Uitspraken

1 Inleiding

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

Belanghebbende heeft een participatie in het Fonds van 12,45%. Het nemen van de participatie is geschied door akkoord te gaan met de Fondsvoorwaarden ter instelling van het [A] , welke voorwaarden onderdeel uitmaken van de door zowel de Rechtbank als het Hof vastgestelde feiten. In deze Fondsvoorwaarden, waarbij ook de beheerder ‘ [D] B.V.’ en de bewaarder ‘ [C] B.V.’ partij zijn, wordt de verdeling van de bevoegdheden tussen de partijen bij het Fonds geregeld. Voor de letterlijke tekst van de voorwaarden (en van de overeenkomsten die ik in de navolgende onderdelen beschrijf) zij verwezen naar de uitspraak van het Hof.4 In deze conclusie volsta ik met de volgende puntsgewijze opsomming van een deel van de aangelegenheden die in de Fondsvoorwaarden wordt geregeld:

- Met het instellen van het Fonds wordt niet beoogd een maatschap, vennootschap onder firma (hierna: vof) of commanditaire vennootschap (hierna: cv) in het leven te roepen.

- Het Fonds, waarbij het management en exploitatiebeleid ten aanzien van het schip door de beheerder wordt gevoerd, exploiteert voor rekening en risico van de participanten een schip.

- Het (dagelijks) beheer van het Fonds wordt gevoerd door de beheerder van het Fonds, met dien verstande dat voor bepaalde grote investeringsbeslissingen toestemming van de participanten is vereist. Ook van de beheersdaden waarvoor geen toestemming is vereist, zal de beheerder de participanten steeds vooraf op de hoogte stellen.

Tot de stukken behoort een kopie van een artikel van 12 november 2014 uit NRC Handelsblad waarin onder meer is vermeld:

“Staatssecretaris Eric Wiebes (…) heeft de Tweede Kamer gisteren onvolledig geïnformeerd. Hij noemde het ‘prematuur’ te concluderen dat bedrijven fiscale regels overtraden bij het investeren in zeeschepen. Maar de Belastingdienst heeft die conclusie al wel getrokken. Dit blijkt uit interne documenten van de fiscus, die NRC Handelsblad bezit. Daarin stelt ze op basis van eigen onderzoek dat Nederlandse bedrijven de maatregel ‘veelvuldig’ hebben gebruikt voor ‘oneigenlijke doeleinden’. (…) Bedrijven mochten investeringen in onder meer zeeschepen vanaf 2009 versneld afschrijven, waarmee een forse aftrekpost werd gecreëerd. De fiscus keurde de meeste transacties vooraf goed. Later meende de dienst dat de bedrijven zich toch niet aan afspraken hielden en startte een groot onderzoek. In een interne rapportage van de fiscus over het onderzoek staat dat in heel het land ‘vergelijkbare constructies’ zijn opgezet, die ‘in essentie’ overeenkomen: ‘Het in twee jaar wegpoetsen van winsten door te doen alsof men een grote investering heeft verricht.’”

Overwegingen ten aanzien van het geschil

Het Hof heeft ten aanzien van (het door de Inspecteur nalaten van overleggen van) de op de zaak betrekking hebbende stukken overwogen:

(…) 4.1.5. Wat betreft de gestelde interne rapportage gaat ook het Hof ervan uit dat gemachtigde hierbij doelt op de ‘interne rapportage’ die is vermeld in het onder 2.6 aangehaalde artikel uit NRC Handelsblad. Het Hof acht het, gelet ook op hetgeen de inspecteur hierover heeft verklaard, niet aannemelijk dat het hier een stuk betreft dat de inspecteur bij de in bezwaar en in beroep bestreden beslissingen ter beschikking heeft gestaan en ter zake van die beslissingen een rol heeft gespeeld bij zijn besluitvorming. Op deze grond beschouwt het Hof de ‘interne rapportage’ niet als een op de zaak betrekking hebbend stuk als bedoeld in artikel 8:42 Awb.

Ten aanzien van belanghebbendes stelling in hoger beroep overweegt het Hof:

(…) 4.3.2. In hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte betekenis heeft toegekend aan de mate van aansprakelijkheid van de participanten in het fonds voor de verbintenissen van (de onderneming van) het fonds. Het lopen van enig aansprakelijkheidsrisico is volgens belanghebbende voldoende. Dat betekent dat de in artikel 3.3 van het ‘Memorandum of Agreement’ (verkoop van het schip; uitspraak rechtbank onder 2.4) respectievelijk artikel 3.4 van de ‘Loan Agreement’ (financiering van het schip; uitspraak rechtbank onder 2.5) ten aanzien van (onder meer) belanghebbende opgenomen beperkingen van de verhaalsaansprakelijkheid (‘non recourse-clausules’) volgens belanghebbende niet aan het vereiste ondernemerschap in de weg staan. Volgens belanghebbende heeft de rechtbank ten onrechte geoordeeld dat hij, anders dan uit hoofde van de verbintenissen strekkende tot aankoop van het schip en de financiering daarvan, niet voor verbintenissen van de door (de participanten van) het fonds gedreven onderneming aansprakelijk is (geweest). Hierbij acht belanghebbende alle risico’s die door (de participanten van) het fonds worden gelopen van belang, zoals de risico’s die verband houden met de exploitatie van het schip en met de (niet-) inzetbaarheid van het schip. In dit verband heeft belanghebbende – niet weersproken door de inspecteur – gesteld dat vanaf de eerste dag na oplevering van het schip op 26 april 2011 de eigen 22-koppige bemanning aan boord is geweest teneinde het schip gereed te maken voor de eerste vaart die in de ochtend van 6 mei 2011 is aangevangen. Omzetting in [B] B.V. had op dat moment nog niet plaatsgevonden. Indien, zo stelt belanghebbende, de exploitatie van het schip volgens de rechtbank een onderneming vormt, dan is daarmee ook het ondernemerschap voor de participanten gegeven.

Hof: nummering conform het origineel] Maatschap (…)

Het Fonds voldoet echter ook aan de omschrijving van art. 7A:1655 BW (‘Maatschap is eene overeenkomst, waarbij twee of meerdere personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen, met het oogmerk om het daaruit ontstaande voordeel met elkander te delen.’). (…) De kwalificatie als maatschap heeft (…) gevolgen voor de externe betrekkingen. In de eerste plaats omdat die zich als rechthebbende op haar onderneming dient in te schrijven in het Handelsregister (art. 5 Hrw 2007). In de tweede plaats omdat de vraag rijst welke vorm van vennootschap zij heeft. In de derde plaats omdat dit invloed heeft op de bevoegdheid tot vertegenwoordiging van de beherend vennoot en de vraag of beperkingen in die bevoegdheid kunnen worden tegengeworpen aan derden.

In de opzet van het Fonds kunnen het Fonds en de Participanten rechtstreeks worden verbonden en jegens derden aansprakelijk zijn in de volgende gevallen. Dit wordt vooral actueel als de Beheerder jegens derden in verzuim blijft, geen verhaal biedt of failleert en in het faillissement van het Fonds zelf. Derden zullen dan ook verhaal gaan zoeken bij de Participanten door aan te tonen dat het Fonds en de Participanten rechtstreeks verbonden zijn. (…) De grondslag daarvoor kan gelegen zijn in:

a) directe medeverbondenheid van de Participanten op grond van overeenkomsten met betrekking tot de onderneming van het Fonds waarbij zij zelf partij zijn;

b) door handelingen van de Beheerder die aan het Fonds en de Participanten als vennoten worden toegerekend (…);

c) onrechtmatige daad of andere verbintenissen uit de wet.

Die gronden voor toerekening kunnen m.m. ook worden ingeroepen ingeval het Fonds als een stille maatschap wordt aangemerkt.

Nu (…) het Schip (…) op 26 april 2011 opgeleverd werd, [is] aanstonds de voorbereiding begonnen voor de eerste reis (die aanving op 6 mei 2011). Het Schip werd bemonsterd met een 22-koppige bemanning, voorzien van brandstof, proviand en scheepsmaterialen om het gereed te maken voor de vaart.

Het Fonds en daarmee ook de Participanten werden daarmee aansprakelijk voor verbintenissen uit contract en onrechtmatige daad jegens de bemanning, derden-leveranciers en mogelijke gelaedeerden. (…)

Om te toetsen of voldaan is aan het verbondenheidscriterium, toetst het Hof of sprake is van een als personenvennootschap aan te merken samenwerkingsverband, waarvan in casu naar het oordeel van het Hof sprake is:

(…) 4.4.7. Uit de wetsgeschiedenis van artikel 3.4 van de Wet leidt het Hof onder meer af dat de vraag of aan het verbondenheidscriterium is voldaan naar civielrechtelijke maatstaven moet worden beoordeeld, dat een participant in een vennootschap onder firma of (openbare) maatschap in beginsel voldoet aan het verbondenheidscriterium en dat daarbij niet vereist is dat de participant in een dergelijk samenwerkingsverband aansprakelijk is voor àlle verbintenissen betreffende de onderneming (ook niet, indien de kans op verwezenlijking van die aansprakelijkheid gering is). De relatieve omvang van de aansprakelijkheid is voor het ondernemerschap niet van belang. Daarentegen zal een commanditaire vennoot in een commanditaire vennootschap in het algemeen niet aan het vereiste van verbondenheid voor verbintenissen betreffende de onderneming voldoen.

Incidenteel beroep in cassatie

Het geschil handelt over de vereisten van artikel 3.65 Wet IB 2001. Dit artikel luidt:

1. Indien een onderneming wordt omgezet in de vorm van een door een naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid gedreven onderneming, wordt, op verzoek van de belastingplichtige, voor het bepalen van de uit de onderneming in het kalenderjaar van omzetting genoten winst de onderneming, behalve voor de toepassing van artikel 3.54a , geacht niet te zijn gestaakt, mits de oprichters van de vennootschap in het aandelenkapitaal geheel of nagenoeg geheel in dezelfde verhouding gerechtigd zijn als in het vermogen van de omgezette onderneming en de door Onze Minister nader te stellen voorwaarden zijn vervuld. De eerste volzin is niet van toepassing in situaties als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel b; in situaties als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, is de eerste volzin slechts van toepassing indien de medegerechtigdheid van de belastingplichtige de rechtstreekse voortzetting vormt van zijn gerechtigdheid of medegerechtigdheid als ondernemer.

(…) 4. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking waarin de in het eerste lid bedoelde voorwaarden zijn opgenomen. (…)

Voor de toepassing van dit artikel is, gezien bovenstaande wettekst, van belang dat in de onderhavige zaak sprake is van een onderneming7 en dat de verzoeker als ondernemer kwalificeert in de zin van artikel 3.4 Wet IB 2001. Dit laatstgenoemde artikel luidt:

In deze afdeling en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder ondernemer: de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.

B. Parlementaire behandeling

De voorwaarde dat de belastingplichtige rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming, wordt het verbondenheidscriterium genoemd. In de memorie van toelichting is de achtergrond van dit verbondenheidscriterium als volgt toegelicht:8

Aanpassing ondernemersbegrip en winstbegrip

(…) Hierdoor is het fiscale ondernemersbegrip steeds meer gaan afwijken van de economische en maatschappelijke realiteit. Zoals in het algemene deel is uiteengezet, vragen achtergrond en opzet van een herzien stelsel – in het bijzonder de invoering van het forfaitaire rendement – om een fiscaal ondernemersbegrip dat recht doet aan de economische werkelijkheid. Dit betekent dat een nieuwe afbakening van het ondernemersbegrip ten opzichte van andere inkomenscategorieën wenselijk is. Slechts degenen die kunnen worden aangemerkt als ondernemers in economisch en maatschappelijk opzicht, dienen fiscaal als ondernemer te worden aangemerkt. Personen die in feite beleggers zijn, dienen onder box III te vallen.

In dat verband wordt voorgesteld om het ondernemersbegrip te beperken tot personen voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die bovendien tegenover zakelijke crediteuren aansprakelijk zijn voor de schulden van de onderneming.9 Pas in deze situatie is sprake van het lopen van werkelijk ondernemersrisico. (…) Wordt de onderneming in de vorm van een samenwerkingsverband gedreven, dan zullen de belastingplichtigen die voor schulden van het samenwerkingsverband aansprakelijk zijn, als ondernemer kwalificeren. Bij samenwerkingsverbanden als maatschappen en vennootschappen onder firma zullen doorgaans alle participanten als ondernemer kwalificeren. Bij een commanditaire vennootschap zullen de beherende vennoten kwalificeren.

Uit de memorie van toelichting blijkt tevens dat commanditaire vennoten en vennoten in een stille maatschap niet aan het verbondenheidscriterium voldoen:10

Het vereiste van rechtstreekse verbondenheid voor verbintenissen betreffende de onderneming is nieuw. Dit criterium is opgenomen om tot uitdrukking te brengen dat ondernemerschap meer betekent dan het ter beschikking stellen van kapitaal aan een onderneming. Vereist is ook dat de belastingplichtige tegenover zakelijke crediteuren aansprakelijk is voor de schulden betreffende de onderneming. Hierdoor zullen onder de Wet inkomstenbelasting 2001 commanditaire vennoten in de regel niet langer als ondernemer worden aangemerkt. (…) Hetzelfde geldt voor vennoten in een stille maatschap of stille ondermaatschap die zelf geen verbintenissen betreffende de onderneming aangaan.

Daarnaast wordt duidelijk dat de begrippen ‘verbonden’ en ‘verbintenissen’ analoog aan het privaatrecht moeten worden uitgelegd.11 Benadrukt wordt dat de verbondenheid rechtstreeks moet zijn, dat een belastingplichtige niet voor alle verbintenissen hoeft te worden verbonden en dat de belastingplichtige ook op het moment van toetsing nog kan worden verbonden:

De termen «verbonden» en «verbintenissen» zijn afkomstig uit het privaatrecht en dienen op analoge wijze te worden uitgelegd. (…) Met de term «rechtstreeks» wordt beoogd tot uitdrukking te brengen dat alleen een rechtstreekse («eigen») verbondenheid voldoende is. Bij belastingplichtigen die zichzelf binden en de belastingplichtigen die als deelnemer aan een samenwerkingsverband worden vertegenwoordigd, bijvoorbeeld door een van de andere vennoten in een vennootschap onder firma, is dat het geval. (…) Een belastingplichtige hoeft niet voor alle verbintenissen die betrekking hebben op een onderneming te zijn verbonden. Vandaar dat in de bepaling gesproken wordt over «verbintenissen» in plaats van «alle verbintenissen» of «de verbintenissen».

Met de formulering «wordt verbonden» wordt aangegeven dat de belastingplichtige nog verbonden moet worden voor nieuwe verbintenissen. (…)

Ook in de nota naar aanleiding van het verslag besteedt aandacht aan de ondernemerspositie van vennoten in een vof en aan maten in een openbare maatschap. Toegelicht wordt dat ook in het geval de aansprakelijkheid voor verbintenissen betreffende de onderneming geen hoofdelijke is, toch aan het verbondenheidscriterium voldaan kan zijn:12

(…) Onze reactie hierop is dat vennoten in een vennootschap onder firma en beherend vennoten in een commanditaire vennootschap steeds hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de schulden van de vennootschap. Voor maten in een openbare maatschap geldt daarentegen als uitgangspunt dat zij ieder voor een gelijk deel aansprakelijk zijn voor zaaksschulden. Onder omstandigheden kunnen ook zij op grond van artikel 6:6, tweede lid, of artikel 7:407, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek overigens hoofdelijk aansprakelijk zijn. In alle genoemde gevallen voldoen de deelnemers aan het samenwerkingsverband aan het criterium dat zij rechtstreeks worden verbonden voor verbintenissen betreffende de onderneming. Dat de aansprakelijkheid niet altijd een hoofdelijke is, doet daar niet aan af, omdat hun aansprakelijkheid niet is gemaximeerd tot een bepaald bedrag.

(…) De volgende situatie die deze leden beschrijven is die van een gekunstelde constructie met een investering in maatschapsverband in een verhuurd schip, zonder dat op enigerlei wijze aansprakelijkheid ontstaat. Bedacht dient te worden dat er twee situaties onderscheiden dienen te worden. Als de deelnemers aan dit maatschapsverband nooit aangesproken kunnen worden voor de verbintenissen betreffende de maatschap, dan zijn deze deelnemers te beschouwen als stille maten die niet kwalificeren als ondernemer. Als de deelnemers aan dit maatschapsverband wel aangesproken kunnen worden voor de verbintenissen betreffende de maatschap, dan kwalificeren zij als ondernemer. Maar deze deelnemers lopen, hoewel de kans wellicht gering is, wel ondernemersrisico met hun gehele privé-vermogen.

C. Jurisprudentie

D. Literatuur

De regeling voor de vof en de cv is gedeeltelijk te vinden in het BW (7a:1655-1688 BW) en gedeeltelijk in het WvK. De regeling voor de maatschap is volledig opgenomen in het BW. Artikel 7A:1655 BW definieert de maatschap als volgt:

Maatschap is eene overeenkomst, waarbij twee of meerdere personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen, met het oogmerk om het daaruit ontstaande voordeel met elkander te deelen.

De verschillende vormen van inbreng zijn geregeld in artikel 7A:1662 BW:

De inbreng van de vennoot kan bestaan in geld, goederen, genot van goederen en arbeid.

Artikel 7A:1681 BW regelt de wijze waarop maten van een maatschap elkaar onderling al of niet kunnen binden:

Het beding dat eene handeling voor rekening der maatschap is aangegaan, verbindt slechts den vennoot die dezelve aangegaan heeft, maar niet de overige, ten zij de laatstgenoemde hem daartoe volmagt hadden gegeven, of de zaak ten voordeele der maatschap gestrekt hebbe.

Artikel 18 WvK regelt de verbondenheid voor vennoten van een vof betreffende verbintenissen van de vof:

In vennootschappen onder eene firma is elk der vennooten, wegens de verbindtenissen der vennootschap, hoofdelijk verbonden.

Artikel 22 WvK regelt het belang van een oprichtingsakte:

De vennootschappen onder eene firma moeten worden aangegaan bij authentieke of bij onderhandsche akte, zonder dat het gemis eener akte aan derden kan worden tegengeworpen.

De vof dient op grond van artikel 23 WvK in het handelsregister te worden ingeschreven:19

De vennooten onder eene firma zijn verpligt de vennootschap te doen inschrijven in het handelsregister, overeenkomstig de daarvoor geldende wettelijke bepalingen.

Artikel 29 WvK bepaalt de gevolgen van het nalaten van inschrijving in het handelsregister:

Zoolang de inschrijving in het handelsregister niet is geschied, zal de vennootschap onder eene firma, ten aanzien van derden, worden aangemerkt als algemeen voor alle zaken, als aangegaan voor eenen onbepaalden tijd, en als geenen der vennooten uitsluitende van het regt om voor de firma te handelen en te teekenen.

B. (Parlementaire toelichting bij) het ingetrokken Wetsvoorstel titel 7.13 BW

Op 24 december 2002 is het (inmiddels ingetrokken) Wetsvoorstel tot vaststelling van titel 7.13 BW ingediend. Artikel 7:805 BW maakte onderdeel uit van dit Wetsvoorstel en regelde de inbrengverplichting voor vennoten. Het vierde lid geeft het dwingendrechtelijke karakter van dit artikel aan:

1. De inbreng waartoe iedere vennoot is gehouden, bestaat uit het ten behoeve van de samenwerking leveren van een prestatie, in het bijzonder uit het ter beschikking stellen van geld, goederen, genot van goederen of arbeid.

2. De inbreng van geld, goederen of genot van goederen verplicht tot inbreng in de vennootschappelijke gemeenschap, en bij een openbare vennootschap die rechtspersoon is tot inbreng in die rechtspersoon. Op een zodanige inbreng van een goed zijn de bepalingen omtrent koop, op een zodanige inbreng van genot van een goed de artikelen 201 tot en met 231 van Boek 7 van overeenkomstige toepassing, een en ander voor zover de aard van de rechtsverhouding zich daartegen niet verzet.

3. Iedere vennoot kan ten behoeve van de vennootschap de naleving van de verplichting tot inbreng vorderen.

4. Van dit artikel kan niet worden afgeweken.

Ter toelichting bij het destijds voorgestelde artikel 7:805, derde lid BW staat in de memorie van toelichting te lezen:20

4. Anders dan in de Toelichting-Van der Grinten bij artikel 7.13.1.3, laatste alinea, wordt betoogd, is het, mede gelet op artikel 6:15, wenselijk in de wet uitdrukkelijk te bepalen wie nakoming van de verplichting tot inbreng kan vorderen; daartoe strekt lid 3. Op de mogelijkheid van een dergelijke «action sociale» is ook in de literatuur aangedrongen; zie Asser-Maeijer, 5-V, nr 55. Deze bepaling laat vanzelfsprekend onverlet dat ook de vennootschap zelf nakoming kan vorderen.

Het aandringen waarop in het hierboven aangehaalde citaat uit de parlementaire behandeling wordt gedoeld is als volgt verwoord:21

In het ontwerp-NBW wordt geen uitdrukkelijke voorziening gegeven omtrent de vraag wie nakoming van de verplichting tot inbreng kan vorderen. Vgl. het slot van de toelichting ad art. 7.13.1.3. VAN SOLINGE, preadvies, p.147 heeft erop gewezen dat de ontwerper die er blijkens de toelichting van uitgaat dat iedere vennoot navordering kan vorderen, art. 6:15, lid 2 BW uit het oog heeft verloren; in dit artikel wordt bepaald dat bij een pluraliteit aan crediteuren met betrekking tot het recht dat in de gemeenschap valt, slechts de gezamenlijke crediteuren één vorderingsrecht hebben. Hij acht de bepaling dat iedere vennoot nakoming van de verplichting tot inbreng kan vorderen, niet overbodig: althans bij de [toelichting A-G: voorgestelde] stille vennootschap. Bij de [toelichting A-G: voorgestelde] openbare vennootschap zou op grond van art. 7.13.1.4 iedere beherend vennoot nakoming van de inbrengplicht kunnen vorderen. Maar indien de beherend vennoot zelf zijn inbrengplicht niet nakomt? In die situatie moet toch ook de nakoming van de inbrengplicht in rechte kunnen worden afgedwongen. Het karakter van een hiertoe ter beschikking te stellen vordering als ‘action sociale’ wordt dan duidelijk. Daarom moet de problematiek voor de stille en de openbare vennootschap op dezelfde wijze worden benaderd.

De nota naar aanleiding van het verslag meldt nog:22

De verplichting tot inbreng, die in het onderhavige artikel nader wordt geregeld, behoort tot de essentialia van de overeenkomst van vennootschap. Het is dan ook niet wenselijk dat bij die overeenkomst afwijkende regelingen worden getroffen, bijvoorbeeld in die zin dat slechts de besturende vennoten ten behoeve van de vennootschap de naleving van deze verplichting kunnen vorderen (vgl. lid 3). Met het oog hierop is in het nieuwe vierde lid bepaald dat van dit artikel niet kan worden afgeweken.

C. Jurisprudentie

Al in 1883 is door de Hoge Raad geëxpliciteerd dat in de verhouding met derde partijen het ontbreken van een oprichtingsakte niet tot gevolg heeft dat de vof niet kan bestaan. De kern van dit arrest is gelegen in het feit dat gewezen vennoten zelf het bestaan van een vof niet kunnen ontkennen door te wijzen op het ontbreken van een oprichtingsakte, maar dat derden dat wel kunnen:23

dat toch bij art. 22 W.V.K. wordt bepaald dat “vennootschappen onder eene firma moeten worden aangegaan bij authentieke of onderhandsche akte, zonder dat het gemis eener akte aan derden kan worden tegen geworpen”;

dat derhalve op het ontbreken eener akte niet meer de straf van nietigheid is bedreigd, en de vennootschap nu ook zonder akte wettig kan bestaan, hetgeen door derden, aan wie het gemis eener akte niet kan worden tegengeworpen, door alle middelen rechtens kan worden bewezen, maar niet door partijen zelfe, tusschen wie, indien het bestaan der vennootschap mocht worden ontkend, geen ander bewijs wordt toegelaten dan de akte, zoodat partijen, indien zij verzuimd hebben van de tuschen hen aangegaane overeenkomst van vennootschap bij akte te doen blijken, noch door getuigen, noch door eenig ander bewijsmiddel, die overeenkomst kunnen bewijzen;

Ook in het arrest van 16 mei 190224 oordeelde de Hoge Raad dat een akte niet constitutief is voor het bestaan van een vof. Ook in dit arrest ging het om partijen zelf die het gemis van de akte niet mochten opvoeren als argument dat geen sprake was van een vof. De Hoge Raad citeert met instemming het oordeel van het Hof, dat een vof ook stilzwijgend kan ontstaan:

“(…) dat derhalve, indien uit de wederzijds gestelde en overeenstemmende feiten onwederlegbaar blijkt, als in casu, dat tusschen partijen gedurende een aantal jaren zonder eenige interruptie feitelijk bestaat eene vennootschap onder firma, dat bestaan niet door eene der partijen, in strijd met eigen posita, met goed gevolg kan worden betwist, alleen en uitsluitend op grond, dat daarvan geen schriftelijke akte is opgemaakt”

Op 2 december 193125 oordeelde de Hoge Raad dat vennoten in een personenvennootschap zich slechts hoeven te verbinden tot inbreng; de daadwerkelijke inbreng is voor het ontstaan van de vennootschap niet van belang:

dat ook de tweede grief juist is, daar art. 1655 B.W., dat ten deze van toepassing is, niet voorschrijft, dat personen, die een maat- of vennootschap aangaan iets in gemeenschap brengen, doch enkel den eisch stelt, dat die personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen, met het oogmerk om het daaruit ontstane voordeel met elkander te delen.

De Hoge Raad heeft ook bij arrest van 24 juni 193226 geoordeeld dat de rechter gedragingen van partijen – eventueel in weerwil van wettelijke bepalingen – als uitgangspunt mag nemen om te constateren dat sprake is van wederzijdse toestemming en van totstandkoming van een maatschap:

O. dat het eerste en het tweede middel ongegrond zijn, omdat (…) geen der in die middelen aangehaalde wetsartikelen het Hof beletten om op grond van de gedragingen van partijen haar wederzijdsche toestemming tot en dus het tot stand komen van de gestelde maatschap aan te nemen;

O. dat het derde middel feitelijken grondslag mist, omdat daarbij wordt voorbijgezien, dat het Hof het recht van Holtzhuizer niet rechtstreeks grondt op de rechtsverhouding, die bestaan heeft tusschen haar echtgenoot en Letterie, noch op de scheiding van de nalatenschap van haar echtgenoot, maar de na diens overlijden tusschen Holtzhuizer en Letterie tot stand gekomen overeenkomst van maatschap, zoodat het middel een stelling bestrijdt, die in het aangevallen arrest niet wordt aangetroffen;

De Hoge Raad heeft op 10 april 194227 overwogen dat een beding waarmee een vennoot (maat) de gehele maatschap bindt, het gevolg kan zijn van zowel het uitdrukkelijk als het stilzwijgend op naam van alle vennoten optreden tegenover de derde partij:

dat alleen dan sprake is, in den zin van art. 1681 B.W., van een “beding dat eene handeling voor rekening der maatschap is aangegaan”, wanneer de vennoot, die de handeling heeft verricht, daarbij, - uitdrukkelijk of stilzwijgend - , tegenover dengeen met wien hij handelde, is opgetreden niet enkel ten eigen name, doch mede in naam der overige vennooten (…)

Een voorbeeld van een situatie waarin de vereiste gelijkwaardigheid van samenwerking volgens de Hoge Raad niet aanwezig was, deed zich voor in een arrest van 15 februari 1950.28 Aan de orde was een banketbakker die de leiding over de banketbakkerij tijdelijk overliet aan een ander (in het arrest aangehaald als: persoon B). Persoon B kreeg voor diens werkzaamheden de helft van de winst. De banketbakker bleef de onderneming overigens als voorheen onder eigen naam voeren. De invulling van de werkzaamheden stond persoon B vrij. De Hoge Raad oordeelde dat hier geen sprake was van gelijkwaardigheid omdat:

dat de raad van beroep uit deze feiten vermocht af te leiden, dat tussen belanghebbende en B niet een vennootschap was tot stand gekomen, doch dat tussen hen was overeengekomen, dat B tijdelijk leiderswerk zou verrichten in de onderneming van belanghebbende met als tegenprestatie het recht op de halve bruto winst, welke in het door hem geleide onderdeel zou worden behaald;

dat noch het feit dat B de rechtsverhouding anders zag, noch de omstandigheid dat aan de beloning met de halve bruto winst verbonden was het - door den raad overigens vrijwel theoretisch geachte - risico van het vergoeden van de helft van een bruto verlies, de raad behoefde te weerhouden om te beslissen gelijk hij deed;

De vereiste gelijkwaardigheid was ook niet aanwezig in het arrest van de Hoge Raad van 7 mei 1952.29 Daarin oordeelde de Hoge Raad over een agrarische onderneming waarin vader en zoons werkzaam waren. Over de samenwerking overwoog de Hoge Raad:

O. dat de Rechtb., gesteld voor de vraag of hier tussen verweerder en zijn zoons Gijsbert en Frederik een verhouding van maatschap bestond – waarbij partijen op gelijken voet samenwerken – dan wel of de samenwerking wortelde in de familiebetrekking, heeft beslist, dat het laatste het geval was en hun verhouding in geen geval als maatschap moet worden gequalificeerd;

dat de Rechtb. dit oordeel grondde op hetgeen bij het gehouden verhoor gebleken was en in het bijzonder er op wees, dat de vader geheel naar eigen inzicht regelt, wat hij aan de in het bedrijf werkende zoons van de bedrijfswinst uitkeert;

dat de Rechtb. door de verwijzing naar art. 1671 tot uitdrukking heeft willen brengen, dat de hier aanwezige verhouding op een elementair punt afwijkt van hetgeen de wet als dwingende grondslag van de maatschapsverhouding beschouwt, om mede daaruit af te leiden, dat niet zodanige doch een andere verhouding tussen pp. bestaat.

dat de Rechtb. dusdoende geenszins, gelijk het middel in de eerste plaats schijnt te willen betogen, art. 1671 zou hebben miskend, integendeel de betekenis daarvan juist heeft verstaan.

Op 7 december 1955 oordeelde de Hoge Raad30 in een zaak waarin onder andere de vraag aan de orde was of sprake was van een vof. De Hoge Raad overwoog dat het ontbreken van een gemeenschappelijk vermogen niet in de weg staat aan de constatering van een vof. Ook het ontbreken van een zakelijke winstverdeling en een zeer geringe omvang van de inbreng belet het bestaan van een vof niet:

dat voor het bestaan van een vennootschap een gemeenschappelijk vermogen niet wezenlijk is, en evenmin dat, indien zodanig vermogen aanwezig is, ieder der vennoten daarin zakelijk of althans voor wat hun onderlinge verhouding betreft mede-gerechtigd is;

dat het tegendeel niet volgt uit art. 1655 van het Burgerlijk Wetboek, aangezien onder het in gemeenschap brengen in den zin van dit artikel in verband met de artt. 1656, tweede lid, en 1668 slechts is te verstaan het geven van een bijdrage tot bereiking van het vennootschappelijk doel, zonder dat vereist is, dat deze bijdrage bestaat uit enig vermogensbestanddeel, noch dat, indien zij daaruit bestaat, dit vermogensbestanddeel gemeenschappelijk eigendom wordt;

dat voorts de geringe grootte van den inbreng van belanghebbende en de verdere in het middel vermelde omstandigheden den Raad van Beroep niet behoefden te beletten, aan te nemen, dat belanghebbende commanditair vennoot was;

Voor het antwoord op de vraag of sprake is van handelen onder gemeenschappelijke naam van een vof in een concrete situatie, oordeelde de Hoge Raad in een arrest van 29 april 196031 dat doorslaggevend is of de derde partij – in casu: Wurfbain, met wie door belanghebbende (in casu: Leusen) wordt gehandeld – op het moment van het sluiten van de overeenkomst reden had dit aan te nemen:

dat, aangenomen dat Leusen, toen hij de ten processe bedoelde overeenkomsten met de vennootschap Wurfbain aanging, heeft gehandeld onder de naam Indo Avio, toch, ook al zou op dat tijdstip een vennnootschap van dien naam hebben bestaan, een rechtsband is ontstaan tussen Leusen persoonlijk en de vennootschap Wurfbain, tenzij deze laatste bij het aangaan van de overeenkomst reden had om aan te nemen, dat Leusen deze overeenkomsten niet voor zich zelf wilde aangaan;

(…) dat immers voor de vraag of de vennootschap Wurfbain overeenkomsten heeft aangegaan met Leusen persoonlijk dan wel met Leusen in de hoedanigheid van vennoot, niet van belang is wat de vennootschap Wurfbain omtrent het gebruik van de naam Indo Avio achteraf heeft vernomen;

In het zogenoemde Union II-arrest32 oordeelde de Hoge Raad over een zaak waarin bij akte de beheers- en administratievoorwaarden – geldend voor de beheerder, administrator en participanten – werden geregeld alsmede de uitgifte van participaties tegenover gelijktijdige storting van het kapitaal. Over de inhoud van de voorwaarden overwoog de Hoge Raad:

(…) c. dat volgens deze voorwaarden onder meer geldt, dat de participatiehouders geacht worden daarvan kennis te dragen en zich daaraan te onderwerpen (art. 15); dat iedere participatie recht geeft op een evenredig aandeel in het gezamenlijk kapitaal (art. 1); dat de revenuen van de effecten en van de tegoeden, waarin het door de participanten gestorte kapitaal is belegd, en eventueel gerealiseerde koerswinsten, worden geboekt op een uitkeringsrekening waarvan het saldo telkenjare onder aftrek van kosten aan participatiehouders wordt uitgekeerd (art. 7); dat de participanten in een vergadering van participatiehouders besluiten kunnen nemen die onder meer kunnen betreffen benoeming en ontslag van de in de voorwaarden bedoelde ,,derde'' en wijziging van de voorwaarden zelf, welke besluiten voor alle participanten bindend zijn (art. 4, 12 en 13); dat het beheer van het fonds is gelegd in de handen van een administratiekantoor en een beheerder aan wie de participanten worden geacht onherroepelijk (vol)macht te hebben gegeven om al datgene te doen of te verrichten, wat deze nodig of dienstig zullen achten (art. 15);

De Hoge Raad overwoog vervolgens dat voor het ontstaan van een burgerlijke maatschap niet is vereist dat de participanten zich rechtstreeks tot elkaar richten, maar voldoende is dat zij afzonderlijk hun wil tot deelneming in het gezamenlijk kapitaal onder de vastgestelde voorwaarden kenbaar maken door het nemen van een participatie:

(…) dat hiervan uitgaande [toelichting A-G: van de juistheid van de weergave van de voorwaarden] het Hof, naar in onderdeel 1 van het middel terecht wordt gesteld, had moeten oordelen dat door het toetreden van de participanten tot het fonds, door storting der gelden daarin tegen uitgifte van participaties en aanvaarding van de voorwaarden, als onder c van het middel omschreven, door iedere participant afzonderlijk, tussen hen een overeenkomst tot stand kwam, waarbij twee of meer personen zich verbonden om iets in gemeenschap te brengen met het oogmerk om het daaruit ontstaande voordeel met elkander te delen, en dus een maatschap als waarop artikel 1655 van het Burgerlijk Wetboek het oog heeft;

dat toch voor het tot stand komen van zodanige overeenkomst niet vereist is dat de participanten zich rechtstreeks tot elkander richten, doch voldoende is dat zij afzonderlijk hun wil tot deelneming in het gezamenlijk kapitaal onder de even vermelde voorwaarden kenbaar maken door het nemen van een participatie op de wijze als voor ieder fonds in de desbetreffende notariele akte is voorzien;

Schuttevaer 33 benadrukt dat uit bovenstaand arrest volgt dat aan het onderling kenbaar maken van de wil tot samenwerking door vennoten niet al te hoge eisen worden gesteld:

(…) Het onderhavige arrest heeft echter toch in het bonte mozaiek [toevoeging A-G: van de problematiek van de maatschap] een duidelijk merkteken aangebracht. Voor het tot stand komen van een maatschap is niet vereist dat de participanten zich rechtstreeks tot elkander richten. M.a.w. aan de openbaring over en weer (en jegens elkaar) van de wil tot samenwerking worden niet te hoge eisen gesteld.

Scholten acht in zijn noot34 twee opeenvolgende elementen doorslaggevend in het Union II-arrest: (i) de individuele overeenkomsten van de participanten hadden tot doel om rechtsbetrekkingen met de andere participanten te vestigen en (ii) de aldus tot stand gekomen rechtsbetrekkingen hadden elementen van een maatschap (e.g. samenwerking om voordeel te bewerkstelligen):

De stellingen van de Ontvanger hielden, naar het oordeel van de HR, voldoende in voor een maatschapovereenkomst. De Proc. Gen. nam een ander standpunt in, hij betoogde dat het enkele feit dat het sluiten van een overeenkomst tevens rechtsbetrekkingen tot een derde in het leven roept nog niet betekent dat men ook met die derde een overeenkomst sluit; voorbeeld: koop en geleverd krijgen van een onverdeeld aandeel.

Deze opmerking is op zich zelf juist, maar was niet beslissend, want het ging hier om meer dan dat enkele feit.

Het ging hier (let wel: altijd veronderstellenderwijs) om het meer bepaalde feit dat voor ieder der participanten de eigen overeenkomst niet slechts tot gevolg, maar tot doel had rechtsbetrekkingen met alle andere participanten te vestigen, rechtsbetrekkingen die alle elementen van een maatschap in zich bergen. De Ontvanger had gesteld, zoals de HR uitdrukkelijk zegt, dat participanten samen bepaalde bedragen hebben ingebracht met de bedoeling het uit die samenwerking gesproten voordeel te delen. Wat participanten inderdaad beoogden is een feitelijke kwestie, die nog beslist moet worden.

Het hof loopt de verschillende elementen van een maatschap langs.

‒ Overeenkomst

‒ Samenwerking; gelijkheid/gelijkwaardigheid

‒ Verdeling van voordeel

‒ Inbreng

‒ Gerichtheid op voordeel voor alle deelnemers

(…) 4.78. Aanwijzingen dat er een maatschap bestond:

‒ duurovereenkomst

‒ samenwerking

‒ professionele gelijkwaardigheid

‒ gelijkwaardigheid (in grote lijnen) waar het gaat om typische managementtaken binnen het samenwerkingsverband

‒ gelijke inbreng aan arbeid als dierenarts door LvdE en Fuchs c.s.

‒ als inbreng aan te merken feitelijke ter beschikking stellen van klantenbestand/goodwill door DAP-PFvdE

‒ vergoeding voor de ingebrachte goodwill door het toekennen gedurende de jaren 1995-1999 van een aanmerkelijk groter winstaandeel aan LvdE

‒ het houden van regelmatige vergaderingen waarbij allerlei kwesties aan de orde kwamen

‒ gerichtheid van alle betrokkenen op wederzijds voordeel

‒ winstafhankelijkheid van Fuchs c.s. (zie echter hierna)

‒ de omstandigheid dat aan Fuchs c.s. periodiek betalingen ten titel van “voorschot” werden voldaan, gevolgd door winstnabetalingen

‒ visie van derden (fiscus, bedrijfsvereniging, mr. Goossens) en het niet protesteren daartegen

‒ bewoordingen in overeenkomst met DOP

‒ ongetekende overeenkomst 1987, en gedeeltelijke uitvoering daarvan

‒ lange duur van de bestaande situatie.

Omstandigheden die, ofschoon geen contra-indicaties zijnde, geen aanwijzing opleveren vóór het bestaan van een maatschap:

‒ toegepaste winstverdeling door LvdE

‒ na bewijslevering door VDE: de omstandigheid dat Fuchs c.s. niet meedeelden in verliezen.

Contra-indicaties voor het bestaan van een maatschap:

‒ afwezigheid van een uitgewerkt en ondertekend maatschapscontract

‒ omstandigheid dat zulks ongebruikelijk is in de branche

‒ nalaten om in 1994/1995 bij wijziging van de verhoudingen, althans voor wat betreft de positie van LvdE, de gehele onderlinge verhouding te evalueren en formaliseren

‒ na bewijslevering door VDE: de kwestie DOP (zie rov. 4.25)

‒ nalaten om in 1999/2000, toen in de eigen perceptie van Fuchs c.s. de goodwill zou zijn inverdiend en er dus alle reden was voor een hogere jaarlijkse vergoeding, op zo’n hogere vergoeding aan te dringen

‒ de omstandigheid dat bij de regelmatige vergaderingen klaarblijkelijk de wijze van verdeling van de winst geen onderwerp van discussie was

‒ het nalaten van Fuchs c.s. om te reageren op de ongelijke winstverdeling door LvdE, dan wel:

‒ nalaten van Fuchs c.s. om aan LvdE opheldering te vragen omtrent de door deze gehanteerde verdeelsleutel.

De Hoge Raad heeft in zijn uitspraak op het beroep in cassatie in dezelfde zaak eerst overwogen dat het hof terecht en op juiste wijze – namelijk naar de objectief te interpreteren tussen partijen bestaande contractuele verhouding – heeft onderzocht of de wil van partijen was gericht op gelijkwaardige samenwerking. De Hoge Raad stemt daarbij in met de afweging die het hof heeft gemaakt, waarbij het incidentele contra-indicaties (de perceptie van derden bij specifieke transacties) van het bestaan van een dergelijke samenwerking niet doorslaggevend heeft geacht. Vervolgens oordeelde de Hoge Raad dat de stilzwijgende aard van de totstandkoming van de maatschap geen beletsel is voor het erkennen van het bestaan ervan:36

(…) Tegen deze achtergrond en in aanmerking genomen de – juiste – wijze waarop het hof heeft beoordeeld of tussen partijen op enig moment voorafgaand aan 1 januari 2000 (stilzwijgend) een overeenkomst van maatschap is tot stand gekomen, behoefde de omstandigheid dat Gehem, Fuchs, Van den Eijnde, Vink, en later ook Van der Krap, mogelijk eerst (via hun B.V.’s) op basis van afzonderlijke overeenkomsten bij PF B.V. werkzaam zijn geweest, het hof niet van zijn bestreden oordeel te weerhouden. Nu niet vaststaat om wat voor overeenkomst(en) het gaat – naar de stellingen van VDE c.s. betreft het langjarige overeenkomsten van opdracht althans “overeenkomsten sui generis” – kan niet worden gezegd dat de rechtszekerheid zich in de onderlinge verhouding tussen partijen verzet tegen de stilzwijgende totstandkoming van een overeenkomst van maatschap. Het beroep dat het onderdeel in dit verband doet op HR 5 april 2002, LJN AD8186, NJ 2003/124 gaat dan ook niet op, temeer niet nu de rechtbank in het daarin besliste geval, anders dan het hof in de onderhavige zaak, zich (ten onrechte) niet had begeven in een beantwoording van de vraag of partijen zich – beoordeeld aan de hand van de hiervoor in 3.6.3 vermelde maatstaf – jegens elkaar hadden verbonden.

Van Olffen 37beschrijft het ontstaan van een maatschap als een vormvrije gebeurtenis. Zij kan ook stilzwijgend – zonder dat de toekomstige maten zich hiervan bewust zijn – ontstaan:

De maatschap is een overeenkomst, zo leert art. 1655. Voor de overeenkomst van maatschap stelt de wet geen vormvereisten. Uitgangspunt dient echter te zijn dat de toekomstige vennoten hun rechtsverhouding omwille van de rechtszekerheid vastleggen in een onderhandse dan wel notariële akte. Maatschap is een consensuele overeenkomst, zij kan ook stilzwijgend ontstaan. Hierdoor kan het voorkomen dat rechtssubjecten samenwerken in een vennootschapsverband zonder zich daarvan bewust te zijn, in een dergelijk geval kan de vennootschap – en dus de overeenkomst – worden geconstateerd. De feitelijke situatie is doorslaggevend. Dit geldt overigens ook andersom, rechtssubjecten kunnen in de vooronderstelling leven in vennootschapsverband samen te werken, terwijl er in feite sprake is van een andere rechtsverhouding.

In gelijke zin schrijft Van Olffen38over de totstandkoming van de vof:

Artikel 22 schrijft de akte voor als bewijsmiddel tussen vennoten en door vennoten jegens derden, dat een akte geen constitutief vereiste is blijkt reeds uit het feit dat het gemis der akte niet aan derden kan worden tegengeworpen (art. 22 slot) Ook in de jurisprudentie wordt de akte niet als ontstaansvereiste maar als bewijsmiddel voor vennoten gezien.

De overeenkomst van de vof is vormvrij. Asser-Maeijer39 geeft aan dat de in artikel 22 WvK voorgeschreven akte geen constitutief vereiste is. De vraag is of uit de gedragingen van contractsluitende partijen het tot stand komen van een vof kan worden afgeleid:

Ofschoon de aanhef van art. 22 K een andere suggestie wekt, is naar de algemene opvatting in literatuur en rechtspraak de in dit artikel voorgeschreven akte géén constitutief vereiste, geen bestaansvoorwaarde. Ook zonder akte kan een v.o.f. rechtsgeldig bestaan, ofschoon ook hier een akte wel wenselijk is. Ook de overeenkomst van v.o.f. kan mondeling worden aangegaan en zelfs stilzwijgend: wanneer uit de gedraging van partijen (wanneer dezen inbrengen en hiermee een bedrijf gaan uitoefenen onder gemeenschappelijke naam, gericht op gemeenschappelijk voordeel) het tot stand komen van een v.o.f. kan worden afgeleid.

Mathey-Bal 40 geeft eveneens aan dat ten aanzien van de overeenkomst geen vormvoorschrift geldt. Zij weidt uit over de wijze waaruit de wil van partijen dient te blijken bij afwezigheid van een schriftelijke vof-overeenkomst:

Aan de overeenkomst worden geen vormvoorschriften gesteld; zij kan dus mondeling, schriftelijk en zelfs stilzwijgend worden gesloten. De schriftelijkheidseis van art. 22 WvK betreft slechts een dwingend bewijsvoorschrift; als een (vermeend) vennoot tegenover een betwistende (vermeende) medevennoot of een derde wil bewijzen dat er een VOF bestaat, dan dient hij dit te bewijzen bij authentieke of onderhandse akte. In het bijzonder wanneer een schriftelijk vennootschapscontract ontbreekt, kan onduidelijkheid bestaan over de vraag of een VOF tot stand is gekomen. Of de verschillende elementen van de maatschap aanwezig zijn, moet worden afgeleid uit de omstandigheden van het geval, waaronder de feitelijke gedragingen en verklaringen van partijen en de verschillende rechtsgevolgen die partijen aan hun verhouding hebben verbonden, in hun onderling verband bezien. Wat de voor totstandkoming van de overeenkomst vereiste wil van partijen betreft, gaat het om de wil zoals deze uit de objectief te interpreteren tussen partijen bestaande contractuele verhouding blijkt. Omstandigheden en aanwijzingen die van belang zijn, zijn verklaringen en gedragingen van partijen, dat wat partijen over en weer uit deze verklaringen en gedragen hebben afgeleid en redelijkerwijze mochten afleiden en de perceptie van alle betrokken ‘vennoten’ (die bijvoorbeeld kan blijken uit hoe zij reageren op de kwalificatie als maatschap door derden). Als een aantal voorheen samenwerkende personen tijdens een diner ‘en avant ensemble’ schrijft en daarbij handtekeningen zet, is geen sprake van een nieuwe maatschap als niet bij alle partijen daadwerkelijk de wil om samen te werken aanwezig is.

ii. Constitutieve eisen: algemeen

Van Olffen 41 onderscheidt drie ontstaansvereisten voor de maatschap: een inbrengverplichting, het delen van voordeel en een gelijkwaardige samenwerking:

Eerst indien aan een aantal vereisten wordt voldaan, draagt de overeenkomst het karakter van een maatschap. Zo moeten volgens art. 1655 twee verbintenissen uit de overeenkomst voortvloeien:

 partijen moeten zich hebben verbonden iets in gemeenschap te brengen; en

 partijen moeten het voordeel dat daaruit ontstaat – i.p.v. het volgens art. 1656 ontstane voordeel – met elkander delen.

Een laatste eis, welke voortvloeit uit de jurisprudentie, brengt met zich dat partijen moeten beogen samen te werken op voet van gelijkheid. In dit verband wordt dikwijls gebruikt de aan Ulpianus D.17.2.31 ontleende term “affectio societatis”.

Asser/Maeijer 42 geeft dezelfde vereisten voor het bestaan van de maatschap weer en vult aan dat sprake is van een vof (als species van de maatschap) indien daarnaast sprake is van bedrijfsuitoefening onder een gemeenschappelijke naam:

De maatschap (en dus ook de v.o.f. en c.v. als gekwalificeerde vormen hiervan) is een overeenkomst tot samenwerking van twee of meer personen gericht op het behalen van vermogensrechtelijk voordeel ten behoeve van alle vennoten, zulks door middel van inbreng van ieder van de vennoten.

(…) Men bedenke dat een samenwerkingsovereenkomst die voldoet aan de hierboven gegeven definitie, ook als maatschap of, indien zij tevens is gericht op bedrijfsuitoefening onder gemeenschappelijke naam, als v.o.f. moet worden gekwalificeerd ongeacht de woorden die partijen bezigen.

Mathey-Bal 43 onderscheidt vijf bestaansvoorwaarden voor de vof, waarbij de eerste drie constitutief zijn voor het bestaan van een maatschap, en de laatste twee eisen daarenboven constitutief gelden voor de vof:

Een rechtsverhouding moet, gelet op deze definities en de uitwerking daarvan in de jurisprudentie, voldoen aan de volgende vijf vereisten, wil zij kwalificeren als VOF:

1) Er is een overeenkomst tot samenwerking op basis van gelijkwaardigheid;

2) Partijen hebben het oogmerk van te delen vermogensrechtelijk voordeel;

3) Iedere vennoot verplicht zich om iets in gemeenschap te brengen;

4) Er wordt een bedrijf uitgeoefend (althans daartoe strekt de overeenkomst) en

5) Er is een gemeenschappelijke naam.

Zaman 44 leert dat de maatschap vormvrij is, waardoor de feitelijke situatie doorslaggevend is. Hij noemt drie essentiële elementen voor het bestaan van de maatschap: (aantoonbare wil tot) gelijkwaardige samenwerking, verplichting tot enigerlei inbreng door alle vennoten en een winstoogmerk:

Essentialia voor kwalificatie als maatschap zijn in ieder geval dat er sprake is van een overeenkomst tot samenwerking op basis van gelijkwaardigheid ter uitoefening van beroeps- of bedrijfshandelingen. Een voorwaarde is ook dat er door ieder van de vennoten wordt ingebracht in de vorm van arbeid, geld, goederen of genot van goederen (als economisch begrip) en dat de samenwerking gericht moet zijn op het delen van vermogensrechtelijk voordeel (winst en verlies).

iii. Constitutieve eis maatschap/vof: affectio societatis

Van Olffen 45 beschrijft dat de samenwerking op voet van gelijkheid – affectio societatis – zich met name zal moeten uiten bij het aangaan van de overeenkomst en bij de gezamenlijke besluitvoering tijdens het bestaan van de samenwerking. Hij benadrukt onder andere dat het uitsluiten van vennoten van enkel de beheersbevoegdheid niet resulteert in het afwezig moeten achten van de vereiste gelijkwaardige samenwerking:

(…) Slagter merkt hieromtrent zeer spitsvondig op dat men dus om vennoot te kunnen zijn altijd enige arbeid zal moeten worden ingebracht, anders kan er van samenwerking geen sprake zijn. Alhoewel sommige schrijvers aannemen dat reeds aan het samenwerkingsvereiste wordt voldaan door inbreng van goederen, ben ik van mening dat inbreng en samenwerking twee aparte vereisten zijn. Dit standpunt wordt ook verkondigd in HR 8 juli 1985, NJ 1986, 3258 m. n. Ma. De Hoge Raad constateert dat in de uitlegging die het Hof heeft gegeven aan de overeenkomst besloten ligt “dat deze overeenkomst niet ertoe strekt de partijen in actieve samenwerking in het economisch verkeer door middel van hun inbreng voordeel te doen behalen” (curs. van mij MvO). Algemeen wordt aangenomen dat niet iedere vennoot gehouden is tot inbreng van arbeid. Actieve samenwerking kan niet anders doelen dan op een zgn. “basissamenwerking”, het deelnemen aan de besluitvorming omtrent het te voeren beleid. Hiervan kan ook geen enkele vennoot worden uitgesloten. In dit verband zij opgemerkt dat het contractueel uitsluiten van beheersbevoegdheid van één der vennoten (art. 1673 en 1674) niet op de beleidsinvloed ziet en derhalve geoorloofd is.

De eis van affectio societatis onderscheidt volgens Asser-Maeijer46 de (commanditaire) vennootschap (onder firma) van onder andere participatieovereenkomsten:

Er moet een overeenkomst tot samenwerking zijn gericht op een gemeenschappelijk doel; in dit vereiste ligt opgesloten de klassieke eis van affectio societatis: de uit de inhoud van de overeenkomst af te leiden wil van de vennoten tot samenwerken op voet van gelijkheid. Dit vereiste verschaft een criterium om de vennootschap te onderscheiden van o.a. arbeidsovereenkomsten, participatie-overeenkomsten, geldleningen en pacht.

Meijers 47 geeft onder andere aan dat het bestaan van een akte geen constitutief vereiste is voor het constateren van een personenvennootschap en dat het opnemen van de zin ‘deze overeenkomst is geen maatschap, vof of cv’ in overeenkomsten niet doorslaggevend is. Samenwerking is wel een constitutief vereiste voor het constateren van een vof:

De overeenkomst van een personenvennootschap is vormvrij, waardoor het geenszins is uitgesloten dat partijen een overeenkomst van maatschap of VOF zijn aangegaan zonder dit zelf te beseffen. Art. 22 WvK is een intern bewijsvoorschrift, waarvan algemeen wordt aangenomen dat het sinds de invoering van het ‘nieuwe’ bewijsrecht in 1988, gepasseerd kan worden (art. 152 Rv) door ander bewijs. Een akte is derhalve geen constitutief vereiste voor het bestaan van een maatschap of zelfs een VOF. (…) Fondsen voor gemene rekening bestaan nog steeds. Op hoofdlijnen is de structuur als volgt. Het investeringsvehikel ontstaat doordat twee rechtspersonen (de ‘beheerder’ en de ‘bewaarder’) een overeenkomst (‘de fondsvoorwaarden’) sluiten. Vervolgens treden participanten (de investeerders) toe tot de fondsvoorwaarden. De bewaarder en de beheerder zijn special purpose vehicles, rechtspersonen opgericht met het doel de structuur mogelijk te maken. De geldstromen lopen in eerste instantie van de participanten via de beheerder naar de bewaarder. De bewaarder heeft alle activa op zijn naam, de beheerder treedt namens de bewaarder extern op. De participanten zijn op grond van de fondsvoorwaarden slechts gehouden tot storting van hun participatie en zijn verder niet aansprakelijk. In de fondsvoorwaarden staat doorgaans om de beperking van aansprakelijkheid van participanten af te dwingen de bezwerende woorden: “deze overeenkomst is geen maatschap, vof of cv” of iets van gelijke strekking. Daar trapt de rechter gelukkig niet in. Meerdere malen is geoordeeld dat een specifiek fonds voor gemene rekening tevens een personenvennootschap naar huidig recht is. Daarbij kan sprake zijn van een maatschap, en ook van een VOF. Uit het vorenstaande moge blijken dat niet alleen een akte geen constitutief vereiste is, maar dat zelfs een akte met een tegenovergestelde opzet onvoldoende gewicht in de weegschaal legt om tot de conclusie ‘geen vof’ te komen: slechts de materiele kenmerken zijn naar huidig recht bepalend.

(…) De CV, met al haar materiële constitutieve vereisten, geeft hoofdbrekens zoals: bestaat er wel een bedrijf indien de CV slechts aandelen van één (1) kapitaalvennootschap houdt? Is er voldoende affectio societatis in de receptuur, of leidt de suprematie van de Amerikaanse moeder tot de conclusie dat de ‘special purpose vehicle’ die de beherend vennoot mag zijn onvoldoende op voet van gelijkheid kan functioneren? De opiniemaker zal proberen om zijn twijfels weg te schrijven in zogenaamde ‘assumptions’, aannames, en een goede tegenspeler in Amerika neemt daar vaak geen genoegen mee.

Ook Mathey-Bal48 bespreekt de eis van affectio societatis en daarbij het belang van gelijkwaardigheid bij de beoogde samenwerking:

De maatschap is een affectio societatis, wat betekent dat het de uit de inhoud van de overeenkomst af te leiden wil van de vennoten is om met elkaar samen te werken op voet van gelijkheid of ‘dat partijen beoogden, tussen hen een verhouding als van vennoten te doen ontstaan’. Beter lijkt het mij om te spreken van ‘gelijkwaardigheid’. Samenwerking op voet van gelijkheid betekent niet dat de posities van de verschillende vennoten volstrekt gelijk moeten zijn, maar belangrijk is dat er geen sprake is van ondergeschiktheid van de ene vennoot aan de andere. Een ongelijke winstverdeling, het bestaan van senior- en juniorvennoten en zelfs de bevoegdheid van de seniorvennoot om de vennoot aan de juniorvennoot op te zeggen, zijn geoorloofd.

iv. Constitutieve eis maatschap/vof: inbreng

Van Olffen 49 beschrijft dat inbreng in vele vormen kan geschieden. Daarnaast onderbouwt hij waarom volgens hem de “overige” maten individueel en daarmee ook gezamenlijk in rechte nakoming kunnen eisen van een maat die niet aan zijn inbrengverplichting voldoet:

Wat, indien één der partijen zijn belofte niet nakomt? Art. 1662 bepaalt, dat iedere vennoot aan de maatschap verschuldigd is al hetgene hij beloofd heeft daarin te zullen inbrengen. Alhoewel de maatschap geen partij is bij de overeenkomst – zij is zelf de overeenkomst –kan zij, dat wil zeggen, de gezamenlijke vennoten, krachtens dit artikel wel nakoming eisen. Sinds de wijziging in 1934 van art. 5 lid 3 sub 2 Rv kan de maatschap, anders dan de vof en de cv, echter niet meer zelfstandig als procespartij eisend optreden. Door HR 5 november 1976, NJ 1977, 586 (Moret Gudde Brinkman), is het bij de openbare maatschap wel mogelijk in de dagvaarding ten behoeve of ten laste van de vennootschap de naam te vermelden waaronder zij deelneemt aan het rechtsverkeer in plaats van de namen der afzonderlijke vennoten. Zo kan de maatschap, beschouwd als de “verzameling” van de individuele vennoten, in rechte optreden. De maatschap is niet als zodanig procespartij. Eenzelfde rechtsfiguur kan gezien worden bij het optreden in rechte van gezamenlijke erfgenamen onder een collectieve aanduiding (art. 184 Rv.). Deze zienswijze heeft tot gevolg dat de partijen die de niet-inbrengende vennoot in rechte willen aanspreken dit niet “als maatschap” kunnen doen. Immers, de maatschap is dan niet de verzameling der individuele vennoten. Eén ontbreekt er. Art. 1662 is, voor wat de maatschap betreft, sinds 1934 een dode bepaling. De vraag of de individuele vennoten nakoming van de verplichting tot inbreng kunnen vorderen, moet bevestigend beantwoord worden; zulks vloeit voort uit art. 6.1.3.1. lid 2 NBW dat bij een pluraliteit van crediteuren met betrekking tot een recht op een prestatie dat in een gemeenschap valt de gezamenlijke crediteuren één vorderingsrecht hebben; deze bepaling richt zich echter op het geval dat een derde debiteur is en kan in de onderhavige situatie niet van toepassing zijn. Conclusie is, dat zowel bij de stille maatschap als bij de openbare maatschap de “overige” maten individueel en daarmee ook gezamenlijk in rechte nakoming kunnen eisen. Maeijer en Mohr nemen in deze een afwijkend standpunt in. Zij zijn van mening dat zowel de stille en openbare maatschap als zodanig, als de individuele in rechte kunnen optreden tegen de maat die zijn verplichting niet nakomt.

Wery 50 meent dat de inbreng afgedwongen kan worden door zowel de medematen van de nalatige als door de maatschap, vertegenwoordigd door de gezamenlijke maten:

Over deze nogal theoretische vraag – met een maat die zijn allereerste verplichting, al niet nakomt zal de ‘samenwerking’ meestal maar beëindigen – lopen de meningen uiteen. Naar mijn mening kan nakoming worden gevorderd:

1o door de medemaat of de medematen van de nalatige. Zij hebben de verbintenis met hem aangegaan en hebben dus recht op nakoming. Zijn er twee of meer medematen, dan hebben zij volgens art. 6:15 lid 2 het vorderingsrecht niet ieder afzonderlijk, maar slechts gezamenlijk omdat het recht op de prestatie in de maatschapsgoederengemeenschap valt. Het karakter van de inbreng brengt mee dat de medemaat of de medematen de inbreng niet voor zichzelf kunnen vorderen, maar slechts ten behoeve van de maatschap;

2o door de maatschap, dus door de gezamenlijke maten. Daar de inbrengprestatie aan de maatschap moet worden verstrekt kan deze haar vorderen, zie art 3:296 lid 1 en 6:253.

Een probleem hierbij is dat de nalatige maat dan zowel gedaagde als eiser is, wat procesrechtelijk onmogelijk lijkt. Een argument dat dit wel degelijk mogelijk is, ligt in het per 1 januari 1992 geschrapte 1667, dat o.a. inhield dat iedere vennoot jegens de maatschap gehouden is tot vergoeding van door zijn schuld veroorzaakte schade: een maat kan dus een schuld hebben aan de gezamenlijke maten, waaronder hijzelf, en dus moet de maatschap dan ook gerechtigd zijn de schuld op te vorderen. (De reden voor de schrapping had niet met deze kwestie te maken). Dit was ook het argument van de Hoge Raad in een van de arresten waarin hij oordeelde dat een vof tegen een eigen vennoot kan procederen: HR 6 april 1936, NJ 1936-425 (merk Simplexite): (…)

Van der Velden 51 stelt dat pas sprake is van een personenvennootschap indien participanten in een FGR zich tegenover elkaar verplichten tot storting in de gemeenschap. Onder normale omstandigheden zal hiervan bij een FGR geen sprake zijn. Mogelijk is wel dat het geheel der verbintenissen tussen de beheerder, de bewaarder en de deelnemers noopt tot de conclusie dat toch sprake is van een dergelijke inbrengverplichting:

De samenwerking tussen vennoten komt in het bijzonder tot uitdrukking in de inbreng. Kenmerkend voor een personenvennootschap is dat de vennoten zich krachtens de vennootschapsovereenkomst jegens elkaar verbinden tot inbreng in de vennootschap. De deelnemers in een fonds voor gemene rekening verplichten zich om gelden of goederen te storten in het fondsvermogen. Dat kan een verbintenis zijn zoals bedoeld in art. 7:800 en 805 BW. Daarvoor zou vereist zijn dat de deelnemers zich jegens elkaar verplichten tot storting. Geldt deze stortingsplicht uitsluitend tegenover de beheerder en de bewaarder, dan ontbreekt die onderlinge verplichting. De storting door de participanten is dan geen vennootschappelijke inbreng, ook als de participanten partij zijn bij dezelfde contractuele verhouding. Bij meerpartijenovereenkomsten kan een partij immers andere verbintenissen aangaan jegens de ene wederpartij dan jegens de andere.

In de regel sluit degene die inschrijft op een uitgifte van deelnemingsrechten een overeenkomst tot toetreding met de beheerder of de bewaarder. In die toetredingsovereenkomst verplicht de deelnemer zich om een bedrag te storten in het fonds en verbinden de beheerder en de bewaarder zich om aan hem deelnemingsrechten in het fonds toe te kennen. In verband hiermee kan worden betoogd dat de inschrijvende deelnemer zich niet jegens de overige deelnemers verplicht, zodat er geen sprake is van een vennootschappelijke inbreng. Hij verplicht zich dan jegens de beheerder of de bewaarder om gelden of goederen aan de bewaarder over te dragen ten titel van beheer. Dit past in de ontstaansgeschiedenis van beleggingsfondsen, die immers haar wortels heeft in certificering. Op deze wijze zou de kwalificatie als personenvennootschap vrij eenvoudig zijn te ontgaan. Of dit helemaal “waterdicht” is, is niet zeker. Het is niet uit te sluiten dat een rechter onder omstandigheden toch oordeelt dat sprake is van (inbreng in) een personenvennootschap, gezien het geheel der verbintenissen tussen de beheerder, de bewaarder en de deelnemers.

Indien een deelnemer in een fonds voor gemene rekening zich (ook) jegens de andere deelnemers in het fonds verplicht tot het opnemen van gelden en goederen daarin, kan die verbintenis worden aangemerkt als een inbreng in de zin van art. 7:800. In dat geval kan het fonds voor gemene rekening worden aangemerkt als een personenvennootschap indien ook aan de andere kenmerken is voldaan, zoals samenwerking tussen de vennoten.

Uit de uit artikel 7A:1655 BW volgende inbrengverplichting lijkt volgens Blanco Fernández52 te volgen dat deze constitutief is en tot natuurlijk gevolg heeft de vorming van een gemeenschap:

Uit de tekst van de wet lijkt te volgen dat essentieel voor de overeenkomst van maatschap is dat de maten iets in gemeenschap inbrengen. Het gemeenschappelijke voordeel zou met behulp van de aldus gevormde gemeenschap dienen te worden behaald. Een letterlijke interpretatie van het artikel is echter minder juist. De vorming van een gemeenschap is een natuurlijk gevolg, maar geen constitutief vereiste van de overeenkomst (HR 2 september 2011, JOR 2011/361). Essentieel is alleen dat de vennoten zich verplichten tot realisatie van het gemeenschappelijke doel. Alleen voor zover uit de overeenkomst volgt dat realisatie van het doel dient te geschieden met behulp van een daartoe bestemde gemeenschap is een dergelijke gemeenschap vereist. Waar het om gaat is dat het voordeel behaald wordt met behulp van hetgeen de vennoten inbrengen, ongeacht wat deze inbreng inhoudt. Zie verder het commentaar op art. 1662.

Blanco Fernández 53 schrijft dat op iedere vennoot de verplichting tot inbreng rust en dat de inhoud van die verplichting afhankelijk is van hetgeen vennoten – blijkens de relevante overeenkomsten – zijn overeengekomen. Vervolgens gaat hij in op de vraag wie de inbreng kunnen vorderen en wat de gevolgen van niet-nakoming zijn:

Het is omstreden wie nakoming van de verbintenis kan vorderen. Betoogd kan worden dat de gehoudenheid van de inbrengende vennoot jegens de vennootschap bestaat en dat daarom alleen de tot vertegenwoordiging van de vennootschap bevoegde persoon, en niet iedere vennoot, nakoming kan vorderen.

(…) Niet behoorlijke nakoming van de verplichting tot inbreng leidt tot aansprakelijkheid van de wanpresterende vennoot. Mogelijk is de wanprestatie een grond om de vennootschap aan die vennoot op te zeggen. Voor zover de inbreng een wezenlijk karakter heeft voor de vennootschap en nakoming blijvend onmogelijk is, zal iedere vennoot ontbinding van de vennootschap wegens gewichtige redenen kunnen vorderen (art. 1684).

Meijers 54 is stellig ten aanzien van het antwoord op de vraag wie nakoming van de inbrengverplichting kunnen vorderen:

Iedere maat en de maatschap kan nakoming van de inbrengverplichting in rechte afdwingen; het gegeven dat art. 1662 oud-BW, waarin o.m. werd bepaald dat ‘iedere vennoot aan de maatschap verschuldigd (is) al hetgeen hij beloofd heeft daarin te zullen inbrengen’ per 1 januari 1992 wegens overbodigheid werd geschrapt, doet daaraan natuurlijk niet af.

Tervoort 55 betoogt daarentegen dat het één en ander niet in steen is gebeiteld:

Omstreden is of een dergelijke rechtsvordering ook door iedere individuele vennoot, optredend in naam van de vennootschap, kan worden ingesteld. Voor het aannemen van zulk een bevoegdheid pleit dat hiermee het in rechte afdwingen van medewerking van een onwillige vennoot op grond van de redelijkheid en billijkheid overbodig wordt. De wet bepaalt hierover niks, en de Hoge Raad heeft zich hierover nog niet kunnen uitspreken. (…) Met de heersende leer meen ik dat deze mogelijkheid voor ons recht moet worden aanvaard.

Mathey-Bal 56 wijst erop dat de voor maten c.q. vennoten verplichte inbreng een causaal verband behoort te hebben met het vermogensrechtelijke voordeel waarop het bestaan van de maatschap c.q. vof is gericht:

Iedere vennoot is verplicht om geld en/of arbeid in te brengen als middel om het beoogde voordeel te behalen. Het voordeel is het oogmerk van de inbreng of, met andere woorden, tussen inbreng en voordeel moet een causaal verband bestaan: de Hoge Raad verwoorde dit in Rouma/Levelt als volgt:

‘dat derhalve voor het begrip inbrengen (van geld of andere goederen of nijverheid) in een maatschap (iets in gemeenschap brengen), in den zin der wet, kenmerkend is het doel van den inbrenger middelen te verschaffen ten dienste van het gemeenschappelijk winstdoel’.

(…) niet de daadwerkelijke (bijv. goederenrechtelijke) inbreng, maar het op zich nemen van de verplichting tot inbreng is vereist. Niet ieders inbreng hoeft even groot te zijn; de waarde van wat een vennoot daadwerkelijk heeft ingebracht is, behoudens een andersluidende afspraak, wél relevant voor de verdeling van winst en verlies.

v. Constitutieve eis vof / openbare maatschap: deelname aan rechtsverkeer onder gemeenschappelijke naam

Van Olffen 57 meent dat het plegen van incidentele bedrijfshandelingen onder gemeenschappelijke naam nog niet tot gevolg heeft de voor een vof vereiste deelname aan het rechtsverkeer onder gemeenschappelijke naam:

Nog moeilijker is het onderscheid tussen het plegen van incidentele bedrijfshandelingen onder gemeenschappelijke naam en het uitoefenen van een bedrijf. Slechts in het laatste geval is er sprake van een vennootschap onder firma. Ook naar positief recht kan bezwaarlijk met de criteria een juridisch verantwoord onderscheid gemaakt worden.

Asser-Maeijer 58 beschrijft voor de openbare maatschap – ‘een maatschap die op een voor derden duidelijk kenbare wijze onder een bepaalde naam aan het rechtsverkeer deelneemt’ – het belang en de invulling van een gemeenschappelijke en extern duidelijk kenbare naam. Ook wordt aangegeven dat impliciete vertegenwoordiging van de openbare maatschap door één van de maten eerder aangenomen kan worden dan bij een stille maatschap:

(…) of in de termen van art. 7.13.1.2 lid 1: een vennootschap die handelt onder gemeenschappelijke naam. Naar verkeersopvatting moet van één naam sprake zijn. Deze gemeenschappelijke naam kan zijn een fantasienaam, bijv. Pools-Hollandse Handelssociëteit of Pools-Hollands Syndicaat; hij kan ook zijn een samentrekking van de namen van de vennoten, bijv. Mrs. A en B, advocaten en procureurs of Accountantskantoor Jansen-Pietersen & Co. Deze eigennaam moet voor derden in het rechtsverkeer duidelijk kenbaar zijn.

(…) bij een openbare vennootschap waarvan het bestaan aan de derde uit allerlei omstandigheden waaronder de vermelding van haar naam op het briefpapier, op de bankrekening etc. kan blijken, mag in het algemeen gesproken, eerder dan bij een stille maatschap worden aangenomen dat een vennoot die als zodanig optrad, ook stilzwijgend in naam van de maatschap c.q. mede in naam van de overige vennoten handelde.

Mohr 59 heeft de openbare maatschap omschreven als:

(…) de maatschap waarin op een voor derden duidelijk kenbare wijze onder gemeenschappelijke naam een beroep wordt uitgeoefend.

Asser-Maeijer 60 acht het daarnaast bij de stille maatschap mogelijk dat een vennoot incidenteel ‘in naam van de vennootschap’ optreedt, zij het dat dit slechts geldt in bijzondere omstandigheden:

(…) Ook bij een stille maatschap (…) kan het voorkomen dat een vennoot als zodanig optreedt ‘in naam’ van de maatschap. Deze kan tegenover de derde echter niet met een gemeenschappelijke naam worden aangeduid. De vennoot zal uitdrukkelijk of stilzwijgend moeten optreden mede in naam van de overige vennoten als zodanig. Een dergelijk stilzwijgend optreden zal niet snel mogen worden aangenomen; onder bijzondere omstandigheden, bijv. wanneer eerder soortgelijke transacties mede ten name van de mede-vennoten zijn afgesloten, is het echter denkbaar. Zie voor een geval waarin bij, naar ik aanneem, een stille maatschap een in dienst zijnde werknemer mocht aannemen dat een maat jegens hem was opgetreden namens de maatschap: Pres. Rb. Zutphen 24 november 1981, KG1981,182. In de betreffende maatschapsovereenkomst was overigens uitdrukkelijk bepaald dat partijen bij hun praktijkuitoefening in maatschapsverband zelfstandig en onder volledig behoud van ieders persoonlijke verantwoordelijkheid (…) onder eigen naam naar buiten optreden.

Mohr 61 heeft de stille maatschap omschreven als:

(…) de maatschap tot uitoefening van beroep of bedrijf die niet op een voor derden duidelijk kenbare wijze onder een bepaalde naam aan het rechtsverkeer deelneemt.

Stokkermans 62 beschrijft het onderscheid tussen de openbare en stille maatschap. Hij adresseert voornamelijk de rechtsonzekerheid die kan heersen ten aanzien van de vraag of de maatschap op een voor derden duidelijk kenbare wijze onder een bepaalde naam aan het rechtsverkeer deelneemt (in welk geval deze openbaar is):

In de literatuur is door verschillende schrijvers gewezen op de rechtsonzekerheid rond dit criterium. Het voorbeeld van ‘Janssen & Pietersen, notarissen’ is genoemd. Is dat een gemeenschappelijke naam of gewoon de aanduiding van twee in maatschap samenwerkende personen? Gewezen is op de vennootschap die wel als zodanig naar buiten treedt, maar niet onder gemeenschappelijke naam. Mohr noemde dit de ‘halfstille’ vennootschap. Er zijn ook vragen gesteld rond de maatschap die nu eens onder gemeenschappelijke naam en dan weer onder de namen van de vennoten optreedt.

Meijers 63 onderstreept het belang van het voeren van een gemeenschappelijke naam voor de constatering van de aanwezigheid van een vof en gaat in op de vraag wanneer sprake is van een gemeenschappelijke naam:

De gemeenschappelijke naam waaronder een bedrijf wordt uitgeoefend bestaat dikwijls uit een combinatie van een aantal van de namen van vennoten of gewezen vennoten; vgl. art. 3 lid 3 Hnw. Ook de naam van één of meer der (vroegere) vennoten met enige toevoeging (‘Fa’, ‘& Co’, en ‘Zoon’, ‘Bro’s’, ‘Gebr.’, ‘de Erven’, of ‘v.o.f.’) die daaraan het kenmerk van een gemeenschappelijke naam geeft of een aantal Nederlandse of anderstalige woorden, met of zonder betekenis, kunnen als (firma)naam dienst doen.

(..) Zoals gezegd is het hanteren van een gezamenlijke naam aanduiding – het handelen dus ten name van de met deze ‘firma’ aangeduide associatie – één der criteria (naast het uitoefenen van een bedrijf), waardoor de VOF van het WvK zich onderscheidt van de maatschap van het BW. Dat betekent dus dat vennoten, wanneer zij bij de uitoefening van een bedrijf niet voor een VOF willen worden aangezien, zullen moeten voorkomen dat zij tegenover derden de indruk wekken onder gemeenschappelijke naam te handelen. Wordt door hen onverhoopt, bij derden te goeder trouw, deze indruk toch gevestigd, dan zullen die derden, onder omstandigheden, jegens hen dienovereenkomstige aanspraken kunnen doen gelden op grond van toerekenbare schijn.

Aangezien het gegeven dat van de rechtsvorm van een VOF gebruik wordt gemaakt niet in de gevoerde (handels)naam tot uitdrukking behoeft te worden gebracht en ook niet gezegd kan worden dat ‘een gemeenschappelijke naam’ een aanstonds herkenbaar verschijnsel is, blijven er steeds mogelijkheden voor misverstand en onzekerheid.

In voorkomende gevallen moeten de verkeersopvattingen de doorslag geven.

Uit het gegeven dat omtrent de betekenis van het begrip ‘gemeenschappelijke naam’ zo goed als geen jurisprudentie is ontstaan, kan worden opgemaakt dat de verkeersopvattingen dienaangaande blijkbaar redelijk eenduidig zijn.

Mathey-Bal 64 gaat ook in op het belang van deelname aan het rechtsverkeer onder gemeenschappelijke naam en op de inhoud van deze kenbare deelname:

Voor de kwalificatie als VOF is voorts van belang dat zij is aangegaan onder gemeenschappelijke naam. Het enkele vermelden in de vennootschapsovereenkomst van een naam is niet voldoende: onder die naam moet ook aan het rechtsverkeer worden deelgenomen op een voor derden duidelijk kenbare wijze. De vereiste gemeenschappelijke naam is dus een door de vennootschap als zodanig gevoerde naam. Deelname aan het rechtsverkeer impliceert overigens een zekere mate van activiteit van de zijde van de vennootschap; de enkele inschrijving van de naam van de vennootschap in het handelsregister is geen deelname aan het rechtsverkeer onder die naam. Een gemeenschappelijke naam is volgens Van Solinge:

‘slechts die naam die beoogt aan te duiden dat er een samenwerkingsverband bestaat, die de gezamenlijke bedrijfsuitoefening naar buiten beoogt te presenteren. Indien door de naam de indruk wordt gewekt dat de betrokken ondernemers als eenheid aan het economisch verkeer wensen deel te nemen, dan is er sprake van een gemeenschappelijke naam’

Dit kan een naam zijn die de ondernemingsactiviteiten aanduidt (De Groningse taartenbakkers), het kan een fantasienaam zijn (Café Hieperdepiep VOF) en de naam kan bestaan uit de namen van (een van) de vennoten (De Boer en Groot). Het is niet altijd duidelijk of een naam als zodanig (de eenheid/het samenwerkingsverband aanduidend) gevoerd wordt. Twijfel kan bijvoorbeeld bestaan als de naam bestaat uit de achternamen van de vennoten. Of van een gemeenschappelijke naam sprake is, hangt dan af van de verkeersopvattingen. Het achter elkaar vermelden van namen die niet (langer) corresponderen met de namen van de vennoten (bijvoorbeeld: Smits en Brouwer Belastingadvies bestaat uit tien vennoten van wie Smits er niet langer één is) wordt eerder opgevat als gemeenschappelijke naam waaronder aan het economisch verkeer wordt deelgenomen, dan een rijtje met namen van de huidige vennoten dat op het briefpapier is afgedrukt. Niet als gemeenschappelijke naam kwalificeerde een scheepsnummer dat werd vermeld op facturen van of aan de eigenaar van meer schepen. Het vermelden van het scheepsnummer duidde hier eerder op een manier om het ene schip te onderscheiden van het andere dan op het bestaan van een eenheid (samenwerkingsverband) die onder dat nummer naar buiten treedt. Uit de naam hoeft niet uitdrukkelijk te volgen dat het om een VOF of een samenwerkingsverband gaat.

Opgemerkt dient nog te worden dat ‘gemeenschappelijke naam’ en ‘handelsnaam’ geen synoniemen zijn. De gemeenschappelijke naam is de naam van het samenwerkings-verband (dat is de vennootschap), terwijl de handelsnaam de naam van de onderneming (die in stand wordt gehouden door de vennootschap) is (art. 1 Handelsnaamwet). Eén onderneming kan meer handelsnamen voeren. Overigens wordt er wel vanuit gegaan dat een VOF altijd een handelsnaam voert en dat met ‘firma’ niet anders wordt bedoeld dan ‘handelsnaam’. Een handelsnaam zal al snel (mede) kunnen worden aangemerkt als de gemeenschappelijke naam waaronder de vennootschap waaronder de vennootschap aan het rechtsverkeer deelneemt.

vi. Geen constitutieve eis: inschrijving in het handelsregister

Van Olffen 65 stelt dat inschrijving in het handelsregister geen ontstaansvereiste is voor de vof:

Dat de verplichte inschrijving in het handelsregister (art. 23) geen constitutief vereiste is, blijkt overduidelijk uit artikel 29.

Over de verplichting tot inschrijving van de vof in het handelsregister heeft Asser-Maeijer66 onder meer geschreven dat deze met name van belang is voor de reikwijdte van de vof:

De verhouding tussen art. 29 K en art. 31 Handelsregisterwet (Hrgw.) moet aldus worden begrepen dat, zolang de v.o.f. in het geheel niet is ingeschreven in het handelsregister, zij overeenkomstig art. 29 K ten aanzien van derden wordt aangemerkt als algemeen voor alle zaken, als aangegaan voor een onbepaalde tijd en als geen der vennoten uitsluitend van het recht om voor de vennootschap te handelen en te tekenen.

Over de eis van inschrijving in de KvK is Mathey-Bal67 helder; dit vereiste is niet constitutief. Zij geeft aan waar deze eis voor bedoeld is en wat het gevolg ervan is:

Het handelsregister beoogt door het voor derden kenbaar maken van belangrijke gegevens over ondernemingen de rechtszekerheid in het economisch verkeer en de economische belangen van handel, industrie, ambacht en dienstverlening te bevorderen (art. 2 Handelsregisterwet 2007 (Hrgw 2007)). (…); voor deze vennootschappen bestaat dus in beginsel steeds een inschrijvingsplicht op grond van art. 5 Hrgw 2007. De inschrijvingsplicht voor de VOF volgt overigens ook expliciet uit art. 23 WvK: ‘(…)68’

Inschrijving in het handelsregister is weliswaar geen constitutief vereiste voor het bestaan van een VOF, maar wel staan er sancties op het onjuist, onvolledig of niet inschrijven. Zolang de VOF in het geheel niet is ingeschreven, geldt het bepaalde in art. 29 WvK: De vennootschap geldt ten opzichte van derden te goeder én te kwader trouw als algemeen voor alle zaken, als voor onbepaalde tijd aangegaan en als geen van de vennoten uitsluitend en beperkend in vertegenwoordigingsbevoegdheid.

vii. Gevolgen: aansprakelijkheid

Van Olffen 69geeft weer dat een vof een afgescheiden vermogen heeft. Dit heeft gevolgen voor de verbondenheid van vennoten ten aanzien van verplichtingen van de vof. Deze is namelijk hoofdelijk:

Belangrijkste kenmerk bij een afgescheiden vermogen is het feit, dat het primair een verhaalsobject vormt voor schuldeisers wier vordering de gezamenlijke vennoten treft. Hiervan is bij de vennootschap onder firma sneller sprake dan bij de maatschap. Krachtens artikel 17 WvK is immers in beginsel ieder der vennoten bevoegd ten name der vennootschap te handelen. Alle vennoten zijn voor de verbintenissen der vennootschap onder firma hoofdelijk aansprakelijk (art. 18). Naar heersende leer valt onder verbintenissen alles waartoe de vennootschap verbonden is. Naast betaling van een geldsom kunnen de vennoten derhalve tevens door een vennootschapsschuldeiser worden verplicht tot een (ander) doen of niet doen. De handelende vennoot vertegenwoordigt zijn medevennoten. Deze worden mede-gebonden. Het is dan ook beter te spreken van hoofdelijke verbondenheid.

Stokkermans 70 heeft over de overeenkomsten en verschillen tussen maatschap en vof geschreven. Beide samenwerkingsverbanden kunnen vormvrij aangegaan worden en het bestaan ervan wordt aan de hand van materiële kenmerken vastgesteld. De vof onderscheidt zich van de maatschap door verdergaande vertegenwoordigingsbevoegdheden door de vennoten. Daarnaast zijn vennoten hoofdelijk aansprakelijk terwijl maten voor gelijke delen aansprakelijk zijn:

In een maatschap kunnen vennoten elkaar slechts vertegenwoordigen wanneer zij daartoe volmacht hebben; bij de VOF is iedere vennoot in beginsel bevoegd de vennootschap te vertegenwoordigen. Bij de maatschap wordt onderscheid gemaakt tussen de stille en de openbare maatschap (straks meer daarover); een VOF is per definitie openbaar. (…)

Dan de regels voor persoonlijke aansprakelijkheid van vennoten. Bij de VOF is het vrij eenvoudig: de vennoten zijn hoofdelijk aansprakelijk. In het recente Carlande-arrest heeft de Hoge Raad daarbij nog aangegeven dat deze aansprakelijkheid is gegeven voor het geval de VOF onvoldoende verhaal biedt. De vennotenaansprakelijkheid heeft hier dus een ancillair karakter. De VOF als geheel staat voorop. Bij de maatschap zijn de vennoten in beginsel voor gelijke delen aansprakelijk voor de schulden van de vennootschap (lees: de gezamenlijke vennoten). Dit is echter slechts de vennootschapsrechtelijke regel. Volgens het Biek-arrest uit 2013 staat de vennootschapsrechtelijke aansprakelijkheid naast de aansprakelijkheid uit het commune recht. De zwaarste regel prevaleert. Wordt wanprestatie gepleegd onder een opdracht die in naam van de maatschap is aanvaard, dan zijn de vennoten hoofdelijk aansprakelijk, niet voor gelijke delen. De zwaardere regel van Boek 7 BW prevaleert dan boven de lichtere regels van Boek 7A BW.

E. Jurisprudentie met betrekking tot de economische eigendom van een zaak

De betekenis van het begrip economisch eigendom voor de Wet IB 2001 is in de jurisprudentie ontwikkeld. De Hoge Raad heeft overwogen:71

dat, wil iemand als "economisch eigenaar" van een zaak, waarvan de eigendom naar burgerlijk recht aan een ander toebehoort, kunnen worden aangemerkt, vereist is, dat economisch het belang bij die zaak geheel aan hem toekomt, hetgeen insluit, dat het risico van de waardeveranderingen en het eventuele tenietgaan van de zaak ten volle door hem wordt gedragen;

B. Jurisprudentie inzake stukken van het geding

In diens arrest van 12 juli 201375 oordeelt de Hoge Raad dat de inspecteur geen stukken hoeft over te leggen die hem niet ter beschikking staan:

3.3.1.2. Ten aanzien van het eerste middel wordt vooropgesteld dat uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 8:42 Awb blijkt dat de wetgever alle stukken die bij de besluitvorming van de inspecteur een rol hebben gespeeld aan de belanghebbende en aan de rechter dienen te worden overgelegd. Indien een belanghebbende zich op het standpunt stelt dat een bepaald aan de inspecteur ter beschikking staand stuk dient te worden overgelegd omdat het op de zaak betrekking heeft, kan geen doorslaggevende betekenis toekomen aan de betwisting van dat laatste door de inspecteur (zie HR 25 april 2008, nr. 43 448, LJN BA3823, BNB 2008/161).

3.3.1.3. Uit ’s Hofs uitspraak en de stukken van het geding volgt dat aan de processen-verbaal van ambtshandelingen van de FIOD – waarop de navorderingsaanslag onder meer is gebaseerd – mede ten grondslag hebben gelegen agenda’s van derden. In artikel 8:42 Awb is de verplichting begrepen de stukken die bij de besluitvorming van de inspecteur een rol hebben gespeeld over te leggen. Die verplichting omvat niet mede de verplichting de aan de processen-verbaal van ambtshandelingen van de FIOD verricht onder verantwoordelijkheid van het Openbaar Ministerie ten grondslag liggende agenda’s in te brengen indien deze agenda’s zelf niet ter beschikking stonden van de Inspecteur. Belanghebbende heeft niet gesteld dat deze agenda’s ter beschikking van de Inspecteur hebben gestaan en uit de stukken van het geding valt zulks ook niet af te leiden. Middel I faalt in zoverre.

In zijn arrest van 18 maart 201680 oordeelt de Hoge Raad dat in zaken waarin niet op enige wijze sprake is van toetsing van Europees recht, de bepalingen uit het Handvest toepassing missen:

Belanghebbende heeft naar aanleiding van de conclusie verzocht het Hof van Justitie van de Europese Unie prejudiciële vragen te stellen over de interpretatie van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (hierna: Handvest). Naar niet voor redelijke twijfel vatbaar is betreft de onderhavige zaak niet het ten uitvoer brengen van het recht van de Unie als bedoeld in artikel 51, lid 1, van het Handvest zodat het Handvest niet van toepassing is en vragen over de interpretatie van het Handvest niet noodzakelijk zijn voor de beslechting van het geding.

D. Wet- en regelgeving en jurisprudentie deskundigenrapport

Artikel 8:73, lid 1 van de Awb bepaalde in 2011:

Indien de rechtbank het beroep gegrond verklaart, kan zij, indien daarvoor gronden zijn, op verzoek van een partij het bestuursorgaan veroordelen tot vergoeding van de schade die die partij lijdt.

Artikel 8:75, lid 1 van de Awb bepaalde in 2011:

De rechtbank is bij uitsluiting bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank, en van het bezwaar of van het administratief beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De artikelen 7:15, tweede tot en met vierde lid, en 7:28, tweede lid, eerste volzin, derde en vierde lid, zijn van toepassing. Een natuurlijke persoon kan slechts in de kosten worden veroordeeld in geval van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht. Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld over de kosten waarop een veroordeling als bedoeld in de eerste volzin uitsluitend betrekking kan hebben en over de wijze waarop bij de uitspraak het bedrag van de kosten wordt vastgesteld.

Het Besluit proceskosten bestuursrecht, Artikel 1, aanhef en onderdeel b, luidt:

Een veroordeling in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 onderscheidenlijk een vergoeding van de kosten als bedoeld in artikel 7:15, tweede lid, of 7:28, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht kan uitsluitend betrekking hebben op:

(…) b. kosten van een getuige, deskundige of tolk die door een partij of een belanghebbende is meegebracht of opgeroepen, dan wel van een deskundige die aan een partij verslag heeft uitgebracht,

Het Besluit proceskosten bestuursrecht, Artikel 2, aanhef en onderdeel b, luidt:

Het bedrag van de kosten wordt bij de uitspraak, onderscheidenlijk de beslissing op het bezwaar of het administratief beroep als volgt vastgesteld:

(…) b. ten aanzien van de kosten, bedoeld in artikel 1, onderdeel b: op de vergoeding die ingevolge artikel 8:36, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht is verschuldigd; indien de kosten zijn gemaakt in bezwaar of administratief beroep wordt deze vergoeding vastgesteld met overeenkomstige toepassing van het bepaalde bij en krachtens de Wet tarieven in strafzaken;

Uit de uitspraak van de CRvB van 13 april 201581 kan worden afgeleid dat een niet-juridische deskundige een deskundige kan zijn in de zin van artikel 1, aanhef en onderdeel b, van het Besluit proceskosten bestuursrecht:

Ter beantwoording van de vraag of het inroepen van een niet-jurdisch deskundige redelijk was stelt de Raad voorop dat het begrip “deskundige, die aan een partij verslag heeft uitgebracht”, als bedoeld in artikel 1, aanhef en onder b, van het - op evengenoemd artikel 8:75 berustende - Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) in dit Besluit niet nader is omschreven. Een omschrijving van dit begrip is ook niet opgenomen in artikel 8:36, tweede lid, van de Awb, waarbij wat betreft de maatstaf voor vergoeding van de kosten van een zodanige deskundige in artikel 2, eerste lid, aanhef en onder b, van het Besluit is aangesloten, te weten overeenkomstig het bij en krachtens de Wet tarieven in strafzaken bepaalde. Mede gelet hierop en in het licht van meergenoemd artikel 8:75 acht de Raad het in overeenstemming met een redelijke uitleg van het in het Besluit en artikel 8:36, tweede lid, van de Awb vervatte systeem van vergoeding voor de kosten van een deskundige, die aan een partij verslag heeft uitgebracht dat ter beantwoording van de evenomschreven vraag als maatstaf wordt gehanteerd of degene die een niet-juridische deskundige heeft ingeroepen, ten tijde van die inroeping, ervan uit mocht gaan dat de deskundige een bijdrage zou leveren aan een voor hem gunstige beantwoording door de rechter van een voor de uitkomst van het geschil mogelijke relevante vraag

In de Vakstudie Algemeen Deel, Aantekening 3, onderdeel b over Besluit proceskosten bestuursrecht, artikel 1 is opgenomen:83

(…) Volgens Hof 's-Hertogenbosch maakt het niet uit of de komst van een deskundige vooraf is aangekondigd (Hof ’s-Hertogenbosch 13 augustus 2015, nr. 14/00468, ECLI:NL:GHSHE:2015:3215, V-N 2015/59.7). Het moet wel gaan om een relevante bijdrage van de meegebrachte of opgeroepen getuige of deskundige. Zo nodig wordt de wederpartij veroordeeld tot het betalen van deze kosten. De kosten van een door een gemachtigde zelf opgesteld deskundigenrapport komen in het algemeen niet voor vergoeding in aanmerking (ABRvS 30 november 2005, nr. 200 501 512/1, JB 2006/16). (…) Het kan voorkomen dat een persoon optreedt als rechtsbijstandsverlener en tevens als deskundige. (Hof Arnhem 8 november 2011, nr. 11/00361, V-N 2012/9.27).

Stokkermans 84 heeft bij onderhavige uitspraak van het Hof geannoteerd:

(…) 5. Het hof gaat geheel met de participant mee (r.o. 4.4.8), zonder grondige toetsing aan alle constitutieve vereisten die voor een personenvennootschap gelden. Voor een goed voorbeeld van een dergelijke grondige toetsing, zie Hof Den Bosch in de zaak van de Dierenartsenpraktijk Asten («JOR» 2009/315). In een geval als het onderhavige, waarin een participant herkwalificatie wenst ten opzichte van zijn eerdere wilsverklaring, gelden m.i. hoge motiveringseisen. Waaruit blijkt de vereiste onderlinge overeenkomst tussen participanten en de affectio societatis? En als al moet worden aangenomen dat het FGR een maatschap is, hoe zit het dan met het aktevereiste van art. 22 WvK, nu de inspecteur het bestaan van de VOF bestrijdt? Dit aktevereiste is immers als dwingend bewijsmiddel voorgeschreven voor het geval een vennoot bewijs van het bestaan van een VOF wil leveren tegenover een medevennoot of derde die dit bestaan ontkent (Asser/Maeijer 5-V 1995/40). En dit dwingend bewijsmiddel is nog onverminderd van kracht (zie A-G Timmerman, sub conclusie voor HR 12 juli 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA3786).

6. Dan de vraag welke gevolgen een kwalificatie van het FGR als maatschap of VOF heeft voor de rechtstreekse aansprakelijkheid van participanten. Het hof gaat volledig mee in het betoog van de participant dat voorafgaand aan het tijdstip van omzetting feitelijk sprake is geweest van ondernemingshandelingen die tot aansprakelijkstelling van de participanten zouden hebben kunnen leiden. Naast enkele overeenkomsten die door of namens de participanten zijn getekend en waarin een no-recourse beding is opgenomen dat juist aan rechtstreekse aansprakelijkstelling in de weg lijkt te staan, wijst het hof op art. 29 WvK. Volgens deze bepaling mag een derde met wie in naam van een VOF is gehandeld er al snel op vertrouwen dat de VOF rechtsgeldig vertegenwoordigd is. Onbevoegde vertegenwoordiging door een vennoot komt dan voor rekening van de vennoten. Maar dan moet natuurlijk wel eerst sprake zijn van onbevoegde vertegenwoordiging. Op de vraag in welke gevallen dat i.c. het geval zou zijn geweest, gaat het hof niet in. Wel wijst het hof in r.o. 4.4.12 op een tweetal facturen, maar of de opdracht tot het verrichten van de gefactureerde werkzaamheden door of namens de participanten is gegeven, blijkt niet. Evenmin lijkt het hof te hebben bedacht dat het voor de gevolgen van eventuele onbevoegde vertegenwoordiging kan uitmaken of degenen die de facturen stuurden van de onbevoegdheid op de hoogte waren.

7. Eveneens in r.o. 4.4.12 verwijst het hof instemmend naar een betoog van de participant over gebeurtenissen van op of na 6 mei 2011. Het schip werd bemonsterd met een 22-koppige bemanning, voorzien van brandstof, proviand en scheepsmaterialen om het gereed te maken voor de vaart. Het FGR en daarmee de participanten zouden daarmee aansprakelijk zijn geworden voor verbintenissen uit contract en onrechtmatige daad jegens de bemanning, derden-leveranciers en mogelijke geleadeerden. Hoe dan? Het schip is weliswaar verkocht aan “het fonds”, maar geleverd aan de beheerder. Wie is opgetreden als werkgever van de bemanning, als koper van brandstof, etc.? Dat maakt het hof niet duidelijk. Als het FGR bij dit soort operationele zaken achter de schermen is gebleven, aan wat voor onrechtmatige daden en mogelijke geleadeerden moet dan worden gedacht?

8. Het kan zijn dat de participant diverse aansprakelijkheden heeft opgelopen, althans heeft kunnen oplopen, en dat diens verzoek om geruisloze omzetting gerechtvaardigd was, maar tegen de manier waarop het hof leunt op de herkwalificatie van het FGR tot VOF kunnen serieuze motiveringsklachten worden ingebracht. Op basis van de in de uitspraak genoemde feiten zijn er m.i. onvoldoende gronden voor deze herkwalificatie. Hetzelfde geldt voor een analogische toepassing van VOF-regels, die het hof gemakshalve subsidiair aanvoert, zie r.o. 4.4.11. Voor de oplossing van het aan de orde zijnde geschil – wel of geen geruisloze omzetting – lijkt mij de herkwalificatievraag ook niet van belang. Voor (mogelijke) rechtstreekse aansprakelijkheid moeten concrete toerekeningsgronden aanwezig zijn, met of zonder personenvennootschap.

De Redactie van Fiscaal up to Date heeft bij onderhavige uitspraak van het Hof onder meer geschreven:85

(…) Het uitdrukkelijk voorbehouden van het gebruik van de ondernemersfaciliteiten aan de "echte" ondernemer, was voor de wetgever een belangrijke drijfveer van de inperking van het ondernemersbegrip. In een arrest van 14 juli 2006 (zie FutD 2006-1300) besliste de Hoge Raad dat de bepaling "verbonden voor verbintenissen" moet worden uitgelegd volgens de regels van het burgerlijk recht, ofwel naar civielrechtelijke maatstaven. (…) Hof Amsterdam komt dus tot een andere eindconclusie [toelichting A-G: dan Rechtbank Noord-Holland]: het scheepvaartfonds moet naar civielrechtelijke maatstaven worden aangemerkt als een v.o.f. en de participanten dus als vennoten in een v.o.f. en wel met het bijbehorende aansprakelijkheidsregime. Vennoten zijn hoofdelijk verbonden voor de verbintenissen van een v.o.f. en die aansprakelijkheid kan in dit geval jegens derden ook niet met een beroep op doeloverschrijding of onbevoegde vertegenwoordiging worden beperkt. Het Hof vond het overigens niet van belang dat de fondsvoorwaarden anders luidden en dat daarin juist was bepaald dat het fonds geen CV, v.o.f. of maatschap was. De kwalificatie van het fonds was een rechtsvraag en in zoverre onttrokken aan wat de participanten daarover hadden vastgelegd. Dit zagen wij ook terug in een uitspraak van Rechtbank Gelderland (zie FutD 2014-1189 met ons commentaar), die vorig jaar ook besliste dat een participant in een fonds voor gemene rekening als ondernemer kon worden aangemerkt. De Rechtbank stelde het fonds gelijk met een maatschap en besliste dat de participanten in het fonds rechtstreeks werden verbonden voor verbintenissen van de onderneming. Volgens de Rechtbank was overigens niet noodzakelijk dat de participanten werden verbonden voor alle verbintenissen van de onderneming. Een - naar onze mening niet toegestane - beperking van het bedrag van de eventuele aansprakelijkstelling was echter niet aan de orde en verhinderde het ondernemerschap dus niet.

B. Uitspraken in vergelijkbare zaken van andere participanten in hetzelfde Fonds

In een zaak van een participant van hetzelfde Fonds (in welke zaak momenteel een cassatieberoep aanhangig is bij de Hoge Raad onder nr. 15/04007) heeft de rechtbank Gelderland ten aanzien van de vraag of sprake is van ondernemerschap geoordeeld:86

(…) 33. De bewijslast dat eiser ondernemer is in de zin van artikel 3.4 van de Wet IB 2001 rust op hem, aangezien de vraag of eiser ondernemer is voorafgaat aan de vraag of hij zijn onderneming met toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 geruisloos kan inbrengen in [i] BV en hij van deze faciliteit gebruik wenst te maken. Dat het gaat om een beschikking op aanvraag en verweerder de aangeleverde informatie moet toetsen, maakt niet dat de bewijslast daarmee – zoals eiser kennelijk veronderstelt – op verweerder is komen te rusten.

(…) 36. Vast staat dat de participanten vermogen in een gemeenschap hebben ingebracht met het oogmerk om het daaruit ontstane voordeel met elkaar te delen. Voor de vraag of de participanten aansprakelijk zijn voor verbintenissen met derden, is van belang op welke wijze wordt deelgenomen aan het rechtsverkeer. Een fonds voor gemene rekening is immers geen rechtspersoon en kan als zodanig niet zelfstandig rechten en verplichtingen aangaan. De rechtbank is van oordeel dat een fonds voor gemene rekening als het onderhavige in privaatrechtelijk opzicht moet worden gelijkgesteld met een maatschap als bedoeld in artikel 7A:1655 van het Burgerlijk Wetboek (BW). Door het toetreden van de participanten tot het beleggingsfonds – door storting van gelden daarin tegen afgifte van participatiebewijzen en aanvaarding van de Fondsvoorwaarden door iedere participant afzonderlijk – komt tussen hen een overeenkomst tot stand, waarbij twee of meer personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen met het oogmerk om het daaruit ontstane voordeel met elkaar te delen. Niet vereist is dat de participanten zich rechtstreeks tot elkaar richten, doch voldoende is dat zij afzonderlijk hun wil tot deelneming in het gezamenlijk kapitaal kenbaar maken door het nemen van een participatie (zie Hoge Raad 10 januari 1968, ECLI:NL:HR:1968:AC8776 en rechtbank Almelo 28 december 2005, ECLI:NL:RBALM:2005:AU9917 («JOR» 2006/92, m.nt. Blanco Fernández (Daniëls q.q./Berkenbos); red.)). Het bepaalde in artikel 1, vijfde lid, van de Fondsvoorwaarden kan aan het voorgaande dan ook niet afdoen.

37. In de Fondsvoorwaarden is nadrukkelijk opgenomen dat de beheerder noch de bewaarder bevoegd is een participant jegens een derde te verbinden, behoudens voor zover anders blijkt. In het onderhavige geval is het contract met de Bank niet alleen aangegaan en ondertekend door de bewaarder en beheerder (Beheersmaatschappij [G] BV), maar ook door het Fonds als zodanig. Door eiser is in dit verband onweersproken gesteld dat de Bank beschikte over – onder meer – de Fondsvoorwaarden en de lijst van participanten, zodat het voor de Bank duidelijk was wie de gezamenlijke participanten waren die onder de naam van het Fonds deelnamen aan het rechtsverkeer. Daarnaast is door de participanten de onder 13. genoemde volmacht afgegeven om bepaalde rechtshandelingen te verrichten, waaronder het sluiten van de bedoelde “Endfinanzierungsovereenkomst” met de Bank. Verweerder heeft de geldigheid van deze volmacht niet betwist. Overeenkomstig het bepaalde in artikel 7A:1679 van het BW worden alle maten (in dit geval: de participanten) daardoor – in beginsel voor gelijke delen – jegens de wederpartij gebonden. Gelijke gebondenheid van alle maten bij een bevoegdelijke vertegenwoordiging door één van hen, vormt slechts het wettelijke uitgangspunt. Hiervan kan worden afgeweken, zoals bij een uitdrukkelijk door alle partijen aanvaarde limited recourse. Een limited recourse is naar het oordeel van de rechtbank weliswaar een beperking van de verhaalsmogelijkheden van de schuldeiser, maar brengt niet met zich dat de participanten jegens de schuldeiser niet voor de verbintenis aansprakelijk zijn.

38. Gelet op het voorgaande heeft eiser aannemelijk gemaakt dat hij rechtstreeks verbonden wordt voor verbintenissen van de onderneming. Zoals volgt uit de hiervoor geciteerde wetsgeschiedenis is het niet noodzakelijk dat eiser wordt verbonden voor alle verbintenissen van de onderneming. De rechtbank concludeert dat eiser ondernemer is in de zin van artikel 3.4 van de Wet IB 2001. Eisers beroep op het gelijkheidsbeginsel behoeft daarom geen behandeling meer.

Groffen benadrukt in zijn noot87 bij deze uitspraak het doorgaans passieve, niet op samenwerking gerichte karakter van participanten in een FGR. Daarnaast constateert hij dat de rechtbank veel belang toekent aan de omstandigheid dat op naam van het Fonds is deelgenomen aan het rechtsverkeer:

1. (…) In het geval van een beleggingsfonds leggen de deelnemers geld in dat door een beheerder voor hen gezamenlijk wordt beheerd. Door collectieve belegging kunnen onder meer schaal- en kostenvoordelen worden behaald. De deelnemers beogen veelal niet samen te werken of een overeenkomst met elkaar aan te gaan. Een overeenkomst wordt veelal aangegaan met de beheerder en de rechtspersoon die juridisch eigenaar wordt van de beleggingen. In deze gevallen lijkt het fonds voor gemene rekening op certificering van aandelen. De rechten van de deelnemer jegens de juridisch eigenaar en de beheerder lijken op de rechten van een certificaathouder jegens een administratiekantoor. Als deelnemers wel onderling een overeenkomst aangaan en ook overigens aan de vereisten wordt voldaan, kan het fonds voor gemene rekening als personenvennootschap worden aangemerkt. Om als personenvennootschap te worden aangemerkt is naast een overeenkomst tussen de deelnemers ook – onder meer – vereist dat de deelnemers samenwerken. Het gezamenlijk uitoefenen van bevoegdheden door deelnemers, bijv. in een vergadering van deelnemers, vormt niet een dergelijke samenwerking. Zie ook de Minister van Justitie naar aanleiding van het ingetrokken wetsvoorstel “Invoeringswet titel 7:13 Burgerlijk Wetboek”, Kamerstukken II 2007/08, 31 065, nr. 8, p. 2. Samenwerking tussen deelnemers wordt bij fondsen voor gemene rekening veelal niet beoogd. De deelnemers beogen veelal niet samen het vermogen te beheren, maar geven juist opdracht aan de beheerder om het vermogen voor hen te beheren.

2. In het onderhavige geval kent de rechtbank veel gewicht toe aan de omstandigheid dat op naam van het fonds voor gemene rekening is deelgenomen aan het rechtsverkeer. Op naam van het fonds voor gemene rekening is een overeenkomst aangegaan waarbij de wederpartij beschikte over de namen van de deelnemers. Ook hebben deelnemers volgens de rechtbank volmacht gegeven aan de beheerder om namens hen rechtshandelingen te verrichten, zoals het aangaan van een financieringsovereenkomst. In die overeenkomst is een limited recourse-bepaling opgenomen waardoor de geldverstrekker zich niet op andere goederen van de deelnemers kan verhalen. De rechtbank oordeelt dat in dit geval het fonds voor gemene rekening moet worden gelijkgesteld met een maatschap als bedoeld in art. 7A:1655 BW. Door aanvaarding van de fondsvoorwaarden, de storting van gelden en de aanvaarding van participaties komt volgens de rechtbank een overeenkomst tussen de deelnemers tot stand (zo ook: HR 10 januari 1968, NJ 1968, 134 en Rb. 28 december 2005, JOR 2006/92, m.nt. Blanco Fernández). De omstandigheid dat de fondsvoorwaarden bepalen dat er geen overeenkomst tussen de deelnemers onderling bestaat en dat geen samenwerking tussen de deelnemers wordt beoogd, doet daaraan niet af volgens de rechtbank.

Het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft in het hoger beroep dat is ingesteld tegen bovenstaande uitspraak, onder meer overwogen:88

Ondernemerschap

(…) 4.11. Gelet op de MOA, aanhef onder B en artikel 1 en 2, (zie 2.9) en de overeenkomst Vaststelling economische eigendom (zie 2.11) acht het Hof aannemelijk dat het Fonds de economische eigenaar van het schip is. Dit oordeel vindt zijn bevestiging in de verklaring van de Inspecteur ter zitting dat als de vrachttarieven sterk zouden stijgen, eventuele winsten voor rekening van het Fonds zouden komen. Ook wordt dit oordeel bevestigd in de niet weersproken stelling van belanghebbende dat het Fonds het schip heeft verzekerd. Verder volgt uit het besloten karakter van het Fonds, het ontbreken van rechtspersoonlijkheid van het Fonds, en uit de Fondsvoorwaarden (zie 2.6) dat de voor- en nadelen van de economische eigendom van het schip voor rekening en risico van de participanten komen. De stelling van de Inspecteur dat het schip voor rekening en risico van de juridisch eigenaar (Beheermaatschappij [R] BV) wordt geëxploiteerd, wordt derhalve afgewezen. De in de MOA (zie 2.9) en de Loan Agreement (zie 2.10) opgenomen beperkingen van de verhaalsmogelijkheden van de verkoper en de financier van het schip op de participanten – voor het geval het Fonds niet in staat mocht zijn de aankoopsom en/of de lening geheel te voldoen – doen niet af aan het vorenoverwogene. De scheepvaartonderneming wordt dus mede voor rekening van belanghebbende gedreven.

(…) 4.13. Het Hof stelt voorop dat het Fonds in privaatrechtelijk opzicht moet worden aangemerkt als een maatschap in de zin van artikel 7A:1655 BW. Zoals de Rechtbank onder verwijzing naar het zogenoemde Union II-arrest (HR 10 januari 1968, nummers 837-840, BNB 1968/81) terecht heeft overwogen, komt door het toetreden van de participanten tot het fonds – door storting van gelden daarin tegen afgifte van participatiebewijzen en aanvaarding van de Fondsvoorwaarden door iedere participant afzonderlijk – tussen hen namelijk een overeenkomst tot stand, waarbij twee of meer personen zich verbinden om iets in gemeenschap te brengen met het oogmerk om het daaruit ontstane voordeel met elkaar te delen. Niet vereist is dat de participanten zich rechtstreeks tot elkaar richten, doch voldoende is dat zij afzonderlijk hun wil tot deelneming in het gezamenlijk kapitaal kenbaar maken door het nemen van een participatie. Dat blijkens artikel 1, lid 5, van de Fondsvoorwaarden de participanten onderling geen samenwerking beogen, acht het Hof gelet op voornoemd Union II-criterium niet van belang.

Stokkermans 89 bespreekt de uitspraken van rechtbank Noord-Holland90 en rechtbank Gelderland91 gezamenlijk. Hij gaat eerst in op algemene kenmerken van het FGR en stelt dat de participanten normaal gesproken geen externe aansprakelijkheid hebben voor verplichtingen van het FGR. Hij vervolgt over de genoemde uitspraken van de rechtbank:

Een FGR is geen rechtspersoon en kan derhalve niet als zodanig partij zijn bij koop- en leningsovereenkomsten of welke andere overeenkomsten dan ook. De casus waarover de rechtbanken kregen te oordelen, is atypisch. Hier trad een beheerder op als vertegenwoordiger van het FGR, zonder duidelijk te maken wie precies als vertegenwoordigde partij had te gelden. Wie partij is, moet in een dergelijk geval worden vastgesteld op basis de Kribbebijter-regel: het hangt af van hetgeen de handelende persoon en de wederpartij daaromtrent jegens elkander hebben verklaard en over en weer uit elkaars verklaringen en gedragingen hebben afgeleid en mochten afleiden. Beide rechtbanken kwamen in dit geval tot het oordeel dat ‘het fonds’ als partij bij de koopovereenkomst moest worden opgevat als aanduiding van de gezamenlijke participanten. Inzake de leningsovereenkomst oordeelde Rechtbank Noord-Holland dat de participanten daarbij geen partij waren (zonder duidelijk te maken wie dan wel partij was) en oordeelde Rechtbank Gelderland dat zij dat wel waren. Het zijn heel feitelijke oordelen in omstandigheden die allerminst eenduidig zijn. Het is jammer dat geen van beide rechtbanken naar Kribbebijter verwijst.

Met de gelijkstelling van het fonds met een maatschap heeft Rechtbank Gelderland het zich onnodig moeilijk gemaakt. Voor de beantwoording van de vraag of de eiser rechtstreeks was verbonden voor schulden betreffende de onderneming, maakt het niet uit. Het gaat erom of eiser partij was bij de koopovereenkomst en/of de leningsovereenkomst. Waren de participanten partij en was het fonds geen vennootschap, dan was de persoonlijke aansprakelijkheid net als bij een maatschap in beginsel voor gelijke delen. Betrof het wel een vennootschap, dan was de persoonlijke aansprakelijkheid in dit geval in beginsel hoofdelijk. Het fonds had immers een naam waaronder het in het rechtsverkeer optrad en het uitgangspunt in de casus is dat in het fonds bedrijfsmatige activiteiten waren ondergebracht (exploitatie van een schip). Dan was het fonds naar huidig recht niet zomaar een maatschap, maar een VOF. Bij een ‘normale’ FGR gaat het niet om bedrijfsmatige activiteiten maar om beleggen en is een kwalificatie als VOF dus niet mogelijk. Aangenomen mag worden dat het onderscheid tussen aansprakelijkheid voor gelijke delen en hoofdelijke aansprakelijkheid voor de fiscale beoordeling waar het i.c. om ging niet had uitgemaakt. In beide gevallen gaat het om een in beginsel niet geplafonneerde aansprakelijkheid. De opvatting die wel wordt verdedigd, dat de participanten van een FGR niet persoonlijk aansprakelijk zijn voor de schulden van een FGR, is in zijn algemeenheid onjuist.

De materiële kenmerken waaraan benoemde overeenkomsten, zoals de maatschap en de arbeidsovereenkomst, kunnen worden herkend, zijn hulpmiddelen bij met name de vaststelling van de partijwil, de handhaving van wettelijke beperkingen van de contractsvrijheid en de bepaling van de rechtspositie van derden. Of aan de materiële kenmerken voor een bepaald type overeenkomst is voldaan, kan slechts per concreet geval worden beoordeeld. (…)

Ik gaf al aan dat in het atypische geval van de scheepsinvestering, een kwalificatie als vennootschap naar geldend recht uitmaakt voor de vraag of de persoonlijke aansprakelijkheid van de participanten hoofdelijk is voor gelijke delen. Andere consequenties voor de rechtspositie van schuldeisers betreffen de aansprakelijkheid bij wisseling van participanten en de vraag of sprake is van een afgescheiden vermogen. In het licht van dergelijke consequenties zal de enkele onderlinge wilsverklaring van de participanten dat zij geen vennootschap beogen, minder snel beslissend kunnen zijn. Te meer daar het gezamenlijk onder één naam optreden bij externe rechtshandelingen op zich al als een betekenisvolle vorm van feitelijke samenwerking kan worden opgevat.

Rechtbank Gelderland heeft een tweetal zaken van participanten van hetzelfde Fonds behandeld. Zij oordeelt eveneens dat verbondenheid naar het civiele recht moet worden beoordeeld en vervolgt:92

Ondernemerschap

(…) 37. De rechtbank overweegt dat ook met betrekking tot de vraag of eiser als ondernemer kan worden aangemerkt door zowel het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden als het Gerechtshof Amsterdam in de hiervoor aangehaalde uitspraken ten aanzien van twee medeparticipanten op basis van dezelfde feiten als aan de orde in de onderhavige procedure is geoordeeld dat daarvan sprake is. In hetgeen verweerder heeft aangevoerd ziet de rechtbank geen nieuwe argumenten die tot een andersluidend oordeel nopen.

38. Gelet op het voorgaande, heeft verweerder ten onrechte het verzoek om toepassing van de doorschuiffaciliteit van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 afgewezen. Het beroep met zaaknummer AWB 14/7254 is derhalve gegrond. De rechtbank zal de uitspraak op bezwaar vernietigen en verweerder opdragen opnieuw op het verzoek te beslissen met inachtneming van deze uitspraak.

8 Beschouwing en beoordeling van de middelen in het principale beroep in cassatie (Staatssecretaris)

A. Middel 1

De Staatssecretaris betoogt dat het samenwerkingsverband niet als vof kwalificeert omdat niet is voldaan aan een aantal (materiële en formele) vereisten voor een vof, en stelt dat het Hof:

ten onrechte dan wel op volstrekt onbegrijpelijke gronden heeft geoordeeld dat het samenwerkingsverband als een vennootschap onder firma (…) kan worden aangemerkt terwijl

a. de participanten onderling niet kunnen afdwingen dat zij aan hun inbrengverplichting voldoen;

b. de investerende participanten niet optreden in het rechtsverkeer;

c. er geen regeling voor de draagplicht van participanten is na aansprakelijkstelling van een van hen;

d. de fondsvoorwaarden zelve vermelden dat geen sprake is van een v.o.f.;

e. het samenwerkingsverband niet was ingeschreven in het handelsregister; en

f. in alle stukken consequent het adjectief "besloten" wordt gebruikt voor het samenwerkingsverband.113

Tevens acht de Staatssecretaris het:

(…) onjuist dan wel onbegrijpelijk (…) dat het Hof heeft geoordeeld dat verbondenheid voor slechts enkele overeenkomsten in de voorfase, voldoende zijn om te spreken van verbondenheid in de zin van artikel 3.4 van de Wet op de inkomstenbelasting. Daarmee miskent het Hof dat sprake dient te zijn van een doorlopende verbondenheid voor meerdere verbintenissen.

i. De participanten kunnen onderling niet afdwingen dat zij aan hun inbrengverplichting voldoen.

ii. De investerende participanten treden niet op in het rechtsverkeer

De Staatssecretaris heeft in zijn beroepschrift in cassatie aangevoerd dat de participanten niet onder gemeenschappelijke naam in het rechtsverkeer hebben opgetreden:117

(…) een stille maatschap en een v.o.f. zijn beide geschikt voor bedrijfsuitoefening. Het verschil tussen beide rechtsvormen is gelegen in het externe karakter van het optreden van de v.o.f. (…) Vastgesteld dient dan ook te worden of door het Fonds in het rechtsverkeer is opgetreden. Het doel van een bedrijf is winst maken. Optreden in het rechtsverkeer als samenwerkingsverband begint doorgaans met het openen van een bankrekening op naam van het samenwerkingsverband. (…) Er zijn geen aanwijzingen dat het fonds een bankrekening op eigen naam heeft geopend. (…) Dan zou nog kunnen worden gekeken naar de inschrijving van de onderneming van het fonds voor gemene rekening in het handelsregister. Het fonds is echter niet ingeschreven. Als aanwijzing kan ook worden gekeken naar concurrentie met andere ondernemingen, bijvoorbeeld door diensten aan te bieden via een eigen website. Ook daarvan is niets gebleken. Nu de contracten in hoofdzaak zijn gesloten met gelieerde partijen, is mijns inziens geen sprake van voor het bestaan van een v.o.f. noodzakelijke optreden in het rechtsverkeer.

i) De Staatssecretaris stelt dat het de Beheerder op grond van artikel 17, lid 2 van de Fondsvoorwaarden verboden was de onderneming onder gemeenschappelijke naam te drijven, zodat het Hof niet heeft kunnen oordelen dat zulks wel het geval was. De voorwaarde waar de Staatssecretaris op wijst, luidt echter:122

De beheerder noch de bewaarder is bevoegd een participant jegens een derde te verbinden, behoudens voor zover uit de fondsvoorwaarden respectievelijk de Participation- and Shareholders Agreement, alsmede de daarin vermelde overeenkomsten, anders blijkt.

Hieruit blijkt geen absoluut verbod, zodat dit onderdeel van het eerste middel van de Staatssecretaris feitelijke grondslag mist en derhalve faalt.

ii) De Staatssecretaris stelt dat het onbegrijpelijk is dat het Hof in r.o. 4.4.9 vaststelt dat ‘voor rekening en risico van het fonds’ synoniem is aan ‘het namens participanten geschieden van rechtshandelingen in het rechtsverkeer’, omdat dit civielrechtelijk beschouwd verschillende zaken zijn. Ik vermoed dat wordt gedoeld op het volgende gedeelte van het oordeel van het Hof:

In de opzet van het Fonds kunnen het Fonds en de Participanten rechtstreeks worden verbonden en jegens derden aansprakelijk zijn in de volgende gevallen. Dit wordt vooral actueel als de Beheerder jegens derden in verzuim blijft, geen verhaal biedt of failleert en in het faillissement van het Fonds zelf. Derden zullen dan ook verhaal gaan zoeken bij de Participanten door aan te tonen dat het Fonds en de Participanten rechtstreeks verbonden zijn. (…) De grondslag daarvoor kan gelegen zijn in:

a) directe medeverbondenheid van de Participanten op grond van overeenkomsten met betrekking tot de onderneming van het Fonds waarbij zij zelf partij zijn;

b) door handelingen van de Beheerder die aan het Fonds en de Participanten als vennoten worden toegerekend (…);

Mijns inziens motiveert het Hof met bovenstaande voldoende waarom verbondenheid ontstaat. De consequentie die het Hof verbindt aan zijn interpretatie van het hier bedoelde artikel uit de Fondsvoorwaarden is duidelijk het bestaan van verbondenheid voor verbintenissen betreffende de onderneming. ‘s Hofs oordeel is ook niet onbegrijpelijk zodat dit onderdeel van het eerste middel faalt.

iv) Ook onbegrijpelijk acht de Staatssecretaris dat het Hof heeft geoordeeld dat de interne en geheime rechtshandelingen op 30 december 2010 tot gevolg hebben dat de participanten civielrechtelijk hoofdelijk extern verbonden worden voor ondernemingsverbintenissen. Ik neem aan dat wordt gedoeld op de volgende overweging van het Hof:

iii. Er is geen regeling voor de draagplicht van participanten na aansprakelijkstelling door een van hen

iv. De Fondsvoorwaarden zelve melden dat geen sprake is van een vof

v. Oprichtingsakte en inschrijving handelsregister

vi. In de stukken wordt het adjectief “besloten” gebruikt voor het samenwerkingsverband

De Staatssecretaris klaagt erover dat:

In de stukken wordt steeds gesproken over “het besloten fonds voor gemene rekening [A] ". In fiscale zin is een vof per definitie transparant. Voor personenvennootschappen waarvan een deelnemer niet direct extern aansprakelijk is (zoals een c.v.), is voor fiscale transparantie vereist dat het samenwerkingsverband besloten is. In het geval het Fonds voor Gemene Rekening een vof was geweest, was het overbodig geweest om te spreken van een besloten fonds, want een vof is per definitie transparant, ongeacht of deze besloten of open is.

Doorlopende verbondenheid voor meer verbintenissen vereist?

De Staatssecretaris heeft in zijn beroepschrift in cassatie tevens aangevoerd:

Voorts is onjuist dan wel onbegrijpelijk dat het Hof bij de uitleg van artikel 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (als er al sprake zou zijn van verbondenheid) heeft geoordeeld dat de verbondenheid voor slechts enkele overeenkomsten (de overdracht economische eigendom en de banklening) voldoende zou zijn om te kunnen spreken van verbondenheid in de zin van artikel 3.4 van de Wet inkomstenbelasting 2001. In de literatuur wordt immers aangenomen dat het moet gaan om een doorlopende verbondenheid voor (in ieder geval) meerdere verbintenissen van de onderneming. Het hoeft dan wel niet te gaan om alle verbintenissen, het moet in ieder geval gaan om het regelmatig aangaan van substantiële betekenis.

B. Middel 2

Het Hof heeft in r.o. 2.1.2 overwogen:

Tegen de door de rechtbank vastgestelde feiten heeft belanghebbende aangevoerd dat (de economische eigendom van) (…) het schip op 26 april 2011 aan het Besloten Fonds voor Gemene Rekening [A] (hierna: het fonds) is opgeleverd. Nu de inspecteur deze datum van oplevering niet heeft betwist zal het Hof ook daarvan uitgaan. (…)

Tevens heeft het Hof overwogen:138

De stelling van de inspecteur dat de onderneming uitsluitend voor rekening van de juridisch eigenaar van het schip word[t] gedreven (en dat daarom de juridisch eigenaar in deze als enige als de ondernemer moet worden beschouwd), wijst het Hof derhalve af.

Ik begrijp het middel van de Staatssecretaris zo, dat hij tevens de motivering van het oordeel dat het Fonds de economische eigendom van het schip heeft verkregen betwist. Hij stelt:

Bij de oplevering van het schip is het fonds niet naar buiten toe in naam vertegenwoordigd geweest, noch is het fonds anderszins in het maatschappelijk verkeer met derden opgetreden (…) Daarmee heeft de inspecteur (…) bestreden dat de oplevering op naam van het fonds heeft plaatsgevonden.

De motivering van ’s Hofs oordeel luidt:

Naar het oordeel van het Hof volgt uit het besloten karakter van het fonds en het ontbreken van rechtspersoonlijkheid, in samenhang met artikel 9, eerste en tweede lid, eerste volzin, van de fondsvoorwaarden, dat de participanten juridisch en/of economisch (onverdeeld, in gemeenschap) eigenaar zijn van de vermogensbestanddelen waarmee de onderneming wordt gedreven. Dat geldt in het bijzonder voor de economische eigendom van het schip, in welk verband de rechtbank terecht erop heeft gewezen dat de voor- en nadelen van de economische eigendom van dat schip (rechtstreeks) voor rekening van de participanten van het fonds komen. Een en ander is ook in overeenstemming met onderdeel C van de considerans van de fondsvoorwaarden.

9 Beschouwing en beoordeling van de middelen in het incidentele beroep in cassatie (belanghebbende)

A. Middel 1

B. Middel 2

C. Middel 3