Oordeel van de rechtbank
6. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen:
Privégebruik auto’s (2007, 2008 en 2010)
11. Niet in geschil is dat eiser auto’s ter beschikking heeft gesteld aan zijn werknemers.
Op grond van artikel 13bis, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) wordt een ter beschikking gestelde auto in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden te worden gebruikt, tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.
12. Op eiser rust de last overtuigend aan te tonen dat de auto’s op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden zijn gebruikt.
13. De rechtbank acht eiser niet in zijn bewijslast geslaagd door het ontbreken van een sluitende kilometeradministratie of anderszins. In het beroepschrift stelt eiser dat niet is gebleken dat medewerkers het verbod om de auto’s voor privédoeleinden te gebruiken heeft overtreden. Zo het al bestelauto’s betreft, overweegt de rechtbank dat artikel 13bis vijfde lid onder a Wet LB méér eisen stelt dan de enkele schriftelijke vastlegging van een verbod, zoals het houden van toezicht op het verbod (artikel 13bis, vijfde lid, onder c van de Wet LB) en het opleggen van een passende sanctie bij overtreding daarvan verbod (artikel 13bis, vijfde lid, onder d van de Wet LB). Eiser heeft van het toezicht op het verbod en de handhaving ervan geen bewijs geleverd. De door eiser aangevoerde omstandigheden dat de medewerkers hard werken en lange dagen maken en er geen animo bestaat voor ‘uitjes’ sluiten niet uit dat de auto’s voor privédoeleinden kunnen worden gebruikt en maakt niet dat eiser geen toezicht hoeft te houden op naleving van het verbod op privégebruik.
Reiskostenvergoedingen (2007 en 2008)
14. In artikel 10 van de Wet LB is bepaald dat al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten als loon kwalificeert. Op grond van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet LB zoals dat luidde gedurende onderhavige tijdvakken, behoren niet tot het loon zogenoemde vrije vergoedingen. In de artikelen 15 en verder van de Wet LB zijn nadere bepalingen opgenomen met betrekking tot vrije vergoedingen. Artikel 15b, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet LB luidt als volgt: “Tot de vrije vergoedingen behoren niet vergoedingen ter zake van vervoer, waar onder woon-werkverkeer, indien dat vervoer niet plaatsvindt per (…) ter beschikking gesteld vervoermiddel, voor zover de vergoeding meer bedraagt dan € 0,19 per kilometer (…)”.
15. Eiser heeft aan zijn werknemers (reiskosten)vergoedingen verstrekt zonder inhouding van loonheffingen. De correcties voor de jaren 2007 en 2008 heeft verweerder berekend door een percentage van de in het betreffende jaar geboekte omzet af te zetten tegen de vergoede reiskosten. Het percentage is gebaseerd op de omzet en door eiser vergoede reiskosten over het jaar 2010 (vergoede reiskosten / omzet x 100%). Blijkens het controlerapport zijn partijen overeengekomen om 2010 als refertejaar te hanteren, in plaats van het gecontroleerde jaar 2009. Hantering van 2010 is in het voordeel van eiser aangezien het maximaal belastingvrij te vergoeden percentage in 2010 hoger ligt dan in 2009.
16. Het ligt op de weg van eiser om het aantal zakelijke kilometers van de werknemers aannemelijk te maken (zie Hoge Raad 14 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser onvoldoende bewijs aangevoerd om aannemelijk te achten dat de door hem betaalde vergoedingen voor meer dan de door verweerder in aanmerking genomen bedragen betrekking hebben op reiskosten waarvan vergoeding onbelast kan plaatsvinden.
17. Eisers agrarische loonbedrijf werd in 2007, 2008 en 2010 gedreven in de vorm van een eenmanszaak en in 2009, tezamen met zijn broer, als vennootschap onder firma. Vanwege de verschillende belastingsubjecten kan 2010 volgens eiser niet dienen als peiljaar voor de boekjaren 2007 tot en met 2009. Nu de materiële onderneming, het agrarische loonbedrijf, gedurende genoemde jaren is voortgezet staat naar het oordeel van de rechtbank een wijziging in de rechtsvorm aan extrapolatie niet in de weg.
18. Voor zover eiser betoogt dat 2009 niet als refertejaar kan dienen overweegt de rechtbank het volgende. Een extrapolatie van het resultaat van een steekproef naar andere tijdvakken is in beginsel slechts verantwoord als er voldoende grond is om aan te nemen dat de tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de feitelijke situatie (HR 14 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Gesteld noch gebleken is dat het reispatroon van de medewerkers gedurende de hier aan de orde zijnde jaren wezenlijk is veranderd. De rechtbank is daarom van oordeel dat extrapolatie, zoals verweerder die heeft verricht, toelaatbaar is.
19. De rechtbank is van oordeel dat voor beide correcties de bewijslast op grond van regels van normale bewijslastverdeling op eiser rust. Omkering en verzwaring van bewijslast is dan niet aan de orde.
20. Artikel 67f, eerste lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalt dat indien met betrekking tot een belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen belasting niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan verweerder hem een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid van dit artikel omschreven grondslag van de boete.
21. Verweerder stelt dat in het onderhavige geval sprake is van (voorwaardelijke) opzet en heeft, met toepassing van paragraaf 25, derde lid en paragraaf 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, boetes opgelegd van 50% en deze vervolgens gematigd wegens onevenredigheid tot de ernst van het vergrijp. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de boetes teruggebracht overeenkomstig de verminderingen van de naheffingsaanslagen en deze, rekening houdend met de eerder aangebrachte matiging alsmede met de behandelingsduur van het bezwaar, gematigd tot € 5.000 voor de jaren 2007 en 2010 en € 10.000 voor het jaar 2008.
22. Ter zitting heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat de boeten moeten worden vastgesteld op 10% van het nageheven bedrag.
23. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat bij eiser enige bewustheid aanwezig is geweest ter zake van een (aanmerkelijke) kans dat door de wijze waarop hij de administratie voerde, te weinig belasting zou worden geheven. Van voorwaardelijk opzet kan dan geen sprake zijn.
24. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van grove schuld. Onder grove schuld wordt verstaan een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid die mede omvat grove onachtzaamheid. Door het niet bijhouden van rittenadministraties en het niet handhaven van het verbod om met de auto’s privé te rijden had eiser behoren te weten dat hij niet aannemelijk kon maken dat met de hem dan wel zijn personeel ter beschikking staande auto’s niet meer dan 500 kilometer in privé was gereden. Met betrekking tot de bovenmatige reiskostenvergoedingen is de rechtbank van oordeel dat eiser in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid heeft gehandeld. Door de uitbetaling van de reiskostenvergoeding en het niet voldoen aan de toepasselijke wet- en regelgeving, heeft eiser dermate lichtvaardig gehandeld dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Eiser heeft nagelaten om de fiscale aanvaardbaarheid van de reiskostenvergoeding te (laten) onderzoeken. De omstandigheid dat eiser een adviseur heeft ingeschakeld doet aan het voorgaande niet af. Van pleitbare standpunten is volgens de rechtbank geen sprake.
25. Het door verweerder ter zitting gestelde boetepercentage van 10% acht de rechtbank passend en geboden. Gelet op de geringe overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, lid 1, EVRM, acht de rechtbank een verdere vermindering niet op zijn plaats. De rechtbank ziet ook overigens geen gronden om de boete verder te matigen.
26. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 980 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1). “
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.
In het geval sprake is van inhoudelijke gebreken in de aangifte wordt aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (vgl. HR 23 april 1986, nr. 23374, BNB 1986/276). Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is (vgl. HR 20 mei 1987, nr. 23840, BNB 1987/208). Het Hof zal in de navolgende overwegingen aan de hand van de hiervoor geschetste normale bewijslastverdeling nagaan of de aangifte loonheffing voor het jaar 2009 zodanige gebreken vertoont.
7.2.
Het is aan belanghebbende aannemelijk te maken dat de door hem in 2007, 2008 en 2010 betaalde reiskostenvergoedingen dienden ter vergoeding van de door de werknemers in verband met woon-werkverkeer gemaakte kosten. Op grond van de bevindingen in het controlerapport trekt de Inspecteur de conclusie dat belanghebbende de, doorgaans aan het einde van het jaar via de kas, uitbetaalde reiskostenvergoedingen niet heeft onderbouwd. Belanghebbende heeft deze bevindingen en conclusie niet, althans onvoldoende met feiten gestaafd, weersproken. Op grond hiervan is het Hof van oordeel dat de volgens de aangiften verschuldigde belasting als gevolg van de onjuiste verwerking van de reiskostenvergoedingen substantieel lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting.
7.3.
Tot het loon behoort onder meer het voordeel dat werknemers genieten doordat hen voor privégebruik een auto ter beschikking is gesteld. Op grond van de bevindingen in het controlerapport trekt de Inspecteur de conclusie dat belanghebbende dit loon niet in de aangiften heeft verantwoord. Alsdan rust op grond van artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 op belanghebbende de last overtuigend aan te tonen dat de aan de werknemers van belanghebbende ter beschikking gestelde auto's op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden zijn gebruikt.
7.4.
Van het gebruik van de auto’s door de werknemers van belanghebbende is geen rittenregistratie bijgehouden. Ook ander bewijs inzake het privégebruik dat de werknemers van de auto’s maakten, heeft belanghebbende niet overgelegd.
7.5.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2009 aan de werknemers een schriftelijk verbod van privégebruik van de auto’s opgelegd. Er zijn geen gegevens overgelegd op grond waarvan kan worden aangenomen dat in eerdere jaren een dergelijk schriftelijk verbod gold. Bovendien is niet aannemelijk gemaakt dat, zo een dergelijk verbod mondeling zou zijn gedaan, op welke wijze de naleving werd gewaarborgd. Belanghebbende heeft, tegenover de betwisting door de Inspecteur, niet aangetoond dat en op welke wijze op de naleving van het verbod toezicht werd uitgeoefend. Er zijn geen kilometerstanden, schademeldingen en brandstofgegevens bijgehouden. De auto's mochten door de werknemers mee naar huis worden genomen in verband met het gezamenlijk vervoer van en naar de werkplek. Daarmee hadden zij de feitelijke beschikkingsmacht over de auto’s en konden ze die privé gebruiken.
7.6.
Gelet op het vorenoverwogene heeft belanghebbende niet doen blijken dat de auto’s niet meer dan 500 kilometer op kalenderjaarbasis voor privédoeleinden zijn gebruikt. Mitsdien heeft de Inspecteur terecht ter zake een correctie op de aangiften aangebracht en over het bedrag van deze correctie loonheffing nageheven.
Omkering en verzwaring van de bewijslast
7.7.1.
Gelet op hetgeen onder 7.2 tot en met 7.6 is overwogen is het Hof van oordeel dat dat belanghebbende voor de jaren 2007, 2008 en 2010 niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Hierbij neemt het Hof het volgende in aanmerking.
Belanghebbende heeft een zowel absoluut als relatief aanzienlijk deel van de door hem af te dragen loonheffingen niet aangegeven. Belanghebbende is zich hiervan bewust geweest, althans had zich hiervan bewust moeten zijn. Belanghebbende nam het (uitzend-)personeel aan, maakte afspraken over de te werken uren en de kostenvergoedingen en nam de werkbriefjes met de gewerkte uren in ontvangst. Verder voerde hij zelf de kas, zodat hij wist, althans kon weten, welke uurlonen en reisvergoedingen aan de werknemers per kas werden uitbetaald. Ook wist hij dat door het personeel geen rittenadministraties werden bijgehouden.
7.7.2.
Nu belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan dient de rechter ingevolge het bepaalde in artikel 27e van de Algemene wet rijksbelastingen (Awr) de beroepen ongegrond te verklaren tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn (omkering en verzwaring van de bewijslast).
7.7.3.
In het onderhavige geval heeft het bepaalde in artikel 27e AWR met betrekking tot correctie ter zake van het privégebruik van aan de werknemers ter beschikking gestelde auto’s geen gevolg omdat, zoals onder 7.3 is overwogen, belanghebbende reeds op grond van artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 overtuigend dient aan te tonen dat de aan de werknemers van belanghebbende ter beschikking gestelde auto's op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden zijn gebruikt.
7.7.4.
Wat betreft de correctie inzake de reiskostenvergoedingen is het gevolg van het bepaalde in artikel 27e AWR beperkt tot de verzwaring van de bewijslast. De normale regels van stelplicht en bewijslast brengen al mee dat, zoals onder 7.2 is overwogen, op belanghebbende de last rust aannemelijk te maken dat de door hem betaalde reiskostenvergoedingen dienden ter vergoeding van de door de werknemers in verband met woonwerk verkeer gemaakte kosten, zodat omkering van de bewijslast niet aan de orde is. De verzwaring van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende niet kan volstaan met ‘aannemelijk maken’; hij dient te doen blijken, oftewel overtuigend aan te tonen, dat de vergoedingen zijn betaald om in het woonwerk verkeer gemaakte reiskosten te vergoeden.
7.7.5.
Ten overvloede merkt het Hof op dat voor de omkering en verzwaring van de bewijslast in dit geval, waarin de toepassing van artikel 27e van de AWR berust op het niet-doen van de vereiste aangifte, niet is vereist dat de Inspecteur vooraf een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de AWR geeft.
7.8.
Bij de berekening van de hoogte van de bovenmatigheid is de Inspecteur uitgegaan van 20 dagen per maand en bij periode 13 in week 53 van 25 dagen met 8 werkuren per dag. Vervolgens is in overleg het jaar 2010 als refertejaar gekozen en zijn voor dat jaar de kosten na overleg met de Inspecteur op een bedrag van €36.986 geboekt. Dit is 2,3% van de omzet. De stelling dat er meer kleinere opdrachtgevers waren in het jaar 2007 en in dat jaar naar meer locaties is gereisd dan in 2010 is niet onderbouwd met concrete cijfermatige dan wel administratieve gegevens en dus niet aannemelijk gemaakt. Evenmin zijn er voldoende feiten en omstandigheden gesteld op grond waarvan moet worden aangenomen dat de kostenvergoedingen in 2010 op andere wijze zouden zijn verstrekt dan in 2007. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de beëindiging van de exploitatie van de vennootschap onder firma met ingang van 2010 en de terugkeer naar de eenmanszaak eraan in de weg staat dat uitgegaan kan worden van een toelaatbare kostenvergoeding van 2,3 percent.
Van extrapolatie zoals door belanghebbende gesteld is geen sprake geweest. Ook met hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd toont hij niet overtuigend aan dat de door hem betaalde reiskostenvergoedingen dienden ter vergoeding van de door de werknemers in verband met woon-werkverkeer gemaakte kosten.
Met de berekening van de hoogte van de bovenmatigheid van de reiskostenvergoedingen heeft de Inspecteur voorts aannemelijk gemaakt dat de het door hem ter zake in de naheffingsaanslagen betrokken bedragen berust op een redelijke schatting.
7.9.
Belanghebbende heeft geen afzonderlijke (hoger)beroepsgronden tegen de beschikkingen heffingsrente aangedragen. Ook overigens is het Hof niet gebleken dat de Inspecteur teveel heffingsrente in rekening heeft gebracht.
7.10.
Gelet op hetgeen onder 7.1 tot en met 7.9 is overwogen faalt het hoger beroep voor zover het de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente betreft.
7.11.
Naar het oordeel van het Hof volgt uit de onder 7.7.1 vermelde feiten dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de loonheffingen welke over de tijdvakken 2007, 2008 en 2010 op aangifte hadden moeten zijn afgedragen, gedeeltelijk niet zijn betaald. De enkele omstandigheid dat belanghebbende een accountant/adviseur heeft ingeschakeld, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. De administratie met werkbriefjes en dergelijke die belanghebbende, naar in het controleverslag wordt opgemerkt, aan de accountant heeft afgegeven, was onvolledig (geen rittenregistraties, onvolledige vastlegging van de gewerkte uren en de daarover betaalde lonen, onvolledige administratie van de reiskostenvergoedingen), waardoor niet uit kon blijven dat de door de accountant gemaakte berekeningen van de af te dragen loonheffingen te kort schoten. Ter zake is belanghebbende een in laakbaarheid aan opzet grenzende grove nalatigheid te verwijten.
De rechtbank heeft de boetes verminderd tot 10 percent van de nageheven belasting, aangezien een gedeelte van de correcties tot stand is gekomen met verzwaring van de bewijslast.
Naar het oordeel van het Hof is de aldus verlaagde boete, gelet op de ernst van het beboete vergrijp, passend, gelet op de aard van het vergrijp, en geboden, uit een oogpunt van normhandhaving.
7.12.
Het hoger beroep is ongegrond.
.jpg?width=50&height=55)
.jpg?width=50&height=55)
