Feedback

Zoekresultaat - inzien document

ECLI:NL:GHDHA:2018:796

Instantie
Gerechtshof Den Haag
Datum uitspraak
27-03-2018
Datum publicatie
19-04-2018
Zaaknummer
BK-17/00737
Formele relaties
Eerste aanleg: ECLI:NL:RBDHA:2017:8107, Bekrachtiging/bevestiging
Cassatie: ECLI:NL:HR:2019:357
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie

Aanslag schenkingsrecht over in 1991 geschonken buitenlands vermogen, dat tot aan de inkeer voor de inkomstenbelastingheffing in 2013 buiten het zicht van de fiscus is gebleven, is bevoegd opgelegd. De bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag schenkingsrecht ontstaat op het tijdstip van de schenking. Art. 66, lid 1, aanhef, 2e, SW 1956 brengt hierin geen verandering. De termijn waarna de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslag schenkingsrecht vervalt is in art. 66 SW uitputtend geregeld. Art. 3:306 BW is niet van toepassing. Bij de totstandkoming van de vaststellingsovereenkomst m.b.t. de inkomstenbelastingheffing heeft de Inspecteur geen vertrouwen gewekt dat geen aanslag schenkingsrecht zou worden vastgesteld. De Inspecteur heeft niet in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur gehandeld en de regeling van art. 66 SW is niet in strijd met art. 1 EP EVRM.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2018/861
RN 2018/58
V-N 2018/32.1.5
Viditax (FutD), 19-04-2018
FutD 2018-1116
ERF-Updates.nl 2018-0079
ERF-Updates.nl 2018-0072
Viditax (FutD), 15-03-2019
NTFR 2018/1123
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-17/00737

Uitspraak van 27 maart 2018

het geding tussen:

[X] te [Z] , belanghebbende

(gemachtigde: D.A. Evertsz)

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: L.R. Lard)

inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 30 juni 2017, nummer SGR 16/10107, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag.

Aanslag en bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 25 mei 2015 ambtshalve een aanslag in het recht van schenking opgelegd naar een belaste verkrijging van [Y] van ƒ 535.307, minus vrijstelling van ƒ 6.975, is ƒ 528.332 (€ 239.747).

1.2.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is € 46 aan griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Loop van het geding in hoger beroep

2.1.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

2.2.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 februari 2018, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Ter zitting is tevens het hoger beroep behandeld van [A] de zuster van belanghebbende, BK-17/00738. Hetgeen is aangevoerd in een van de zaken BK-17/00737 en BK-17/00738 wordt geacht te zijn aangevoerd in beide zaken. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

3.1.

[Y] en [B] , de ouders van belanghebbende, hebben bij brief van 30 oktober 2013 aan de Belastingdienst gemeld dat zij in het buitenland vermogen hebben opgebouwd op een buitenlandse bankrekening, dat zij dat vermogen niet hebben aangegeven, dat zij gebruik willen maken van de inkeerregeling van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) en dat zij over het buitenlands vermogen inkomstenbelasting zullen voldoen en daarom een vaststellingsovereenkomst met de Belastingdienst willen sluiten. Bij brief van 20 november 2013 hebben belanghebbende en zijn zuster [A] ook aan de Belastingdienst laten weten dat zij gebruik willen maken van deze inkeerregeling voor niet opgegeven vermogen in het buitenland.

3.2.

Bij brief van 25 maart 2014 heeft de Inspecteur belanghebbende onder meer naar de herkomst van het tegoed op de buitenlandse bankrekening gevraagd. In reactie daarop heeft belanghebbende meegedeeld dat de bankrekening in 1991 is geopend maar dat hij niet weet welk bedrag toen op de rekening is gestort. Wel is hem bekend dat het toen gestorte geld afkomstig was uit de verkoop van in Nederland gelegen onroerende zaken door zijn ouders. Vervolgens hebben partijen gecorrespondeerd over de hoogte van het buitenlandse tegoed.

3.3.

Bij brief van 3 juni 2014 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde van belanghebbende meegedeeld dat hij niet in kan stemmen met de berekeningen van de banksaldi door belanghebbende en dat hij zelf berekeningen heeft gemaakt. Bij deze brief heeft hij een voorsteltekst voor een vaststellingsovereenkomst gevoegd. De Inspecteur heeft in de brief verder meegedeeld:

“- Client heeft de rekening onder nummer (…) geopend op 2 juli 1991.

- De hoogte van de eerste stortingen is niet bekend. De gelden zijn afkomstig uit de verkoop door ouders van onroerend goed in Nederland. Voor de inkomstenbelasting is dit niet relevant. Maar ik zal de inspecteur schenk- en erfbelasting hiervan op de hoogte stellen. Indien nodig, zal de inspecteur S&E contact met u/uw cliënt opnemen.”

3.4.

Belanghebbende en de Inspecteur hebben een vaststellingsovereenkomst gesloten, die op 19 juli 2014 door belanghebbende is ondertekend (de vso):

“U heeft op 21 november verklaard gerechtigd te zijn (geweest) tot niet eerder aangegeven buitenlandse vermogensbestanddelen. Ingevolge (…) de inkeerregeling (…) van artikel 67n van de [Awr] (…) is, na onderling overleg, besloten in het kader van een compromis een vaststellingsovereenkomst te sluiten als bedoeld in artikel 7:900, lid 1 Burgerlijk Wetboek tussen [partijen].

Onderwerp van deze vaststellingsovereenkomst is de van [belanghebbende] na te vorderen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2001 tot en met 2012, alsmede de heffingsrente/belastingrente. (…)

Uitgangspunt van deze vaststellingsovereenkomst is het feit, dat [belanghebbende] onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan over de jaren 2001 tot en met 2012. (…).

Uit praktische overwegingen zijn partijen overeengekomen om het totaal van de hiervoor genoemde bedragen, zijnde (…), als enkelvoudige inkomstenbelasting te heffen in één navorderingsaanslag inkomstenbelasting over het jaar 2010 ten name van [belanghebbende].

(…)

Deze vaststellingsovereenkomst is gesloten onder de volgende voorwaarden

- (…);

- De fiscale gevolgen (enkelvoudige belasting, heffingsrente en heffingsrente) van deze vaststellingsovereenkomst worden volledig verwerkt in één op te leggen navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2010 ten name van [belanghebbende].”

3.5.

Bij brief van 26 maart 2015 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hem is gebleken dat de ouders van belanghebbende in 1991 aan hem een schenking hebben gedaan en dat hij daarom voornemens is aan belanghebbende een aanslag in het recht van schenking op te leggen. Voorts heeft de Inspecteur in deze brief het volgende meegedeeld:

“Uit de correspondentie blijkt dat u van mening bent dat de schenkingen zijn verjaard. Ik wijs u daarom op artikel 66 lid 1 en ten 2e : (..)

Dus kort gezegd: een schenking verjaard ingeval van buitenlands vermogen 12 jaar na overlijden schenker of begiftigde (dus bij overlijden eerste van die twee). Aangezien zowel de schenker als begiftigden nog in leven zijn, is de schenking niet verjaard.”

De Inspecteur deelt verder mee dat hij aan de hand van de beschikbare gegevens de verkrijging heeft berekend op ƒ 535.307 (€ 242.912) en de daarover verschuldigde belasting op ƒ 81.729 (€ 37.087). Vervolgens is de aanslag overeenkomstig deze aankondiging opgelegd.

3.6.

Tot de stukken behoort een vertrouwelijk memo van de Belastingdienst getiteld “Aandachtspunten projecten Vermogen in het Buitenland (VIB-projecten)” waarin onder meer het volgende staat vermeld:

“10.7 Aanvang termijn schenkbelasting

Een aandachtspunt is dat de aanslagtermijn voor de schenkbelasting, ingeval er geen aangifte is gedaan, pas aanvangt nadat de schenker of begiftigde is overleden, de dag volgend op de aangifte (art. 66, eerste lid, ten tweede, Wet SW 1956).”

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1.

In geschil is of de Inspecteur aan belanghebbende terecht de aanslag schenkingsrecht heeft opgelegd. In het bijzonder is in geschil:

- of artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee, van de Successiewet 1956 (SW 1956) aan het opleggen van de aanslag voordat de schenker of de begiftigde is overleden in de weg staat;

- of de Inspecteur bij belanghebbende het rechtens te honoreren vertrouwen heeft opgewekt dat hem ter zake van de onder 1.1. genoemde verkrijging geen aanslag zou worden opgelegd;

- of het rechtszekerheidsbeginsel en het bepaalde in artikel 3:306 van het Burgerlijk Wetboek (BW) meebrengen dat de bevoegdheid tot het opleggen van de aanslag in het schenkingsrecht in elk geval vervalt door verloop van twintig jaren, te rekenen vanaf de datum van schenking;

- of het bepaalde in artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee, van de SW 1956 in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM (EP EVRM).

Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.

4.2.

Voor hetgeen partijen ter ondersteuning van hun standpunt hebben aangevoerd verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de aanslag.

5.2.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Oordeel van de Rechtbank

6. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:

”10. De rechtbank overweegt dat ingeval van een schenking geen aangifte is gedaan, op grond van artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW, de termijnen die zijn genoemd in de artikelen 11, derde lid en 16, derde en vierde lid, van de Awr voor het recht van schenking ingaan na de dag van de inschrijving van de akte van overlijden van de schenker of van de begiftigde in de registers van de burgerlijke stand hier te lande of na de dag waarop akten of stukken, waaruit het overlijden van de schenker of van de begiftigde blijkt, ter kennis van de inspecteur zijn gekomen. Dit is anders ingeval zowel de schenker als de begiftigde een rechtspersoon is; alsdan vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag of navorderingsaanslag twintig jaren na de schenking.

11. Vast staat dat de schenking in 1991 is gedaan, dat daarvan geen aangifte is gedaan en de schenkers (de ouders van [belanghebbende]) en de begiftigde ([belanghebbende]) nog in leven zijn. [Belanghebbende] heeft aangevoerd dat uit de tekst van de in 10 aangehaalde bepaling volgt dat die pas toepassing kan vinden nadat de schenker en de begiftigde zijn overleden. Anders dan [belanghebbende] kennelijk meent zien de termijnen die zijn genoemd in de artikelen 11 en 16 van de Awr op de dag waarop de bevoegdheid tot het opleggen van een (navorderings)aanslag vervalt. Een aanslag of een navorderingsaanslag, ook een aanslag in het recht van schenking, kan in alle gevallen terstond na het ontstaan van de materiële belastingschuld worden opgelegd. Nu de aanslag in het recht van schenking is opgelegd tijdens het leven van de schenkers en van de begiftigde ([belanghebbende]), kan niet worden geoordeeld dat de aanslag niet binnen de daarvoor gestelde termijn is opgelegd (vergelijk Hof Amsterdam 19 september 1997, V-N 1998/7.10).

12. [ Belanghebbende] heeft het standpunt ingenomen dat de aanslag in strijd is met de vso omdat daarin geen voorbehoud is opgenomen en hij aan het ondertekenen daarvan het in rechte te beschermen vertrouwen mocht ontlenen dat de vaststellingsovereenkomst het sluitstuk van het inkeerproces zou zijn. De rechtbank volgt [belanghebbende] hierin niet. Uit de tekst van de vso blijkt dat deze enkel ziet op na te vorderen inkomstenbelasting in verband met het aanhouden van buitenlandse tegoeden. In de vso is niets opgenomen over andere belastingmiddelen en is niets vermeld over een schenking. Een (navorderings)aanslag in het recht van schenking is dan ook niet één van de in de vso genoemde fiscale gevolgen die volledig zouden worden verwerkt met de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. Nadat was gebleken dat het banktegoed was ontstaan door een aan [belanghebbende] gedane schenking, stond het de Inspecteur] daarom vrij ter zake daarvan een aanslag in het recht van schenking op te leggen.

13. [ Belanghebbende] heeft voorts het standpunt ingenomen dat het opleggen van de aanslag in strijd is met het gelijkheidsbeginsel omdat voor natuurlijke personen sprake is van een onbeperkte verjaringstermijn en voor rechtspersonen een beperkte verjaringstermijn geldt van 20 jaar. Ook dit betoog van [belanghebbende] faalt. Natuurlijke personen en rechtspersonen zijn geen gelijke gevallen en voor de belastingheffing kan er daarom tussen beiden een onderscheid worden gemaakt. Aan de wetgever komt een ruime beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of de ongelijke behandeling in een goede verhouding staat tot de ongelijkheid van de gevallen. In dit geval bestaat de ongelijkheid tussen natuurlijke personen en rechtspersonen erin dat een natuurlijk persoon eenmaal zal overlijden, terwijl het bestaan van een rechtspersoon in beginsel onbeperkt kan zijn. Uit de wordingsgeschiedenis van artikel 66 van de SW, eerste lid, aanhef en onder 2°, blijkt dat bewust voor deze regeling is gekozen omdat bij een overlijden door inbreng of inkorting kan blijken dat eerder een schenking is gedaan. Omdat deze omstandigheden zich bij een rechtspersoon niet kunnen voordoen, kon de wetgever de verjaringstermijn op andere wijze bepalen. Omdat de verjaringstermijn voor natuurlijke personen in elk geval eindigt na ommekomst van drie, vijf of twaalf jaar na het overlijden van de schenker en de begiftigde, en voor rechtspersonen is gekozen voor een eveneens relatief lange verjaringstermijn van twintig jaren na het doen van de schenking, is de wetgever naar het oordeel van de rechtbank gebleven binnen zijn ruime beoordelingsvrijheid.

14. Ter motivering van zijn beroep op het rechtszekerheidsbeginsel heeft [belanghebbende] aangevoerd dat in het civiele recht een algemene verjaringstermijn geldt van twintig jaren en ook in het strafrecht verjaringstermijnen gelden. [De Inspecteur] heeft daartegen aangevoerd dat in het burgerlijk recht een verjaringstermijn op grond van artikel 321, eerste lid, onder f, van boek 3 van het Burgerlijk Wetboek, kan worden verlengd als een schuldenaar opzettelijk het bestaan van de schuld of de opeisbaarheid daarvan verborgen houdt en artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW daar in wezen bij aansluit met de regeling zoals die geldt voor gevallen waarin geen aangifte is gedaan. De rechtbank stelt voorop dat er geen regel van geschreven of ongeschreven recht bestaat die voorschrijft dat de belastingwetgeving in alle opzichten moet aansluiten bij de regels van het burgerlijk recht. [De belanghebbende] stelt terecht dat het rechtszekerheidsbeginsel binnen de rechtsorde van essentieel belang is, maar dat neemt niet weg dat het waarborgen daarvan in het fiscale recht anders kan worden vormgegeven dan in het burgerlijk recht. Wordt ondanks een schenking geen aangifte gedaan, dan is er grond voor het aanhouden van een verjaringstermijn die langer is dan de gebruikelijke verjaringstermijn die geldt voor geval er wel aangifte is gedaan. Mede in aanmerking nemend dat van de onderhavige schenking geen aangifte is gedaan, is de rechtbank van oordeel dat het niet in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel om vierentwintig jaar na de schenking een aanslag in het recht van schenking op te leggen.

15. Ter motivering van zijn standpunt dat de aanslag in strijd is met artikel 1 van het eerste protocol bij het EVRM heeft [belanghebbende], met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, nr. 15/00340, ECLI:NL:HR:2016:121, aangevoerd dat voor de aanslag een wettelijke basis ontbreekt, dat van voorzienbaarheid geen sprake is gegeven de onbeperkte navorderingstermijn. Tevens voert [belanghebbende] aan dat de vormgeving en uitwerking van artikel 66, eerste lid, aanhef en onder 2°, van de SW verder gaat dan noodzakelijk is om het daarmee beoogde doel te verwezenlijken. Naar het oordeel van de rechtbank faalt ook dit standpunt van [belanghebbende]. Hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd aangaande de wettelijke basis stuit af op hetgeen is overwogen onder 11 en 13. Van onvoorziene wetgeving is geen sprake aangezien de bepaling van artikel 66 eerste lid, aanhef en onder 2°, reeds vele jaren vrijwel ongewijzigd in de SW is opgenomen. Ook faalt de stelling van [belanghebbende] dat deze bepaling verder gaat dan noodzakelijk is voor het bereiken van het daarmee beoogde doel. Met de bepaling wordt beoogd het veiligstellen van de heffing van het recht van schenking ter zake van schenkingen die voor de fiscus verborgen zijn gehouden. De gebruikelijke verjaringstermijn of, zoals [belanghebbende] bepleit, een vaste verjaringstermijn van twintig jaar na het doen van de schenking, zou daarvoor niet toereikend zijn, omdat de omstandigheden waaronder dergelijke schenkingen bekend worden, zich ook pas (lang) daarna kunnen voordoen.”

Beoordeling van het hoger beroep

7.1.

De ouders van belanghebbende hebben in 1991 vermogen aan belanghebbende geschonken. Belanghebbende was daarover, gelet op het bedrag van de schenking, schenkingsrecht verschuldigd. De ouders noch belanghebbende hebben van de schenking melding gemaakt bij de Nederlandse belastingdienst. Evenmin is van die schenking aangifte voor het recht van schenking gedaan. Het geschonken vermogen is in elk geval tot eind 2013 buiten het zicht van de Nederlandse belastingdienst gebleven omdat het op een buitenlandse bankrekening werd aangehouden.

Artikel 66 SW 1956

7.2.

Belanghebbende neemt het standpunt in dat artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee van de SW 1956 in de weg staat aan het opleggen van de aanslag voordat de schenker of de begiftigde is overleden. Het Hof volgt belanghebbende niet in dit standpunt en overweegt daartoe het volgende.

7.3.

De bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag in het schenkingsrecht ontstaat op het tijdstip van de verkrijging krachtens schenking (de verkrijging). Artikel 66, eerste lid, aanhef en onderdeel twee, SW 1956 brengt hierin geen verandering; het bevat (slechts) een bijzondere regeling van de termijn waarbinnen de (navorderings)aanlag in het schenkingsrecht kan worden opgelegd. Deze bijzondere regeling houdt in dat de (navorderings)aanslag in het schenkingsrecht ten laatste kan worden opgelegd op de dag die – in dit geval – drie jaar ligt na de dag van de inschrijving van de akte van overlijden van de schenker of van de begiftigde in de registers van de burgerlijke stand hier te lande of na de dag waarop akten of stukken, waaruit het overlijden van de schenker of van de begiftigde blijkt, ter kennis van de inspecteur zijn gekomen (het einde van de aanslagtermijn). Vaststaat dat de Inspecteur de aanslag heeft opgelegd na het tijdstip van de verkrijging en vóór het einde van de aanslagtermijn. Hieraan doet niet af dat er tussen het tijdstip van de verkrijging en de dagtekening van de aanslag 24 jaar zijn verstreken. De tekst van de wet en de parlementaire geschiedenis van artikel 66 SW 1956 geven geen aanleiding tot een andere uitleg.

Vaststellingsovereenkomst

7.4.

Eind 2013 hebben belanghebbende en zijn ouders aan de Belastingdienst kenbaar gemaakt dat zij met een beroep op de inkeerregeling inkomstenbelasting willen gaan voldoen over de inkomsten uit in het buitenland opgebouwd vermogen. In de brieven van de ouders van oktober 2013 en van belanghebbende van november 2013 is geen melding gemaakt van enige schenking door de ouders aan belanghebbende en ook niet dat schenkbelasting zal worden voldaan. De inkeer is van meet af aan gericht geweest op het voldoen van de inkomstenbelasting. Ook de correspondentie met de Inspecteur die daarop is gevolgd en die tot het sluiten van een vso heeft geleid, betrof (uitsluitend) de heffing van inkomstenbelasting.

Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbende en de Inspecteur zich bij de vso ter beëindiging of voorkoming van onzekerheid of geschil omtrent hetgeen tussen hen rechtens geldt, jegens elkaar verbonden aan een vaststelling van de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen die belanghebbende over de in de jaren 2001 tot en met 2012 genoten inkomsten uit de buitenlandse spaartegoeden verschuldigd is. In de vso is geen aanknopingspunt te vinden voor de opvatting van belanghebbende dat daarin ook met betrekking tot het schenkingsrecht bindende afspraken zijn gemaakt. Evenmin blijkt uit de vso dat die overeenkomst met betrekking tot het schenkingsrecht zou fungeren als sluitstuk van de inkeer. De opmerkingen van de Inspecteur in de brief waarmee hij de vso aan belanghebbende heeft toegezonden, inhoudende dat hij “de inspecteur schenk- en erf belasting” van de afspraken op de hoogte zal stellen en dat, indien nodig, deze inspecteur contact met (de gemachtigde van) belanghebbende zal opnemen laten er geen twijfel over bestaan dat de Inspecteur een vervolg in de sfeer van de het schenkingsrecht zeker niet uitsloot.

Belanghebbendes beroep op het Haviltex-criterium (Hoge Raad 13 maart 1981, NJ 1981/635) faalt omdat de zin die belanghebbende en de Inspecteur in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan de bepalingen van de vso mochten toekennen en hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten, niet de daaraan door belanghebbende verbonden conclusie rechtvaardigen dat de vso aan de oplegging van de in geschil zijnde aanslag in de weg stond.

Beroep op vertrouwensbeginsel

7.5.

Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur in de fase voorafgaand aan en ten tijde van het sluiten van de vso een uitlating heeft gedaan dan wel een standpunt heeft ingenomen op grond waarvan belanghebbende erop zou mogen vertrouwen dat hem ter zake van de verkrijging geen aanslag in de schenkbelasting zal worden opgelegd. Noch de opmerking van de Inspecteur in zijn brief van 26 maart 2015 dat de mogelijkheid om ter zake van de schenking een aanslag op te leggen, verjaart na 12 jaar volgend op het overlijden van de schenker of de begiftigde, noch punt 10.7 van het interne memo van de Belastingdienst "Aandachtspunten projecten Vermogen in het buitenland (VIB-projecten)" waarin wordt gesteld dat de aanslagtermijn, in geval geen aangifte is gedaan, pas aanvangt nadat de schenker of begiftigde is overleden, noch ook de opmerking van de Inspecteur dat de verjaringstermijn in dit geval aanvangt na het overlijden van de schenker of de begiftigde, heeft bij belanghebbende het rechtens te honoreren vertrouwen kunnen wekken dat de Inspecteur met het opleggen van de aanslag zou moeten wachten totdat een van de ouders of belanghebbende is overleden. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat de opmerkingen van de Inspecteur en ook niet die in het memo een toezegging aan belanghebbende bevatten maar slechts een toelichting zijn op de wettelijke systematiek. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende, afgaande op deze toelichting, een handeling heeft verricht of nagelaten, ten gevolge waarvan hij niet alleen de wettelijk verschuldigde belasting heeft te betalen, maar daarenboven schade lijdt (vgl. Hoge Raad 26 februari 1979, nr. 19.250, BNB 1979/311).

Belanghebbende heeft geen feiten gesteld en – voor zover betwist – aannemelijk gemaakt die zijn stelling dat de Inspecteur bij het sluiten van de vso de algemene beginselen van behoorlijk bestuur niet in acht heeft genomen, kunnen dragen.

7.6.

Het Hof verwerpt voorts de stelling van belanghebbende dat de vraag of de Inspecteur ten tijde van de oplegging van de aanslagen daartoe bevoegd was (mede) moet worden beantwoord aan de hand van artikel 3:306 van het BW. De bevoegdheid van de Inspecteur om aanslagen in het schenkingsrecht op te leggen is uitputtend geregeld in het (fiscale) bestuursrecht, waartoe ook artikel 66 van de SW 1956 behoort. De vso bevat geen bepalingen waarin, eventueel met toepassing van artikel 7:902 van het BW, artikel 66 van de SW geheel of gedeeltelijk terzijde is gesteld. Reeds hierom faalt het beroep van belanghebbende op artikel 3:306 van het BW.

Rechtszekerheidsbeginsel

7.7.

Belanghebbende stelt dat artikel 66, lid 1, ten tweede, SW 1956 buiten toepassing moet blijven omdat deze bepaling in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel. Het Hof stelt voorop dat de rechter een wet in formele zin slechts kan toetsen aan een algemeen rechtsbeginsel indien en voor zover dit beginsel is neergelegd in eenieder bindende verdragsbepaling of bepaling van supranationaal recht. Voor zover belanghebbendes standpunt inhoudt dat er ook een toetsing van artikel 66, lid 1, ten tweede, SW 1956 mogelijk is voor zover dit beginsel geen uitdrukking heeft gevonden in eenieder bindend verdrags- of supranationaal recht, gaat het Hof daarin niet mee.

Artikel 1 EP EVRM

7.8.1.

Artikel 1 van het EP EVRM, dat belanghebbende mede aan zijn beroep op het rechtszekerheidsbeginsel ten grondslag heeft gelegd, behoort tot de onder 7.7 bedoelde eenieder bindende verdragsbepalingen. Omtrent de reikwijdte van artikel 1 EP EVRM overweegt het Hof het volgende.

7.8.2.

In artikel 1 EP EVRM ligt besloten dat met een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom een legitiem doel in het algemeen belang dient te worden nagestreefd. Waar het gaat om de beoordeling of een maatregel in het algemeen belang is, komt op fiscaal gebied een ruime beoordelingsvrijheid toe aan de wetgever. Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd, tenzij dat oordeel evident van redelijke grond is ontbloot.

7.8.3.

Artikel 1 EP EVRM brengt tevens mee dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijke of rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn. Verder is vereist dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening is. De vereisten van precisie en voorzienbaarheid brengen mee dat een wet zodanig duidelijk is dat de burger redelijkerwijs in staat is om de daaruit voortvloeiende gevolgen van diens handelen te voorzien, zodat hij zijn gedrag op de wet kan afstemmen.

7.8.4.

Artikel 1 EP EVRM brengt onder meer mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de belanghebbende door de onderhavige regelgeving wordt getroffen met een individuele en buitensporige last. Bij de keuze van de middelen om het algemeen belang te dienen, komt aan de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe (Hoge Raad 27 juni 2014, nr. 12/04122, ECLI:NL:HR:2014:1523).

Toetsing artikel 66 SW aan artikel 1 EP EVRM

7.9.1.

De wetgever heeft reeds vanaf invoering van de SW 56 de lange termijn voor het opleggen van een aanslag in het schenkingsrecht (thans:schenkbelasting) in artikel 66 SW 1956 gestoeld op de gedachte dat de schenkingshandeling een eenmalige handeling op een tijdstip is die lange tijd verborgen kan blijven voor de fiscus wanneer daarvan geen aangifte wordt gedaan en dat de wet tot doel heeft ook deze handelingen uiteindelijk in de heffing te betrekken. Uit de parlementaire geschiedenis die heeft geleid tot de herziening van de tariefstructuur in de Successiewet 1956 (Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten van 17 december 2009 (vereenvoudiging bedrijfsopvolgingsregeling en herziening tariefstructuur in de Successiewet 1956, alsmede introductie van een regeling voor afgezonderd particulier vermogen in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de Successiewet 1956), Stb. 2009, 564) komt, anders dan belanghebbende stelt, wederom naar voren dat de wetgever om die reden blijvend heeft gekozen voor deze lange termijn.

7.9.2.

Het Hof is van oordeel dat de wetgever op het niveau van de regelgeving de onder 7.8.1 tot en met 7.8.3. genoemde uitgangspunten in acht heeft genomen. Met name is hij gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsmarge, is zijn oordeel niet evident van redelijke grond ontbloot, is de inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom in overeenstemming met het nationale recht, is voldaan aan de vereisten van precisie en voorzienbaarheid en bestaat er – op het niveau van de regelgeving – een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten.

Individueel niveau

7.10.

Nu op het niveau van de regelgeving niet kan worden gezegd dat sprake is van schending van artikel 1 EP EVRM, dient te worden onderzocht of de regelgeving niettemin heeft geleid tot een individuele en buitensporige last in het geval van belanghebbende. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een individuele en buitensporige last is beslissend de mate waarin belanghebbende is getroffen door de schenkbelasting (vergelijk Hoge Raad 12 augustus 2011, nr. 10/02949, ECLI:NL:HR:2011:BR4868). Daarbij moet worden beoordeeld of die last zich in het geval van belanghebbende beduidend sterker laat voelen dan in het algemeen. Dat kan zich bij belanghebbende alleen voordoen als bijzondere, niet voor alle, net als belanghebbende met eenzelfde verkrijging uit een schenking, geconfronteerde belastingplichtigen geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor hem meebrengen (zie o.a. Hoge Raad 17 maart 2017, nr. 15/04187, ECLI:NL:HR:2017:441). Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aangevoerd die niet tevens gelden voor andere belastingplichtigen die op dezelfde datum in de tijd een schenking krijgen. Het geschonken vermogen dat in het buitenland werd aangehouden stelt belanghebbende in staat daaruit de belasting te voldoen. Naar 's Hofs oordeel is bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een individuele buitensporige last niet doorslaggevend dat sprake is van een in absolute zin hoog belastingbedrag (vergelijk HR 20 juni 2014, nr. 13/01431, ECLI:NL:HR:2014:1463) of dat van belanghebbende een hoger bedrag dan gemiddeld wordt geheven, maar of belanghebbende als gevolg daarvan een last moet dragen die, gezien de specifiek voor hem geldende feiten en omstandigheden, als buitensporig moet worden aangemerkt. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd om zijn stelling dat sprake is van een individuele en buitensporige last te onderbouwen, is daartoe onvoldoende.

7.11.

Het Hof verwerpt gelet op het vorenoverwogene het beroep van belanghebbende op artikel 1 EP EVRM.

7.12.

Al het vorenoverwogene leidt het Hof tot de conclusie dat het hoger beroep ongegrond is.

Proceskosten en griffierecht

8.1.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

8.2.

Evenmin is er aanleiding de vergoeding van het griffierecht te gelasten.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, G.J. van Leijenhorst, B.G. van Zadelhoff, leden, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 27 maart 2018 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

- - de naam en het adres van de indiener;

- - de dagtekening;

- - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

- - de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.