verlies gediscussieerd en geprocedeerd kan worden. Pas in het jaar waarin verrekening plaatsvindt kan het verlies inhoudelijk beoordeeld worden. De omstandigheid dat de Inspecteur over het jaar 2006, ondanks de bevindingen van het boekenonderzoek, geen naheffingsaanslag heeft opgelegd, doet hieraan niet af. Het voorgaande zou alleen anders kunnen zijn indien de Inspecteur door haar handelwijze het in rechte te beschermen vertrouwen zou hebben gewekt dat zij het in 2006 aangegeven verlies zou accepteren. Dat die situatie zich hier voordoet is naar het oordeel van het Gerecht niet aannemelijk geworden. Het afzien van naheffing over het jaar 2006 is daarvoor onvoldoende, temeer nu de termijn voor naheffing ten tijde van het verschijnen van het controlerapport reeds verstreken was.

Boete

4.6

De Inspecteur heeft ter zake van de correcties een boete opgelegd van 25%, behorend bij grove schuld. Volgens de Inspecteur heeft belanghebbende ernstig nalatig gehandeld. Belanghebbende had met haar gedrag moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag tot gevolg heeft dat te weinig belasting zou worden geheven en betaald. Belanghebbende is van mening dat haar geen grove schuld verweten kan worden. Het Gerecht deelt de opvatting van belanghebbende. De vraag of het stelsel van winstbepaling goed koopmansgebruik vormt is een vraag van fiscaaltechnische aard. Over het antwoord op die vraag kan verschillend gedacht worden, temeer nu het een bedrijfseconomisch geaccepteerd stelsel is. Naar het oordeel van het Gerecht heeft belanghebbende met haar stellingname een pleitbaar standpunt ingenomen. Dat houdt in dat haar geen grove schuld verweten kan worden. Datzelfde geldt voor de vraag of verliesverrekening kan plaatsvinden. Belanghebbende heeft in het jaar 2006 aangifte gedaan van een verlies. Dat verlies was in 2008 voor een bedrag van Naf. 144.458 nog niet verrekend. Op het moment dat belanghebbende aangifte deed voor het jaar 2008 had er nog geen controle plaatsgevonden, zodat er voor belanghebbende geen enkel beletsel was om het nog niet-verrekende verlies in de aangifte winstbelasting 2008 op te nemen. Van grove schuld is in dat geval geen sprake. Met betrekking tot het ten onrechte niet in aanmerking nemen van rente over de rekening-courantvordering op de directeur-grootaandeelhouder is het Gerecht van oordeel dat weliswaar sprake is van slordig en onachtzaam handelen, maar niet van ernstige nalatigheid of grove schuld. Gelet op het voorgaande zal het Gerecht overgaan tot vernietiging van de boete.

5 PROCESKOSTENVERGOEDING

5.1

In artikel 15, lid 2 van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (LLB) is bepaald dat de regels over de kosten en de wijze van de berekeningen van de hoogte daarvan, bij of krachtens landsbesluit, houdende algemene maatregelen worden vastgesteld. Dat is nog niet gebeurd. Het Gerecht zal daarom aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht, PB 2001, no. 127 (zie ook Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 21 juni 2017, ECLI:NL:OGHACMB:2017:54). In artikel 1 van dit Besluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen waaronder de kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand. Deze kosten worden op forfaitaire wijze berekend. Het Gerecht stelt vast dat er sprake is van door een derde beroepsmatig verleende bijstand.

5.2

Op de voet van artikel 15 LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit, kunnen de proceskosten in principe berekend worden op Naf. 1.050 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1/2 punt voor het verschijnen ter comparitie met een waarde per punt van Naf. 700, en een wegingsfactor van 1).

6 BESLISSING

Het Gerecht:

- verklaart het beroep met betrekking tot de aanslag inkomstenbelasting ongegrond;

- verklaart het beroep met betrekking tot de boetebeschikking gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de boetebeschikking;

- vernietigt de boetebeschikking;

- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van Naf. 1.050.

Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, rechter in dit gerecht, en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.

De griffier, De rechter,

Tegen deze uitspraak staat hoger beroep open bij het Hof (art. 17a, eerste lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).

Het hoger beroep wordt ingesteld binnen twee maanden na de dag van de toezending van de uitspraak van het Gerecht overeenkomstig artikel 14, derde lid. De instelling van het hoger beroep geschiedt door persoonlijke indiening bij dan wel toezending aan de griffier van een aan het Hof gericht beroepschrift (art. 17b, tweede lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).

XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX

Uitspraak van 22 december 2017

BBZ nr. CUR201400034

GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO

HERSTELUITSPRAAK

op het beroep in de zin van de

Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:

X N.V., gevestigd in Curaçao,

belanghebbende,

gericht tegen:

DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN, zetelend in Curaçao,

de Inspecteur,

1 PROCESVERLOOP

1.1

Op 22 december 2017 heeft het Gerecht uitspraak gedaan in bovengenoemde zaak.

1.2

In de uitspraak staat bij het dictum: ‘verklaart het beroep met betrekking tot de aanslag inkomstenbelasting ongegrond’. Dit moet zijn ‘verklaart het beroep met betrekking tot de aanslag winstbelasting ongegrond’.

1.3

In de uitspraak staat voorts ‘Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, rechter in dit gerecht, en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.’.

Voorzitterrraak staat voorts bij prive gebruik auto van de zaak. Dit moet zijn ‘Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, voorzitter, mr. drs. M.M. de Werd, en mr. W.C.E. Winfield, leden en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.’.

2 OVERWEGINGEN

Het Gerecht is van oordeel dat sprake is van kennelijke verschrijvingen die zich lenen voor herstel en gaat ambtshalve daartoe over.

3 BESLISSING

Het Gerecht

  • bepaalt dat waar in het dictum van de uitspraak van 22 december 2017 ‘verklaart het beroep met betrekking tot de aanslag inkomstenbelasting ongegrond’ staat, dit wordt gewijzigd in ‘verklaart het beroep met betrekking tot de aanslag winstbelasting ongegrond’;

  • bepaalt dat waar in de uitspraak van 22 december 2017 ‘Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, rechter in dit gerecht, en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.’ Voorzitterrraak staat voorts bij prive gebruik auto van de zaak. staat, dit wordt gewijzigd in ‘Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, voorzitter, mr. drs. M.M. de Werd, en mr. W.C.E. Winfield, leden en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.’;

  • laat voornoemde uitspraak voor het overige ongewijzigd.

Deze uitspraak is gedaan door mr. D.J. Jansen, voorzitter, mr. drs. M.M. de Werd, en mr. W.C.E. Winfield, leden en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 22 december 2017, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.

De griffier, De Voorzitter,