Uitspraken

In 2009 (eerste dag onderzoek: 22 april 2009) heeft verweerder bij de stichting een boekenonderzoek uitgevoerd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2004 tot en met 31 december 2008. Het ter zake daarvan opgemaakte rapport dateert van 15 mei 2009. Voor zover te dezen van belang is in dit rapport het volgende vermeld:

Als bijlage bij zijn pleitnota voor de zitting van 2 februari 2016 heeft eiser een afschrift overgelegd van een bij de stichting ingesteld boekenonderzoek inzake de loonbelasting over de jaren 1995 tot en met 1998, gedateerd 14 januari 2000. Voor zover te dezen van belang is in dit rapport het volgende vermeld:

Verweerder heeft aan eisers gemachtigde, tevens bestuurslid van de stichting, in persoon en als auteur van de werken waaraan hij heeft bijgedragen, voor de jaren 2008, 2010 en 2011 navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd ter zake van de in verband daarmee in die jaren ontvangen royalty’s. Het bezwaar dat daartegen is ingediend, is door verweerder gegrond verklaard. Verweerder heeft aan [Y] over de jaren 2008 tot en met 2012 navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd, waarin de door hem in die jaren ter zake van de bedoelde werken ontvangen royalty’s zijn begrepen.

Bij zijn brief van 8 februari 2016, heeft eiser vijfentwintig nadere stukken overgelegd, genummerd van 1a tot en met 12b, die onder meer bestaan uit correspondentie dan wel overeenkomsten met uitgevers betreffende werken waaraan de bestuursleden van de stichting als auteur hebben bijgedragen. De werken waaraan eiser heeft bijgedragen, betreffen tevens werken die onder een redactie tot stand zijn gekomen, waarbij de betreffende redactie een overeenkomst ter exploitatie van het werk heeft afgesloten met de uitgever.

De stichting heeft haar jaarrekeningen over de jaren 2009 tot en met 2014, overeenkomstig de in het verleden met de Belastingdienst gemaakte afspraken, steeds jaarlijks aan verweerder gezonden. In deze jaarrekeningen zijn de ontvangen royalty's verantwoord.

De stichting heeft in de betrokken jaren de aan de bestuursleden betaalde vergoedingen middels de daarvoor bestemde IB 47 formulieren aan verweerder doorgegeven.

De aanslagen IB/PVV over de jaren 2008 en 2009 zijn door verweerder conform de door eiser ingediende aangiften opgelegd. Verweerder heeft vervolgens, wegens ontvangen royalty’s, reprorechten en daaraan annexe inkomsten (hierna: de royalty’s) door middel van de opgelegde navorderingsaanslagen correcties toegepast op eisers inkomen uit werk en woning. Verweerder is bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV over de jaren 2010 en 2011 afgeweken van door eiser ingediende aangiften. Daarbij heeft verweerder niet alleen correcties aangebracht ter zake van de royalty's, maar ook uit hoofde van de van de stichting ontvangen kostenvergoedingen (zie 1.6) en, voor het jaar 2011, de reisaftrek. Aldus zijn uiteindelijk de volgende belastbare inkomens vastgesteld:

Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder het belastbaar inkomen uit werk en woning over 2011 verlaagd naar € 105.240. Daarbij heeft verweerder, bij wijze van interne compensatie, tegenover een lagere correctie uit hoofde van de kostenvergoedingen (dan aanvankelijk in de aanslag was begrepen), de royalty's alsnog begrepen in het belastbaar inkomen uit werk en woning, en wel naar een bedrag van € 2.101. De bij de aanslagregeling toegepaste correctie uit hoofde van de kostenvergoedingen van de stichting werd met € 5.444 verminderd.
[Rechtbank:] Het bedrag aan royalty's voor 2008 bedraagt volgens de brief van verweerder van 14 november 2013 € 4.803 (€ 90 minder), maar de rechtbank stelt vast dat gelet op de totaaltelling de facto het hierboven weergegeven bedrag van € 4.893 is bijgeteld (zie 1.14).

In de (navorderings)aanslagen over 2008 tot en met 2010 is rekening gehouden met de volgende (toegekende) bedragen aan reisaftrek:

2. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

3. Eiser heeft zich - kort gezegd - op het standpunt gesteld dat een nieuw feit op grond waarvan de navorderingsaanslagen opgelegd kunnen worden, ontbreekt. Voorts heeft eiser in zijn visie de royalty’s overgedragen aan de stichting en zijn deze daarom rechtstreeks door de stichting genoten. Daarnaast vindt hij dat ten aanzien van de royalty’s geen bron van inkomen bestaat omdat ter zake hiervan geen voordeel werd beoogd en evenmin redelijkerwijs viel te verwachten. Uit het feit dat verweerder tot 14 november 2013 de royalty’s niet als inkomen bij eiser en de overige bestuursleden van de stichting heeft belast, volgt volgens eiser dat hij erop mocht vertrouwen dat de royalty’s niet bij hem belast zouden worden. De rapporten ter zake van de door verweerder uitgevoerde boekenonderzoeken alsmede het feit dat de jaarrekeningen van de stichting over de jaren 2009 tot en met 2014 aan verweerder zijn verstrekt, zouden dit bevestigen. Verweerder heeft daarnaast in strijd gehandeld met het gelijkheidsbeginsel, door in dit opzicht niet alle drie de bestuursleden gelijk te behandelen, aldus eiser. Ten aanzien van de kostenvergoedingen stelt eiser zich op het standpunt dat slechts werkelijk gemaakte kosten zijn gedeclareerd en vergoed, die alle verband houden met de activiteiten van de stichting en dienstbaar zijn aan haar doelstellingen. Ten slotte is eiser van mening dat verweerders beroep op interne compensatie moet worden afgewezen.

4. Verweerder heeft zich - kort gezegd - op het standpunt gesteld dat hij kan navorderen op grond van een nieuw feit, opgekomen tijdens de aanslagregeling over latere jaren. De royalty’s zijn volgens verweerder bij eiser, als auteur, belast als resultaat uit overige werkzaamheden, omdat hij daarover, als rechthebbende, de beschikkingsmacht had. Ook is volgens hem ter zake van de royalty’s sprake van een bron van inkomen. Daarnaast is door verweerder nimmer een expliciet standpunt ingenomen over de belastbaarheid van de ontvangen royalty’s in de IB/PVV, zodat er geen sprake is van gerechtvaardigd vertrouwen die het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen in de weg staat. Evenmin is volgens verweerder sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel, nu bij twee van de drie bestuurders de ontvangen royalty’s fiscaal gezien op dezelfde wijze zijn behandeld. Wat betreft de kostenvergoedingen van de stichting stelt verweerder zich op het standpunt dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat de kosten geheel zakelijk zijn. Bovendien heeft eiser veronachtzaamd om de geldende aftrekbeperkingen in acht te nemen, aldus verweerder. Indien en voor zover mogelijk en toepasselijk beroept verweerder zich ten slotte op interne compensatie ten aanzien van de achteraf bezien ten onrechte verleende reisaftrek (2008-2010) en de in eerste instantie per abuis achterwege gebleven correctie vanwege royalty's (2011).

Eiser heeft niet bestreden dat de royalty’s ter zake van door hem als auteur verrichte bijdragen aan de werken zijn betaald, maar is van mening dat deze royalty’s niet door hem zijn genoten, maar rechtstreeks, op grond van het reglement (zie 1.4) ten goede zijn gekomen aan de stichting. Ter zitting is tussen partijen vast komen te staan dat voor wat betreft de hoogte van de royalty’s moet worden uitgegaan van de volgende bedragen aan royalty's:

Tussen partijen is niet in geschil dat eiser in de onderhavige jaren geen recht had op reisaftrek, terwijl deze aftrek in de (navorderings)aanslagen over 2008 tot en met 2010 wèl is gehonoreerd (zie 1.16).

Tussen partijen is niet in geschil dat het auteursrecht van toepassing is op de werken waarvoor de royalty’s zijn betaald. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij zijn auteursrecht op de werken waarvoor de royalty’s zijn betaald aan de stichting, op de in de Auteurswet bedoelde wijze heeft overgedragen aan de stichting. Hiertoe overweegt de rechtbank dat van een zodanige overdracht niet blijkt uit enige akte als bedoeld in artikel 2 van de Auteurswet. De correspondentie en overeenkomsten met de uitgever en redacties van de werken (zie 1.11) kunnen, voor zover zij betrekking hebben op de hier in geschil zijnde jaren, naar het oordeel van de rechtbank in ieder geval niet als dergelijke akten worden aangemerkt. In de eerste plaats regarderen zij niet de verhouding tussen eiser als overdragende auteur en de stichting als derde aan wie het auteursrecht wordt overgedragen, maar tussen de auteur dan wel de stichting enerzijds en de redactie of de uitgever anderzijds. In de tweede plaats kan uit de overeenkomsten slechts worden afgeleid dat hetzij de auteur, hetzij de stichting aan de redactie of uitgever toestemming geeft om een bepaald werk te exploiteren, en/of dat deze aan de redactie of uitgever de opdracht geeft om het daarmee samenhangende honorarium aan de stichting over te maken. Daaruit volgt niet of en in hoeverre eisers auteursrecht als zodanig is overgedragen aan de stichting. De overeenkomsten die zien op werken waaraan door de andere bestuursleden is bijgedragen, of op andere jaren dan hier in geschil zijn (zie de bijlagen 10 en 11 bij de brief van eiser van 8 februari 2016), werpen naar het oordeel van de rechtbank geen ander licht op het voorgaande. Het auteursrecht is naar het oordeel van de rechtbank dus achtergebleven bij eiser zelf.

Weliswaar is aannemelijk dat eiser beoogd heeft de opbrengsten aan de stichting over te dragen, en ook dat partijen zich dienovereenkomstig hebben gedragen, maar dat is onvoldoende voor de daadwerkelijke overdracht (in juridische zin) van het auteursrecht als zodanig aan de stichting, omdat niet de voor de overdracht vereiste levering bij akte heeft plaatsgevonden. Ten slotte is niet aannemelijk geworden dat eiser de werken heeft geschreven in het kader van een dienstbetrekking met de stichting (artikel 7 van de Auteurswet). Uit dit alles volgt dat de rechtbank, kijkend naar de auteursrechtelijke situatie, tot de conclusie komt dat het auteursrecht op de werken steeds bij eiser zelf (in persoon) heeft berust.

Ook het vermelde in het reglement (zie 1.4) maakt dit niet anders. Dit reglement regardeert wel (onder andere) de verhouding tussen eiser en de stichting, maar is naar het oordeel van de rechtbank evenmin aan te merken als een akte als bedoeld in de Auteurswet. Het reglement bewerkstelligt immers niet dat het auteursrecht van eiser aan de stichting is overgedragen.

Ook indien de stichting op grond van het reglement aanspraak kan maken op (door)betaling van de royalty's, is er in fiscaalrechtelijke zin eerst sprake van een fiscaal genietingsmoment bij eiser zelf in persoon, omdat de royalty's voortvloeien uit het bij hem zelf berustende auteursrecht. Dat eiser er - om hem moverende redenen - voor heeft gekozen om de royalty’s te laten aan de stichting, doet daar niet aan af. Ook doet daaraan niet af, dat eiser, zelfs al zou hij dat willen, niet met succes de betaalde royalty's van de stichting zou kunnen (terug)vorderen, omdat het reglement daaraan in de weg staat. In fiscale zin heeft eiser de royalty's eerst genoten. Die interne afspraak (en de keuze om de inkomsten aan de stichting te laten) moet naar het oordeel van de rechtbank worden gezien als bestedingshandeling. Het feitelijk genieten van de inkomsten (door de stichting) volgt op het fiscale genieten (door eiser).

Ter zake van de genoten royalty’s uit auteursrechten is naar het oordeel van de rechtbank voorts sprake van een bron van inkomen voor eiser. Het te gelde maken van auteursrechten is naar zijn aard een bron van inkomen. Eiser heeft immers deelgenomen aan het economische verkeer met als oogmerk het behalen van voordeel, welk voordeel ook redelijkerwijs viel te verwachten. Dat eiser niet beoogde het voordeel voor zichzelf te houden, maar wilde laten toekomen aan de stichting, maakt het bronkarakter naar het oordeel van de rechtbank niet anders.

Voor dat geval is niet in geschil dat ter zake van de genoten royalty’s sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, waardoor recht bestaat op aftrek van kosten die samenhangen met dat resultaat, in dit geval het uitwinnen van eisers auteursrecht. Ter zake van het bestaan en de omvang van deze kosten rust de bewijslast op eiser en gelden de wettelijke aftrekbeperkingen (via de schakelbepaling van artikel 3.95 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (IB 2001)). Eisers stelling dat tegenover de inkomsten gelijke bedragen aan kosten voor aftrek in aanmerking kunnen worden genomen, vanwege de verplichting uit het reglement om de inkomsten af te staan aan de stichting, is onjuist. Om als kosten voor aftrek in aanmerking te komen, is het noodzakelijk dat de kosten zijn gemaakt in verband met het behalen van de inkomsten c.q. het uitwinnen van het auteursrecht. De gestelde verplichting kan daarom niet als kosten van de werkzaamheid gekwalificeerd worden (vgl. hetgeen hiervoor is gesteld omtrent de inkomensbesteding die naar het oordeel van de rechtbank in fiscale zin in het reglement ligt besloten). Voor het overige geldt dat eiser enkel heeft gesteld dat hij kosten heeft gemaakt, maar dat hij het bestaan en de omvang van deze kosten niet nader heeft onderbouwd, zodat de rechtbank aan die stelling voorbij gaat.

De rechtbank overweegt dat de boekenonderzoeken waarin de royalty's zijn genoemd, zijn uitgevoerd bij de stichting als (mogelijk) belastingplichtige en louter zagen op de omzetbelasting (zie 1.7 en 1.8). Eiser is echter bestuurder van de stichting en niet te vereenzelvigen met de stichting die als rechtspersoon zelfstandig belastingplichtig is. De uitlatingen in het rapport zijn derhalve niet richting eiser in persoon gedaan en betreffen niet de verhouding tussen verweerder en eiser, zodat niet zonder meer sprake kan zijn van jegens eiser in persoon gewekt vertrouwen.

Los van de vraag of handelingen ten opzichte van de stichting verweerder kunnen binden jegens eiser, ziet de rechtbank geen aanleiding om uit de tekst van de rapporten ter zake van de boekenonderzoeken te concluderen dat vertrouwen zou zijn opgewekt ten aanzien van de fiscale behandeling van de royalty’s voor zover het eisers positie voor de IB/PVV betreft. De onderzoeken zijn gedaan met een geheel andere insteek dan de beoordeling van een dergelijke fiscale behandeling. Weliswaar zijn de jaarrekeningen waarin de royalty’s zijn betrokken en de IB 47 opgaven van de vergoedingen die de stichting aan haar bestuurders heeft betaald aan de Belastingdienst overgelegd, maar daaruit vloeit zonder nadere onderbouwing – die ontbreekt – niet voort dat verweerder een expliciet standpunt zou hebben ingenomen over de vraag of hetgeen eiser en de stichting zijn overeengekomen in het reglement, de thans door eiser voorgestane fiscale gevolgen heeft. Ook als zou komen vast te staan dat, zoals eiser heeft gesteld, ook IB 47 opgaven aan verweerder zijn gedaan van de royalty's die aan de stichting zijn uitbetaald, zou dat niet tot een andere conclusie leiden.

Gesteld noch gebleken is dat verweerder nadere vragen heeft gesteld over de ontvangen royalty’s. Naar het oordeel van de rechtbank is aannemelijk dat verweerder de door de stichting, in haar hoedanigheid van ondernemer voor de omzetbelasting, verantwoorde omzet heeft beoordeeld, daarbij is uitgegaan van de door eiser gepresenteerde feiten, waarbij geen inhoudelijke discussie heeft plaatsgevonden over de exacte gang van zaken rondom de royalty's. In ieder geval wijzen de passages uit de rapporten daar op. Verweerder heeft in de rapporten slechts geconstateerd dat de stichting royalty-inkomsten had behaald, en daarbij opgemerkt dat dergelijke royalty’s voor de omzetbelasting vrijgesteld zijn (en met toepassing van welk wetsartikel dat het geval was). Het is dan ook voor de hand liggend dat verweerder geen verder onderzoek heeft gedaan naar de vraag of de royalty's wel terecht door de stichting zijn verantwoord, nu deze ook bij een bevestigende beantwoording zouden zijn vrijgesteld. Hetgeen omtrent de royalty’s in het rapport is opgenomen ziet bovendien slechts op de omzetbelasting en niet op de IB/PVV.

Naar het oordeel van de rechtbank kan evenmin vertrouwen worden ontleend aan het rapport inzake de loonbelasting (zie 1.9). Nog afgezien van het feit dat de opmerkingen in dat rapport geen betrekking hebben op de royalty's, maar op de door de stichting aan de bestuurders verstrekte vergoedingen, blijkt uit de bewoordingen van het rapport duidelijk dat daaraan geen conclusies voor wat betreft de inkomstenbelasting van de betrokken bestuurders kunnen worden verbonden.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder, gelet op het voorgaande, ook impliciet niet redelijkerwijs de indruk gewekt dat hij destijds beoordeeld heeft bij wie de royalty's in fiscale zin belast zijn, of dat hij de feitelijkheden ten aanzien van de van de uitgevers/redacties ontvangen royalty's integraal op hun fiscale merites heeft beoordeeld.

Gelet op het voorgaande kan eiser naar het oordeel van de rechtbank aan de rapporten dus niet de indruk ontlenen dat de royalty’s bij de stichting en niet bij eiser zijn belast, zodat daaruit geen jegens eiser zelf rechtens te beschermen vertrouwen kan zijn voortgevloeid. De reikwijdte is beperkt tot enerzijds de stichting als belastingplichtige en anderzijds de omzetbelasting dan wel loonbelasting als belastingsoort. Eisers beroep op het vertrouwensbeginsel faalt dan ook.

Voor wat betreft het gelijkheidsbeginsel geldt dat ten aanzien van eisers gemachtigde (in persoon) uiteindelijk sprake is geweest van een onjuiste wetstoepassing door verweerder, omdat, op basis van het hiervoor onder 7. overwogene, de uit hoofde van het bij hem berustende auteursrecht betaalde royalty’s tot diens inkomen hadden dienen te worden gerekend. De in dit verband te onderscheiden groep van gelijke gevallen bestaat echter uit drie personen, te weten eiser zelf, zijn gemachtigde en [Y] (de bestuursleden van de stichting). Nu verweerder aan zowel eiser als aan [Y] (navorderings)aanslagen IB/PVV ter zake van genoten royalty’s heeft opgelegd, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van schending van de meerderheidsregel.

Evenmin heeft eiser aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van begunstigend beleid of een oogmerk van begunstiging ten aanzien van zijn gemachtigde, dat ook bij hem toegepast zou moeten worden. Naar het oordeel van de rechtbank faalt daarmee ook eisers beroep op het gelijkheidsbeginsel.

Eiser heeft gemotiveerd aangevoerd dat hij alleen de werkelijk door hem gemaakte kosten vergoed heeft gekregen. Ter adstructie heeft hij onder meer gesteld dat steeds is gehandeld overeenkomstig het reglement, dat bij de stichting betalingsbewijzen van alle uitgaven voorhanden waren, dat de uitgaven zijn gecontroleerd door de penningmeester, dat het bestuur uiteindelijk als geheel de uitgaven (en dus de uitbetaling) definitief heeft goedgekeurd, dat ook daadwerkelijk en aantoonbaar correcties hebben plaatsgevonden op de gedeclareerde kosten (de stichting keerde dan dus minder uit), en dat de door de stichting gehanteerde kilometervergoeding van € 0,30 is ingegeven door praktische overwegingen.

De rechtbank stelt voorop, dat wanneer - zoals in casu - het bestaan van een bron van inkomen wordt ontkend, een redelijke verdeling van de bewijslast meebrengt dat op verweerder de plicht rust om feiten en omstandigheden te stellen, en zo nodig aannemelijk te maken, die de conclusie kunnen dragen dat een dergelijke bron toch aanwezig is.

Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder daarin niet geslaagd. Voor het bestaan van een bron, ook als die bron zoals in dit geval een werkzaamheid zou betreffen, is immers noodzakelijk dat een voordeel wordt beoogd en dat zulks ook redelijkerwijs mag worden verwacht. Van het behalen van een dergelijk voordeel kan geen sprake zijn wanneer louter werkelijk gemaakte kosten worden vergoed. Door te verwijzen naar de aftrekbeperkingen en begrenzingen van artikel 3.95 van de Wet IB 2001, heeft verweerder in ieder geval niet voldaan aan zijn stelplicht terzake. Die beperkingen en begrenzingen kunnen immers pas een rol spelen nadat is vastgesteld dat er een voordeel is behaald. Voor de vraag òf een bron van inkomen aanwezig is, komt dus louter belang toe aan de werkelijke uitgaven van eiser. Wettelijke ficties en beperkingen spelen pas een rol nadat is komen vast te staan dat een bron van inkomen bestaat (vgl. Hof 's-Hertogenbosch 19 september 2008, ECLI:NL:GHSHE:2008:BG5743).

Voor zover verweerder heeft bedoeld eisers stelling, dat slechts de werkelijke kosten zijn vergoed, te betwisten, overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft - in het licht van de gemotiveerde onderbouwing door eiser - onvoldoende aannemelijk gemaakt dat er bedragen zijn vergoed waar geen daadwerkelijke uitgaven of kosten tegenover hebben gestaan. Evenmin heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat de daadwerkelijke gedane uitgaven van eiser niet dienstbaar (kunnen) zijn geweest aan de doelstellingen van de stichting, maar zijn ingegeven door eisers persoonlijke belangen of behoeften.

Verweerder heeft dus niet aannemelijk gemaakt, dat meer of anders is vergoed dan de werkelijk door eiser uit hoofde van zijn activiteiten voor de stichting gemaakte kosten. Dat brengt mee dat verweerder onvoldoende heeft onderbouwd waarom eiser daadwerkelijk enig voordeel zou hebben genoten.

Verweerder heeft in dit verband wel gewezen op uitgaven voor onder andere een diner in een sterrenrestaurant, voor wijn en voor een plasma TV die gebruikt is door eisers zoon. De enkele verwijzing naar dergelijke uitgaven is echter onvoldoende om invulling te geven aan de bewijslast. De betreffende uitgaven kunnen - tegen de achtergrond van het voordeelscriterium - in dit verband weliswaar vragen oproepen, maar verweerder lijkt te hebben miskend dat ook dan de bewijslast op hem blijft rusten dat er in die uitgaven daadwerkelijk door eiser genoten voordelen besloten hebben gelegen. Voor zover verweerder vermoedens heeft willen ontlenen aan de aard en omvang van de betreffende uitgaven, acht de rechtbank deze vermoedens voldoende ontzenuwd met hetgeen eiser daar tegenover heeft gesteld.

Het voorgaande leidt tot de slotsom dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat er een bron van inkomen aanwezig is geweest. De ter zake van de kostenvergoedingen aangebrachte correcties dienen daarom te vervallen.

Verweerder heeft voor de jaren 2008 tot en met 2010 ten aanzien van de reisaftrek een beroep gedaan op interne compensatie. Datzelfde geldt voor het jaar 2011 ten aanzien van de royalty's. Verweerder heeft laatstgenoemde correctie reeds verwerkt in de uitspraak op bezwaar. Het beroep op interne compensatie houdt voor wat betreft de royalty's verband met het verschil tussen de in de (navorderings)aanslagen begrepen bedragen en de uiteindelijk vastgestelde bedragen (zie 1.14, 1.15 en 5.1), alsmede (ten aanzien van 2010 en 2011) met de omstandigheid dat de rechtbank ten aanzien van de kostenvergoedingen heeft geoordeeld zoals zij hiervoor (onder 10.) heeft gedaan.

Tussen partijen is niet in geschil dat eiser - achteraf bezien - ten onrechte reisaftrek heeft geclaimd en (in 2008 tot en met 2010) heeft genoten. De rechtbank heeft voorts ten aanzien van de royalty's geoordeeld dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden (zie 7. tot en met 9.). De rechtbank stelt vast dat de verschillen inzake de royalty’s minder groot zijn dan de bedragen die achteraf bezien ten onrechte uit hoofde van de reisaftrek zijn toegekend (zie 1.16 en 5.1).

Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is een (navorderings)aanslag een ondeelbaar besluit. De verschillende elementen van de aanslag zijn dus niet op te vatten als evenzovele besluitonderdelen. Daaruit volgt dat interne compensatie in beginsel is toegestaan (zie onder andere Hoge Raad 24 januari 2003, ECLI:NL:HR:2003:AD9713, BNB 2003/172). Voor zover het gaat om interne compensatie binnen een navorderingsaanslag (in casu: de jaren 2008 en 2009) moet ook voor wat betreft het beroep op interne compensatie worden voldaan aan de vereisten voor navordering (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 22 maart 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:2290). Als bovengrens geldt in alle gevallen het bedrag van de (navorderings)aanslag. De bevoegdheid tot interne compensatie wordt voorts begrensd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en - in beroep - door de beginselen van behoorlijk procesrecht.

Naar het oordeel van de rechtbank beschikt de inspecteur ter zake van de jaren 2008 en 2009 over het voor navordering vereiste nieuwe feit. Dat de inspecteur met betrekking tot de reisaftrek een ambtelijk verzuim zou hebben begaan, is gesteld noch gebleken. Voorts is er in casu geen sprake van een schending van de processuele belangen van eiser. Beide elementen ten aanzien waarvan verweerder zich op interne compensatie heeft beroepen, zijn immers uitdrukkelijk aan de orde gekomen tijdens de procedure. Wat betreft de reisaftrek is ter zitting komen vast te staan dat eiser zich erbij neerlegt dat deze ten onrechte is genoten en daarover bestaat dus geen inhoudelijk geschil (meer). Wat betreft de royalty's over 2011 bestaat een dergelijk geschil wel, maar is dat geschil uitgebreid aan de orde gekomen, nu het een wezenlijke beroepsgrond in de andere jaren betrof en eiser daaromtrent zowel in de van hem afkomstige schriftelijke stukken als ter zitting ruimschoots in de gelegenheid is geweest om te reageren, en hij van die gelegenheid ook gebruik heeft gemaakt. Ten slotte heeft eiser ter zitting ook kunnen reageren op het beroep op interne compensatie als zodanig, hetgeen hij ook daadwerkelijk heeft gedaan. Onder deze omstandigheden kan niet worden gezegd dat eiser is geschaad in zijn processuele belangen.

Een schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is gesteld noch gebleken.

De rechtbank zal gelet op het voorgaande het beroep van verweerder op interne compensatie toestaan.

Het voorgaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat (1) de betaalde royalty’s bij eiser moeten worden belast als resultaat uit overige werkzaamheden, naar de onder 5. genoemde bedragen, zonder dat daarop kosten in mindering kunnen worden gebracht, (2) de kostenvergoedingen van de stichting geen te belasten voordeel vormen en (3) de reisaftrek moet worden gecorrigeerd.

De oordelen van de rechtbank zijn als volgt samen te vatten (rekening houdend met interne compensatie):

Uit het overzicht bij 12.2 volgt dat de herrekende bedragen aan belastbaar inkomen uit werk en woning voor 2008 en 2009 hoger zijn dan waarop deze bij de uitspraak op bezwaar zijn vastgesteld (zie 12.1). Om die reden zal de rechtbank de beroepen ten aanzien van de navorderingsaanslagen over deze jaren ongegrond verklaren.

De beroepen inzake de aanslagen over 2010 en 2011 zijn gegrond. De rechtbank zal de uitspraken op bezwaar die zien op de aanslagen IB/PVV 2010 en 2011 vernietigen. De belastbare inkomens uit werk en woning stelt de rechtbank voor deze jaren vast overeenkomstig het overzicht bij 12.2. De rechtbank vermindert de aanslagen IB/PVV 2010 en 2011 en de bijbehorende beschikkingen heffingsrente dienovereenkomstig.

13. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu de met de beschikkingen heffingsrente samenhangende aanslagen voor de jaren 2010 en 2011 zullen worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder de bedragen van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen. De rechtbank ziet geen aanleiding de beschikkingen heffingsrente betreffende de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 en 2009 te verminderen.

14. Omdat de rechtbank de beroepen in de zaken betreffende de aanslagen 2010 en 2011 gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem in die zaken betaalde griffierecht vergoedt.

15. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase betreffende de aanslag IB/PVV 2010 vast op € 492 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting, met een waarde per punt van € 246, rekening houdend met een wegingsfactor van 1), voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaarfase betreffende de aanslag IB/PVV 2011 eveneens op € 492 (er is geen sprake van samenhang geweest) en voor de beroepsfase op € 992 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het bijwonen van de zitting, met een waarde per punt van € 496, rekening houdend met een wegingsfactor van 1). De vergoeding voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand in de bezwaar- en beroepsfase bedraagt in de betreffende zaken daarom in totaal € 1.976. Naar het oordeel van de rechtbank is in beroep (wel) sprake van samenhangende zaken, zodat (nu het gaat om twee gegronde beroepen) een wegingsfactor van 1 van toepassing is. Het betreft hier de juridische bijstand die extern is ingeroepen. De door eisers gemachtigde verleende bijstand komt naar het oordeel van de rechtbank niet als 'door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand' in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking, nu hij immers niet beroepsmatig rechtsbijstand pleegt te verlenen. De rechtbank merkt de verleende bijstand aan als verleend vanuit de hoedanigheid van bestuurslid van de stichting. Overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn niet gesteld of gebleken.